Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 11 октября 2023 г. N 11АП-7820/23 по делу N А55-28521/2021

г. Самара

11 октября 2023 г.

Дело N А55-28521/2021

Резолютивная часть постановления объявлена: 04 октября 2023 года.

Постановление в полном объеме изготовлено: 11 октября 2023 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Драгоценновой И.С.,

судей Сергеевой Н.В., Поповой Е.Г.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Кожуховой С.В.,

с участием: от общества с ограниченной ответственностью "Джюса-А" - представителя Шахова Д.А. (доверенность от 13.04.2022),

от Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области - представителей Герасимчук Т.А. (доверенность от 22.02.2023), Синицыной Е.В. (доверенность от 04.05.2023),

от Межрайонной ИФНС России N 23 по Самарской области - представителей Комковой И.Т. (доверенность от 20.07.2023), Синицыной Е.В. (доверенность от 03.05.2023),

от Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области - представителей Синицыной Е.В. (доверенность от 11.05.2023), Комковой И.Т. (доверенность от 27.06.2023),

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда, в зале N 3, дело по апелляционной жалобе Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области, Межрайонной ИФНС России N 23 по Самарской области, Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области,

на решение Арбитражного суда Самарской области от 24 марта 2023 года по делу N А55-28521/2021 (судья Рагуля Ю.Н.),

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Джюса-А" (ИНН 6321102830),

к Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области,

к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области,

Межрайонная ИФНС России N 23 по Самарской области,

о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области от 30.10.2020 года N 07-38/24 о привлечении ООО "Джюса-А" к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу доначислены НДС в размере 143 320 341 руб., налог на прибыль организаций в размере 254 918 605 рублей, пени по налогам в размере 137 809 587 рублей, заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной п.3 ст.122 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 108 725 244 рублей, всего на сумму 644 773 777 рублей,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Джюса-А" (далее - заявитель) обратилось в Арбитражный суд Самарской области с заявлением к Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области (далее - ответчик), о признании недействительным решения от 30.10.2020 года N 07-38/24 о привлечении ООО "Джюса-А" к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу доначислены НДС в размере 143 320 341 руб., налог на прибыль организаций в размере 254 918 605 рублей, пени по налогам в размере 137 809 587 рублей, заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной п.3 ст.122 Налогового кодекса РФ, в виде штрафа в размере 108 725 244 рублей, всего на сумму 644 773 777 рублей.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 03.03.2022 по делу N А55-28521/2021, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.06.2022 года, заявленные требования удовлетворены частично. Решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области от 30.10.2020 года N 07 -38/24 о привлечении ООО "Джюса-А" к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 129 572 485 руб. 38 коп., налога на прибыль организаций в размере 254 918 605 руб. по взаимоотношениям с ООО "Продком", ООО "ТД Опт-Агро", ООО "Продпоставка" и ООО "Орен-Торг", а также в части начисления соответствующей суммы пени и штрафа, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением Арбитражного суда Поволжского округа от 06.10.2022 года решение Арбитражного суда Самарской области от 03.03.2022 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.06.2022 по делу N А55-28521/2021 в части признания недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Самарской области от 30.10.2020 года N 07-38/24 о привлечении ООО "Джюса-А" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 129 572 485 рублей 38 копеек, налога на прибыль организаций в размере 254 918 605 рублей по взаимоотношениям с ООО "Продком", ООО "ТД Опт-Агро", ООО "Продпоставка" и ООО "Орен-Торг", начисления соответствующей суммы пени и штрафа, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ, взыскания с налогового органа судебных расходов по уплате государственной пошлины отменено. Дело в отмененной части направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Самарской области.

Суд кассационной инстанции, направляя дело на новое рассмотрение в удовлетворенной части, указал, что возможность применения налоговых вычетов по НДС и включения соответствующих затрат в расходы по налогу на прибыль обусловлена реальностью осуществленных хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать в принятии к вычету НДС, уплаченного контрагенту (подрядчику, поставщику), а также в учете соответствующих расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль в том случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Налоговый орган, оспаривая реальность сделок налогоплательщика с вышеназванными контрагентами, указывал, что все контрагенты исключены из ЕГРЮЛ: ООО "ПродКом" - 17.04.2018 как недействующее, ООО "ТД Опт-Агро" - 12.04.2018 как недействующее, ООО "ПродПоставка" - 06.12.2017 как недействующее, ООО "Орен-Торг" - 12.04.2019 при слиянии с ООО "Благо".

Спорные контрагенты относятся к категории "не отчитывающихся" организаций; обороты по реализации товаров, отраженные по декларациям по НДС, несопоставимы с оборотами денежных средств по расчетным счетам. Установлены факты приемки товаров сотрудниками проверяемого лица от имени спорных контрагентов.

Сотрудники спорных контрагентов (Суминская О.А., Кувшинова А.И., Мельникова Л.Ю., Игорцов И.В.) показали, что сотрудники ООО "ДЖЮСА-А" принимали их на работу, а также координировали и контролировали исполнение ими трудовых обязанностей; оформление и переоформление в подконтрольные организации было формальным без смены рабочего места и трудовых функций.

Налоговый орган также указал, что оплата ветеринарных и транспортных услуг, произведенная спорными контрагентами, несоотносима с конкретными поставками товаров от спорных контрагентов. Также ни в ходе проверки, ни в суд налогоплательщиком не были представлены товаросопроводительные документы, что не позволяет установить связь операций по расчетным счетам спорных контрагентов с анализируемыми сделками.

Проведенный анализ сведений в отношении спорных контрагентов указал на отсутствие источника для налоговых вычетов по НДС и наличие "налоговых разрывов": по ООО "ПродКом" сумма расхождений составила 20 006 962,83 руб., по ООО "ТД Опт-Агро" 11 638 032 руб.,

Также инспекция со ссылкой на протоколы допроса Толочко Н.И. (сотрудник заявителя) указывала, что в распоряжении общества имелись печати спорных контрагентов, данным сотрудником от имени контрагентов ставились оттиски на документы.

Суд кассационной инстанции в своем постановлении указал, что судами перечисленным доводам налоговых органов правовая оценка фактически не дана, в то время как изложенные обстоятельства могут иметь значение для разрешения вопроса о реальности сделок с контрагентами.

Данные доводы также подлежат оценке в совокупности с иными доводами, приводимыми налоговым органом в обоснование выводов оспариваемого решения.

С учетом изложенного Арбитражный суд Поволжского округа в постановлении от 06 октября 2022 года сделал вывод о неполном выяснении судами обстоятельств, имеющих существенное значение для дела, в части удовлетворения заявленных требований, и поскольку для разрешения спора требуется установление обстоятельств дела и оценка доказательств, что не входит в полномочия суда кассационной инстанции, судебные акты в соответствующей части отменены судом кассационной инстанции, дело направлено в Арбитражный суд Самарской области на новое рассмотрение, в соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При новом рассмотрении суду, в соответствии со статьей 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, следует оценить все доводы лиц, участвующих в деле, имеющиеся в деле доказательства, установить все имеющие значение для дела обстоятельства, принять законный и обоснованный судебный акт.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области, Межрайонная ИФНС России N 23 по Самарской области (далее - третьи лица).

В судебном заседании Арбитражного суда Самарской области 21 марта 2023 года заявитель уточнил требования, в котором просил признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области от 30.10.2020 года N 07-38/24 о привлечении ООО "Джюса-А" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций по взаимоотношениям с ООО "Продком", ООО "ТД Опт-Агро", ООО "Продпоставка" и ООО "Орен-Торг", а также в части начисления соответствующей суммы пени и штрафа, предусмотренного п.3 ст.122 Налогового кодекса РФ.

В соответствии со ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса уточнение предмета требований принято судом, что отражено в протоколе судебного заседания от 21.03.2023.

Решением Арбитражного суда Самарской области от 24 марта 2023 года заявленные требования удовлетворены.

Признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области от 30.10.2020 года N 07-38/24 о привлечении ООО "Джюса-А" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость и налога на прибыль по взаимоотношениям с ООО "Продком", ООО "ТД Опт-Агро", ООО "Продпоставка" и ООО "Орен-Торг", а также в части начисления соответствующей суммы пени и штрафа.

На Межрайонную ИФНС России N 2 по Самарской области возложена обязанность устранить нарушенные права и интересы Общества с ограниченной ответственностью "Джюса-А".

С Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области в пользу Общества с ограниченной ответственностью "Джюса-А" (ИНН 6321102830) взысканы судебные расходы по уплате государственной пошлины в размере 3 000 руб.

Не согласившись с выводами суда, Межрайонная ИФНС России N 2 по Самарской области, Межрайонная ИФНС России N 23 по Самарской области, Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области подали апелляционную жалобу, в которой просят решение суда первой инстанции отменить, принять новый судебный акт - в удовлетворении заявленных ООО "Джюса-А" требований отказать.

В обоснование доводов жалобы ссылаются на неполное исследование судом обстоятельств дела, неправильное применение норм материального права.

В жалобе указывают на то, что суд первой инстанции, в нарушение указаний суда кассационной инстанции и части 1 статьи 168, части 4 статьи 170 АПК РФ, уклонился от оценки представленных налоговым органом доказательств, повторно приняв за основу доводы налогоплательщика, которые не подтверждены соответствующими доказательствами.

Податель жалобы указал, что судом первой инстанции не дана оценка доказательствам, представленным налоговым органом, в решении не приведены мотивы, по которым доказательства налогового органа отвергнуты судом, при этом сделан вывод о соблюдении налогоплательщиком норм гражданского и налогового законодательства.

Налоговый орган полагает, что судом неправомерно критично оценены выводы проверяющих о непредставлении налогоплательщиком необходимых документов, подтверждающих поставку товаров от спорных контрагентов и заявление налогового органа о невозможности установить связь операций по расчетным счетам спорных контрагентов с анализируемыми сделками, со ссылкой на имеющиеся в распоряжении налогового органа товарные накладные и счета-фактуры.

Налоговый орган указал также, что спорные контрагенты не обладали штатом сотрудников, которые могли бы выступать от имени контрагентов и участвовать в финансово-хозяйственной деятельности обществ, в том числе оформлять заявки на товар, принимать товар, осуществлять его сортировку и контролировать его дальнейшее движение до покупателя - общества.

Податель жалобы считает ошибочным вывод суда первой инстанции о представлении налогоплательщиком доказательств наличия экономического смысла для ООО "Джюса-А" в приобретении заявителем продукции не напрямую у изготовителей, а у спорных контрагентов, поскольку поставщики осуществляли хранение, фасовку, упаковку и транспортировку продуктов питания.

Ответчик в жалобе также ссылается на отсутствие в материалах настоящего дела документов, подтверждающих осуществление сотрудниками спорных контрагентов таких сопутствующих услуг как хранение, фасовка, упаковка и транспортировка товаров.

Не представлены также доказательства, которые позволили бы с достоверностью установить, кто именно мог осуществлять фасовку товара, с помощью каких транспортных средств и водителей могли быть оказаны услуги по транспортировке товара, в каком помещении могли храниться товары и кто осуществлял услуги по охране товара.

Ответчик полагает установленным в ходе проверки факт поставки пищевого яйца напрямую от производителей до склада ООО "Джюса-А", спорные контрагенты не участвовали в поставке спорного товара, и считает необоснованным вывод суда первой инстанции о наличии в проверяемом периоде у спорных контрагентов необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности и необходимого штата работников.

Налоговым органом в ходе проверки установлено также совпадение IP-адреса контактных номеров налогоплательщика и спорных контрагентов, что, по мнению ответчика, свидетельствует о подконтрольности и согласованности спорных контрагентов заявителю.

Податель жалобы также считает несоотносимой с конкретными поставками товаров от спорных контрагентов оплату ветеринарных и транспортных услуг, произведённую спорными контрагентами, ссылается на непредставление заявителем документов, позволяющих установить связь операций по расчетным счетам спорных контрагентов с анализируемыми сделками.

Налоговый орган указал также, что судом первой инстанции необоснованно учтены показания свидетеля, данные в ходе судебного разбирательства, на которые налоговому органу не дана возможность представить пояснения.

Податель жалобы полагает, что установленная в ходе проверки совокупность обстоятельств и представленные доказательства свидетельствуют о согласованности контрагентов с проверяемым налогоплательщиком.

ООО "Джюса-А" апелляционную жалобу отклонило по мотивам, изложенным в отзыве на нее, полагает, что доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда первой инстанции, являлись предметом рассмотрения суда первой инстанции и получили соответствующую правовую оценку. Доводы апелляционной жалобы не свидетельствуют о нарушениях, допущенных судом первой инстанции, и по существу сводятся к несогласию налоговых органов с оценкой доказательств, данной судом первой инстанции, и установленными фактическими обстоятельствами дела.

При новом рассмотрении дела суд первой инстанции повторно рассмотрел требования ООО "Джюса-А" об оспаривании решение Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Самарской области от 30.10.2020 года N 07-38/24 с учетом указаний суда кассационной инстанции.

Заявитель в отзыве на жалобу указал также, что судом первой инстанции при новом рассмотрении дана оценка доказательствам, подтверждающим, что в проверяемом периоде все спорные контрагенты имели необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Заявитель полагает, что судом первой инстанции исследованы обстоятельства наличия на некоторых товарных накладных от лица ООО "Продком", ООО "ТД Опт-Агро", ООО "Продпоставка", ООО "Орен -Торг" подписей работников ООО "Джюса-А" и установлено, что наличие тех или иных подписей на товарных накладных всегда зависело от условий поставки конкретной партии продукции.

Судом первой инстанции установлено, что приобретение продукции не напрямую у изготовителей, а у ООО "Продком", ООО "ТД Опт-Агро", ООО "Продпоставка", ООО "Орен-Торг" имело экономический смысл для ООО "Джюса-А", поскольку поставщики осуществляли хранение, фасовку, упаковку и транспортировку продуктов питания. В отдельных случаях продукты питания передавались ООО "Джюса-А" на условиях консигнации. Кроме того ООО "Джюса-А" являлось не единственным покупателем продуктов питания у ООО "Продком", ООО "ТД Опт-Агро", ООО "Продпоставка" и ООО "Орен-Торг".

Управление Федеральной налоговой службы по Самарской области в дополнениях к апелляционной жалобе просит решение Арбитражного суда Самарской области от 24.03.2023 по делу N А55-28521/2021 - в удовлетворённой части отменить, апелляционную жалобу Управления и Инспекции - удовлетворить, в удовлетворении заявленных требований ООО "Джюса-А" - отказать, ссылаясь на приведенные ранее в жалобе доводы о непредставлении заявителем ТТН и заявки на поставку каждой партии яйца и доверенностей на сотрудников проверяемого лица на получение товаров от спорных контрагентов.

Управление обратило также внимание суда на то, что проведенный анализ сведений в отношении спорных контрагентов указал на отсутствие источника для налоговых вычетов по НДС и наличие "налоговых разрывов": по ООО "ПродКом" сумма расхождений составила 20 006 962,83 руб., по ООО "ТД Опт-Агро" 11 638 032 руб.

Суд на странице 11 решения указал, что налоговым органом не идентифицировано в какой части продукты, приобретенные без учета НДС были в дальнейшем реализованы именно в пользу ООО "Джюса-А", а не других покупателей.

Однако инспекцией, в рамках ст. 93.1 НК РФ, в налоговые органы по месту учета поставщиков товара (яйцо) без НДС и поставщиков товара (яйцо) с НДС были направлены поручения об истребовании документов (информации) по взаимоотношениям с ООО "Продком", ООО "Продпоставка", ООО "Орен-Торг", ООО "ТД Опт-Агро".

Ответы от поставщиков продуктов питания в рамках проведения мероприятий налогового контроля поступили не в полном объеме.

Управление полагает, что не имеется оснований утверждать, что товар (яйцо), поставленный реальными продавцами в полном объеме был отгружен ООО "Джюса-А".

Представители Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области, Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области в судебном заседании поддержали доводы своей апелляционной жалобы.

Представитель общества с ограниченной ответственностью "Джюса-А" в судебном заседании с доводами жалобы не согласился по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу. Просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

В судебное заседание 05.06.2023 представители Межрайонной ИФНС России N 23 по Самарской области не явились, о месте и времени судебного разбирательства надлежаще извещены, в связи с чем, апелляционная жалоба в соответствии со статьями 123, 156 АПК РФ рассмотрена в их отсутствие.

Рассмотрение апелляционной жалобы отложено с 05.06.2023 на 12.07.2023.

О времени и месте нового судебного заседания лица, участвующие в деле, поставлены в известность определением об отложении судебного разбирательства.

Информация о принятии, отложении апелляционной жалобы, о времени и месте судебного заседания размещена арбитражным судом на официальном сайте Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда в сети Интернет по адресу: www.11aas.arbitr.ru в соответствии с порядком, установленным ст. 121 АПК РФ.

В связи с нахождением судьи Корастелева В.А. в очередном ежегодном отпуске в составе суда в судебном заседании, назначенном на 12.07.2023, определением председателя административной судебной коллегии Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.07.2023 произведена замена судьи Корастелева В.А. на судью Попову Е.Г.

В соответствии с частью 2 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации после замены судьи Корастелева В.А. на судью Попову Е.Г. рассмотрение дела начато сначала.

Представители Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области, Межрайонной ИФНС России N 23 по Самарской области, Управления Федеральной налоговой службы по Самарской области в судебном заседании поддержали доводы своей апелляционной жалобы.

07 июля 2023 года от общества с ограниченной ответственностью "Джюса-А" поступило ходатайство об отложении рассмотрения дела для рассмотрения вопроса о проведении налоговой реконструкции.

Рассмотрев поступившее ходатайство, с учетом мнения лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции считает его подлежащим удовлетворению.

Рассмотрение апелляционной жалобы отложено с 12.07.2023 на 07.08.2023.

В связи с нахождением судьи Сергеевой Н.В. в очередном ежегодном отпуске в составе суда в судебном заседании, назначенном на 07.08.2023, определением председателя административной судебной коллегии Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.08.2023 произведена замена судьи Сергеевой Н.В. на судью Корастелева В.А.

В соответствии с частью 2 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации после замены судьи Сергеевой Н.В. на судью Корастелева В.А. рассмотрение дела начато сначала.

Рассмотрение апелляционной жалобы отложено с 07.08.2023 на 18.09.2023.

В связи с нахождением судьи Корастелева В.А. в очередном ежегодном отпуске в составе суда в судебном заседании, назначенном на 18.09.2023, определением председателя административной судебной коллегии Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2023 произведена замена судьи Корастелева В.А. на судью Сергееву Н.В.

В соответствии с частью 2 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации после замены судьи Корастелева В.А. на судью Сергееву Н.В. рассмотрение дела начато сначала.

Рассмотрение апелляционной жалобы отложено с 18.09.2023 на 04.10.2023.

Апелляционная жалоба на судебный акт арбитражного суда Самарской области рассмотрена в порядке, установленном ст.ст.266-268 АПК РФ.

Проверив материалы дела, выслушав представителей сторон, оценив в совокупности, имеющиеся в деле доказательства, арбитражный апелляционный суд считает решение арбитражного суда первой инстанции подлежащим изменению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области проведена выездная налоговая проверка ООО "Джюса-А" по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2016 по 31.12.2017: налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, налога на прибыль организаций, транспортного налога, налога на имущество организаций, страховых взносов.

Выявленные в ходе проверки нарушения отражены в акте проверки N 07-33/36 от 18.12.2018.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки, а также возражений, представленных налогоплательщиком в соответствии с пунктом 6 статьи 100 Налогового кодекса РФ, инспекцией принято решение от 30.10.2020 N 07-38/24 о привлечении ООО "Джюса-А" к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым обществу доначислен НДС в размере 143 320 341 рублей, налог на прибыль организаций в размере 254 918 605 рублей, пени по налогам в размере 137 809 587 рублей, начислен штраф в размере 108 725 244 рублей по п.3 ст.122 Налогового кодекса РФ.

Решением УФНС России по Самарской области от 17.07.2021 года N 03-15/20633@ апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения. Досудебный порядок обжалования решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области от 30.10.2020 N 07-38/24 соблюден.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено, что ООО "Джюса-А", в нарушение пп. 1 п. 2 ст. 54.1, ст.ст. 169, 171, 172, 252, 274, 286 НК РФ, необоснованно принят к налоговому вычету НДС и завышены расходы по налогу на прибыль организаций по договорам поставки товара (пищевое яйцо), заключенным с контрагентами ООО "ПродКом", ООО "ТД Опт-Агро", ООО "ПродПоставка", ООО "Орен-Торг".

В оспариваемом решении отражено, что между ООО "Джюса-А" (Покупатель) и контрагентами (Поставщики) заключены договоры поставок: 1) ООО "ПродКом" - от 28.08.2015 N 01/15, от 14.09.2015 N 06/15, от 03.01.2016 N 01/2016 (т.6 л.д. 1-150); 2) ООО "ТД Опт-Агро" - от 05.05.2016 N 001/16, от 20.05.2016 N 003/16 (т.8 л.д. 1-154); 3) ООО "ПродПоставка" - от 01.07.2016 N 18, от 01.04.2016 N ПП 006/16 (т.9 л.д. 1-124); 4) ООО "Орен-Торг" - от 15.02.2016 N 11, от 01.03.2016 N 18, от 15.05.2017 N 66 (т.7 л.д. 1-146), контрагентами, которые являются "техническими" компаниями, подконтрольны ООО "Джюса-А" и вовлечены последним в создание цепочки транзитных организаций с целью минимизации налогов.

По мнению налогового органа, фактическими (реальными) поставщиками продуктов питания в проверяемом периоде являются организации, у которых ООО "Продком", ООО "ТД Опт-Агро", ООО "Продпоставка" и ООО "Орен-Торг" приобретали продукты питания, поставленные налогоплательщику, часть из которых не являются плательщиками НДС.

Заявитель в обоснование правомерности требований сослался на соблюдение всех условий, необходимых для применения вычета по НДС и расходов по налогу на прибыль, отсутствие подтвержденных фактов искажений сведений о хозяйственной деятельности, на реальное исполнение сделок с участием лиц, указанных в первичных документах, отсутствие цели получения налоговой экономии.

Судом первой инстанции в обжалуемом решении приведены мотивы и ссылки на нормативно-правовые акты, на основании которых заявление удовлетворено.

Анализируя и оценивая представленные сторонами в материалы дела доказательства в совокупности, суд апелляционной инстанции приходит к следующему.

Согласно части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Пунктом 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Следовательно для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их действующему законодательству и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Пунктами 1-2 ст.171 Налогового кодекса РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Налогового кодекса РФ, на полагающиеся налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с Налоговым кодексом РФ.

Согласно п.1 ст.172 Налогового кодекса РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст.171 Налогового кодекса РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

В соответствии с п.2 ст.169 Налогового кодекса РФ в целях принятия налога на добавленную стоимость к вычету или возмещению счет-фактура должна соответствовать требованиям пунктов 5, 6 указанной статьи. Выставленные с нарушением данного порядка счета фактуры, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету. В счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя, счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или доверенностью от имени организации (пункт 5 и 6 статьи 169 Налогового кодекса РФ).

Согласно п.1 ст. 252 Налогового кодекса РФ для целей исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы от реализации на сумму экономически оправданных и документально подтвержденных расходов.

С учетом положений п. 1 и 2 ст. 54.1 Налогового кодекса РФ налогоплательщик вправе определить налоговую обязанность на основании отраженных им сведений о совершенных операциях в соответствии с правилами соответствующей главы части второй Кодекса при соблюдении одновременно следующих условий:

а) налогоплательщиком не было допущено искажение указанных сведений,

б) обязательства по соответствующей сделке исполнены лицом, заключившим договор с налогоплательщиком, либо лицом, на которое обязанность исполнения обязательства переведена (возложена) в силу договора или закона,

в) основной целью совершения операции либо их совокупности не являлось уменьшение налоговой обязанности.

Положения п. 1 и 2 ст. 54.1 Налогового кодекса РФ в их нормативном единстве с положением подп. 3 п. 2 ст. 45 Налогового кодекса РФ, предусматривающим право налоговых органов изменять юридическую квалификацию сделок, совершенных налогоплательщиком, его статус и характер деятельности, устанавливают ряд критериев оценки операций, отраженных налогоплательщиками в целях налогообложения:

а) реальность операции, то есть имела ли место операция в действительности и получено ли исполнение по сделке налогоплательщиком;

б) исполнение обязательства надлежащим лицом,

в) действительный экономический смысл хозяйственной операции, отсутствие искажения юридической квалификации операций, статуса и характера деятельности их сторон в целях налогообложения;

г) наличие иной основной цели совершения налогоплательщиком операции, чем уменьшение налоговой обязанности (деловая цель).

Применение указанных критериев означает, в частности, что нереальная операция в целях налогообложения не учитывается, иные критерии в отношении нее не оцениваются и доказыванию не подлежат.

Реально совершенные операции оцениваются на предмет их соответствия остальным критериям. Документы, предоставляемые налогоплательщиком в подтверждение права на уменьшение налоговой обязанности, должны отражать достоверную информацию о реальной операции в соответствии с ее действительным экономическим смыслом; обязанность по документальному подтверждению операций возложена на налогоплательщика.

Искажение сведений о фактах хозяйственной жизни предполагает доначисление сумм налогов таким образом, как если бы налогоплательщик не допускал нарушений.

Суд первой инстанции при новом рассмотрении, исследовав и оценив, с учетом указаний суда кассационной инстанции, в порядке, предусмотренном ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса РФ, имеющиеся в деле и вновь представленные сторонами доказательства, исходя из предмета и оснований заявленных требований, а также из достаточности и взаимной связи доказательств в их совокупности, с учетом распределения бремени доказывания, установив обстоятельства, входящие в предмет доказывания и имеющие существенное значение для правильного разрешения спора, руководствуясь положениями действующего законодательства РФ, судебной практики по рассматриваемому вопросу, приняв во внимание конкретные обстоятельства данного дела, сделал вывод об обоснованности заявленных требований.

При этом суд первой инстанции исходил из следующего.

В проверяемом периоде все спорные контрагенты являлись действующими организациями.

Как следует из материалов дела налогоплательщик принял к учету счета-фактуры, выставленные ООО "Продком" в период с 30.12.2015 года до 28.03.2016 года.

Согласно сведениям ЕГРЮЛ ООО "Продком" исключено из ЕГРЮЛ 17.04.2018 года, т.е. спустя более двух лет после окончания хозяйственных отношений с ООО "Джюса-А". Основание исключения из ЕГРЮЛ - несдача отчетности и отсутствие операций по расчетному счету в течение 12 месяцев.

Счета-фактуры ООО "Продпоставка", принятые налогоплательщиком к учету, выставлены в период с 01.04.2016 года по 07.05.2016 года, тогда как ООО "Продпоставка" исключено из ЕГРЮЛ 06.12.2017 года, т.е. через полтора года после окончания хозяйственных отношений с ООО "Джюса-А". Основание исключения из ЕГРЮЛ ликвидация юридического лица.

ООО "ТД Опт-Агро" выставило налогоплательщику счета-фактуры в период с 06.05.2016 по 30.06.2016 года, а исключено из ЕГРЮЛ 12.04.2018, т.е. через почти два года после окончания хозяйственных отношений с ООО "Джюса-А". Основание исключения из ЕГРЮЛ - несдача отчетности и отсутствие операций по расчетному счету в течение 12 месяцев.

Счета-фактуры ООО "Орен-Торг", принятые налогоплательщиком к учету, датированы периодом с 01.10.2016 года по 15.08.2017 года, тогда как ООО "Орен-Торг" прекратило свою деятельность 12.04.2019 года, т.е. через полтора года после окончания хозяйственных отношений с ООО "Джюса-А". Основание для прекращения деятельности - слияние с другим юридическим лицом.

Поскольку, как установил суд, в отношении спорных контрагентов сведения о недостоверности в ЕГРЮЛ не вносились, все спорные контрагенты исключены из ЕГРЮЛ спустя значительное время после окончания хозяйственных отношений с ООО "Джюса-А", последующее прекращение деятельности юридического лица не может порочить сделки, совершенные с налогоплательщиком в период, когда такое юридическое лицо осуществляло свою хозяйственную деятельность.

Кроме того, материалами дела подтверждается, что все спорные контрагенты сдали налоговую отчетность за периоды, в которых у них были хозяйственные отношения с налогоплательщиком.

Как указано на стр. 42 акта проверки ООО "Продком" сдана налоговая отчетность за 1 квартал 2016 года.

На стр. 71 акта проверки указано, что ООО "ТД Опт-Агро" сдана налоговая отчетность за 2 квартал 2016 года.

Согласно сведениям, изложенным на стр. 90 акта проверки ООО "Продпоставка" сдана налоговая отчетность за 2 квартал 2016 года.

На стр. 105 акта проверки указано, что ООО "Орент-Торг" также предоставлена налоговая отчетность за период с 4-ого квартала 2016 года до 3 квартала 2017 года.

При таких обстоятельствах суд верно указал, что последующее прекращение сдачи отчетности спорными контрагентами не может порочить сделки, совершенные в периоде, за который отчетность была сдана.

Судом из анализа материалов дела установлено, что в проверяемом периоде все спорные контрагенты имели необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности. Так материалами дела подтверждается, что ООО "Продком", ООО "Продпоставка" и ООО "Орен-Торг" имели штат работников.

Как указано на стр. 31 акта проверки среднесписочная численность ООО "Продком" по состоянию на 01.01.2016 - 26 чел., на 01.01.2017, 01.01.2018 - нет. Справки по форме 2-НДФЛ за 2015 представлены на 66 чел., за 2016-2017 не представлены. Сведения по форме 6-НДФЛ за 1 квартал 2016 представлены на 55 чел.

Как указано на стр. 88 акта проверки с среднесписочная численность ООО "Продпоставка" по состоянию на 01.01.2017 - 41 чел., сведения по форме 6-НДФЛ за 1 полугодие 2016 на 48 чел., справки по форме 2-НДФЛ за 2016 представлены на 54 чел. (жители 91, 92 региона и 2 сотрудника из 63 региона).

На стр. 102 акта проверки указано, что, среднесписочная численность ООО "Орен-Торг" по состоянию на 01.08.2014, 01.01.2015 - 1 чел., на 01.01.2016 не представлена информация, на 01.01.2017 - 3 чел. Справки по форме 2-НДФЛ за 2016 представлены на 7 чел., за 2017 - не представлены. Сведения по форме 6-НДФЛ за 2016 - на 7 чел., за 1 кв. 2017 - 7 чел., 6 мес. 2017 - 6 чел., 9 мес. 2017 - 4 чел.

Также проведенной проверкой установлено, что спорные контрагенты арендовали складские и офисные помещения для осуществления своей деятельности.

На стр. 28 акта проверки указано, что между ООО "Джюса-А" (арендодатель) и ООО "Продком" (субарендатор) заключен договор аренды нежилого (складского) помещения площадью 200 кв.м. по адресу: г. Тольятти, Тупиковый проезд, 28.

На стр. 3 акта проверки указано, что осмотр помещений по адресу: г. Тольятти, Тупиковый проезд, 28, произведенный сотрудниками налогового органа 27.06.2018 года, подтвердил наличие по указанному адресу всех атрибутов реальной производственной деятельности: рабочих кабинетов и складских помещений, оснащенных стеллажами, вентиляционным и фасовочным оборудованием.

На стр. 107 акта проверки указано на наличие договора N 25/2016 аренды нежилого (офисного) помещения площадью 20 кв.м., расположенного по адресу: г. Тольятти, Тупиковый проезд, 26, заключенного от 10.05.2016 года между ООО "Джюса-С" (арендодатель) и ООО "Орент-Торг" (арендатор).

Налогоплательщик также предоставил копию договора хранения N 17/217 от 01.12.2016 года, подтверждающий, что ООО "Орен-Торг" арендовало складские помещения, площадью 300 кв.м.

Налоговым органом подтверждено, что ООО "Джюса-А" ранее не имело прямых хозяйственных отношений с производителями яйца пищевого и приобретало его у посредников, которыми в проверяемом периоде являлись спорные контрагенты.

При этом, как верно указано судом, обстоятельства наличия в цепочке поставки продукции посредников не могут автоматически является доказательством нереальности хозяйственных операций, налоговым органом должны быть предоставлены в каждом рассматриваемом случае доказательства отсутствия факта заключения договора между производителем и посредником или, наоборот, наличие у покупателя прямых отношений с производителем.

В рассматриваемом случае подобных доказательств налоговым органом не представлено, наоборот, как следует из материалов проверки производители и поставщики продуктов питания подтвердили отношения именно с ООО "Продком" (стр. 47 - 49 акта проверки), ООО "ТД Опт-Агро" (стр. 76 - 78 акта проверки), ООО "Продпоставка" (стр. 93 - 95 акта проверки) и ООО "Орен -Торг" (стр. 111 - 112 акта проверки), а не с ООО "Джюса-А". Указанное подтверждается:

- в отношении контрагента ООО "Продком": ответ от 16.05.2018 ОАО "Спутник", ответ от 26.06.2018 ООО "Лениногорская Птицефабрика", ответ от 23.07.2018 ООО ПТФ "Птичий Двор", ответ от 30.07.2018 ООО "Птицефабрика Инская", ответ от 17.07.2018 ООО "Яшкинская Птицефабрика", ответ от 23.07.2018 ООО "Ситно Трейд", ответ от 21.06.2018 АО "Агро-Атяшево", ответ от 18.07.2018 ЗАО "Кузбасская Птицефабрика", ответ от 31.07.2018 ООО "Объединенная компания "Союзконсервмолоко", ответ от 05.07.2018 ООО "Кухмастер", ответ от 09.08.2018 ООО "Провизия", ответ от 18.07.2018 ООО "Торговый Дом Упаковка", ответ от 09.08.2018 ЗАО "Бугульминский Комбинат Хлебопродуктов";

- в отношении ООО "ТД ОПТ-Агро": ответ от 02.10.2018 ООО "Лениногорская Птицефабрика", ответ от 22.08.2018 ООО "Ситно Трейд", ответ от 30.08.2018 ЗАО "ПФ Чайковская", ответ от 09.10.2018 ООО "Сельскохозяйственное Предприятие -Птицефабрика "Харабалинская", ответ от 01.10.2018 ОАО "Спутник", ответ от 08.10.2018 ЗАО "Оренбургская птицефабрика", ответ от 04.09.2018 ООО "Мегакорм", ответ от 30.08.2018 ООО "Персонал", ответ от 13.07.2018 АО "Агро-Атяшево";

- в отношении ООО "Продпоставка": ответ от 13.07.2018 АО "Агро-Атяшево", ответ от 13.11.2018 АО "Спутник", ответ от 27.11.2018 ООО "Сельта";

- в отношении ООО "Орен-Торг": ответ от 18.04.2018 ООО "Терра", ответ от 21.05.2018 ООО "Флагман", ответ от 16.05.2018 ООО "Спутник", ответ от 10.07.2018 Адаев Н.А., ответ от 28.05.2018 ООО "Сельта", ответ от 13.07.2018 АО "Агро-Атяшево".

Налоговым органом в ходе проверки также установлено, что денежные средства с расчетного счета ООО "Джюса-А" перечислялись на расчетные счета спорных поставщиков, откуда перечислялись изготовителям и поставщикам продукции, а также иным поставщикам товаров (работ, услуг).

Налоговый орган ссылается также на подписание части товарных накладных от лица ООО "Продком", ООО "ТД Опт-Агро", ООО "Продпоставка", ООО "Орен -Торг" работниками ООО "Джюса-А".

Между тем, как пояснил налогоплательщик наличие тех или иных подписей на товарных накладных всегда зависело от условий поставки конкретной партии продукции. Так, в случае самовывоза партии продукции силами покупателя (в данном случае - спорного поставщика) или привлеченного им перевозчика, приемка продукции осуществлялась на складе поставщика, приемку от лица покупателя осуществлял водитель-экспедитор, действующий на основании доверенности, выданной спорным поставщиком. Кладовщики ООО "Джюса-А", местом работы которых был склад налогоплательщика в г. Тольятти не могли участвовать в приемке продукции на складах организаций - изготовителей, расположенных в других городах. Так как склады ООО "Продком", ООО "ТД Опт-Агро", ООО "Орен-Торг" и ООО "Джюса-А" располагались в одном здании, а перемещение продукции между складами внутри здания нецелесообразно и трудозатратно, после прибытия партии продукции на склад покупателя, разгрузка могла осуществляться сразу на склад ООО "Джюса-А", соответственно, ниже подписи водителя отметку о получении партии продукции ставил кладовщик ООО "Джюса-А". Поэтому в товарных или товарно-транспортных накладных, в которых имеется подпись кладовщиков ООО "Джюса-А" Агаларова М.К., Насриева Ф.Б., Аминева М.М., Мельникова А.В. всегда имеется подпись водителя и реквизиты доверенности от соответствующего спорного контрагента, на основании которой он действует. В качестве подтверждения налогоплательщиком представлены соответствующие товарные и товарно-транспортные накладные из материалов проверки.

Невозможность приемки продукции кладовщиками ООО "Джюса-А" от лица спорных поставщиков и наличие у спорных поставщиков собственных кладовщиков, подтвердил допрошенный директор складского хозяйства Горшенин А. Н. (протокол допроса N 4920 от 27 августа 2018 года).

Налогоплательщиком представлены доказательства того, что приобретение продукции не напрямую у изготовителей, а у ООО "Продком", ООО "ТД Опт-Агро", ООО "Продпоставка", ООО "Орен-Торг" имело экономический смысл для ООО "Джюса-А", поскольку поставщики осуществляли хранение, фасовку, упаковку и транспортировку продуктов питания. В отдельных случаях продукты питания передавались ООО "Джюса-А" на условиях консигнации.

Так на стр. 51 акта проверки указано, что ООО "Торговый дом упаковка" подтвердило взаимоотношения с ООО "Продком". Получен ответ от 18.07.2018 года исх. N 24-10/15384@, представлены копии документов, в т.ч.: договор, счета-фактуры, товарные накладные, товарно-транспортные накладные, акты. В результате анализа представленных документов установлено, что ООО "Торговый дом упаковка" реализовывало в адрес ООО "Продком" яичную упаковку UE-10 ЭКОНОМ.

На стр. 93 акта проверки указано, что ООО "Продпоставка", денежные средства, полученные от ООО "Джюса-А", перечисляло контрагентам со следующим назначением платежа: "... ветеринарные услуги, ГСМ, транспортные услуги".

Проанализировав выписки по расчетным счетам ООО "Продком" за 1 квартал 2016 года, имеющихся в материалах проверки, суд установил, что данная организация помесячно осуществляла оплату ветеринарных услуг по выставленным счетам на оплату. Получатель платежей - МУФ СО ГБУ "СВО" (Государственное бюджетное учреждение Самарской области "Самарское ветеринарное объединение"), основание платежа договор N ТОЛ/67 от 01.01.2016 года. В материалах проверки имеется информация о трех платежах - оплата услуг за январь, февраль и март 2016 года.

Из анализа выписок по расчетным счетам ООО "Продпоставка" следует, что в период с апреля 2016 года по декабрь 2016 года данное общество осуществляло ежемесячные регулярные платежи на основании счетов Государственного бюджетного учреждения Самарской области "Самарское ветеринарное объединение" за ветеринарные услуги и закрепление ветеринарного врача за предприятием.

Также в материалах проверки имеются сведения о регулярных ежемесячных платежах от ООО "Орен-Торг" в пользу Государственного бюджетного учреждения Самарской области "Самарское ветеринарное объединение" по договору N ТОЛ/62 от 01.01.2016 года за ветеринарные услуги за период с января по август 2017 года, а также сведения о регулярных ежемесячных платежах ООО "ТД "Опт-Агро" за ветеринарные услуги по договору N ТОЛ/197 от 07.06.2016 года в июне - августа 2016 года.

Следовательно хозяйственные отношения, сложившиеся между СО ГБУ "СВО" и спорными контрагентами, предусматривали ежемесячные платежи, а не оплату ветеринарного контроля конкретной партии пищевой продукции, как ошибочно полагает налоговый орган.

На стр. 112 акта проверки указано, что ООО "Сельта" подтверждает факт оказания услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом по договору СЛТ/11643/15 от 05.03.2015 года, ООО "Везет" подтверждает факт оказания перевозок легковым автомобильным транспортом из г. Тольятти и из г. Жигулевск и т.д.

Судом правомерно учтено, что ООО "Джюса-А" являлось не единственным покупателем продуктов питания у ООО "Продком", ООО "ТД Опт-Агро", ООО "Продпоставка" и ООО "Орен-Торг".

Как следует из книг покупок и книг продаж указанных контрагентов, представленных в материалы дела, спорные покупатели имели иных покупателей. В число покупателей ООО "Продпоставка" входило АО "Тандер" (торговая сеть "Магнит"), о чем указано на стр. 91 акта проверки.

В число покупателей ООО "Орен -Торг" входило ООО "Лента" (торговая сеть "Лента"), о чем указано на стр. 113 акта проверки и не оспаривается налоговым органом.

Из материалов налоговой проверки также следует, что контрагенты ООО "Джюса-А" приобретали продукты питания у поставщиков, которые находились как на общей системе налогообложения, так и на специальных налоговых режимах.

Из проведенного налоговой инспекцией анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО "Продком" (стр. 13 оспариваемого решения), следует, что 154 309 125,92 руб., поступивших на расчетный счет денежных средств, перечислено поставщикам, применяющим специальные режимы налогообложения и не являющимися плательщиками НДС, 97 962 952 руб., или 63,48 % от общей суммы перечислений и перечислено поставщикам, которые являлись плательщиками НДС - 56 346 173,92 руб., или 36,52 % от общей суммы перечислений.

Из проведенного налоговой инспекцией анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО "ТД Опт-Агро" (стр. 33 оспариваемого решения) усматривается, что за период с 18.05.2016 года по 30.06.2016 года приобретено продуктов питания (яйцо, горох, крупа, пшено, рис) без НДС на сумму 65 830 010 руб., что составляет только 38,85% от общего объема списания денежных средств за данный период. За указанный период приобретено продуктов питания с НДС на сумму 103 616 616 руб., что составляет 61,15% от общего объема списания денежных средств за данный период.

Из анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО "Продпоставка" (стр. оспариваемого 40, 41 решения) усматривается, что за 2016 год приобретено продуктов питания (яйцо, крупа и другие продукты питания) без НДС на сумму 47 291 447 руб., что составляет 27% от общего объема списания денежных средств за указанный период. За этот же период приобретено продуктов питания с НДС на сумму 130 769 818 руб., что составляет 73% от общего объема списания денежных средств за данный период.

Из анализа движения денежных средств по расчетному счету ООО "Орен-Торг" следует (стр. 51,52 решения налогового органа), что за 2016 - 2017 обороты по дебету расчетного счета составили 1 259 050 733 руб., по кредиту счета - 1 259 031 209 руб.: за период с 01.01.2016 по 3.12.2016 обороты по дебету счета составили 711 515 108 руб., по кредиту счета - 711 493 992 руб.; за период с 01.01.2017 по 31.12.2017 обороты по дебету счета составили 547 535 625 руб., по кредиту счета - 547 537 216 руб.

Один из основных поставщиков товара с НДС - ООО "Продпоставка". Денежные средства списывались на расчетные счета контрагентов с назначением платежа: оплата за продукты питания, крупу, яйцо, за ветеринарные услуги, услуги грузоперевозки (также с НДС).

В рассматриваемом случае суд верно указал, что налоговым органом не идентифицировано в какой части продукты, приобретенные без НДС были в дальнейшем реализованы именно в пользу ООО "Джюса-А", а не других покупателей. Без данного анализа выводы налогового органа об участии ООО "Джюса-А" в схеме минимизации налогов являются несостоятельными.

При повторном рассмотрении настоящего дела судом правомерно дана критическая оценка доводу налогового органа о невозможности установить связь операций по расчетным счетам спорных контрагентов с анализируемыми сделками, поскольку в распоряжении налогового органа имелись товарные накладные и счета -фактуры, выставленные спорными контрагентам и содержащие все необходимые сведения.

От грузоотправителей продукции налоговым органом получены товарно-транспортные накладные, по тексту оспариваемого решения налоговый орган ссылается на те или иные реквизиты в ТТН.

Заявляя об отсутствии товаротранспортных документов в отношениях между спорными контрагентами и ООО "Джюса-А", налоговый орган не обосновал необходимость осуществления транспортировки на данном этапе поставки с учетом того обстоятельства, что склады ООО "Джюса-А" и спорных контрагентов находились в одном здании и перемещение продукции внутри склада могло осуществляться силами собственных работников.

Кроме того, судом принято во внимание, что по результатам проверки ООО "Джюса-А" не было привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 126 Налогового кодекса РФ, что предполагает полноту сведений, представленных налоговому органу для проверки.

Проведенной проверкой установлено совпадение IP-адреса налогоплательщика и некоторых его поставщиков, что, как полагает налоговый орган, свидетельствует об их взаимозависимости и согласованности действий.

Налогоплательщик пояснил, что ООО "Продком", ООО "ТД Опт-Агро" и ООО "Орен-Торг" и ООО "Джюса-А" осуществляли свою деятельностью в одном здании, расположенном по адресу: г.Тольятти, Тупиковый проезд, 28, арендуя помещения у его собственника - ООО "Джюса-С". IP-адрес не позволяет идентифицировать персональный компьютер в электронно-коммуникационной сети либо конкретного пользователя, а означает лишь уникальный сетевой адрес узла в компьютерной сети. Узел сети - это сервер или маршрутизатор, через который осуществляется доступ в сеть. IP-адрес 81.28.169.110 имеют линии связи, расположенные в здании по адресу: г.Тольятти, Тупиковый проезд, 28, поэтому все арендаторы, осуществлявшие деятельность по указанному адресу, имели доступ к сети Интернет через указанный ip-адрес. ООО "Продпоставка" не арендовало помещения у ООО "Джюса-С" в г. Тольятти, совпадений ip-адреса с данным контрагентом проверкой не установлено. Данные обстоятельства не опровергнуты налоговым органом.

Также налогоплательщик предоставил в материалы дела копию договора предоставления услуг телефонной связи N 1215707 от 01.09.2012 года, заключенного между ООО "Джюса-С" (собственник помещений) и ООО "ИнфоЛада". Как следует из п.2.1 указанного договора помещения, расположенные по адресу: г. Тольятти, Тупиковый проезд, 28, были оборудованы многоканальными телефонными линиями (тарифный план "мини АТС"), что объясняет совпадение контактных номеров налогоплательщика и спорных контрагентов.

Ссылаясь на протоколы допросов свидетелей, налоговый орган счел последующий переход сотрудников спорных контрагентов в ООО "Джюса-А" формальным, поскольку такой переход был осуществлен без фактического изменения места работы и должностных обязанностей. Также налоговый орган указал, что сотрудники ООО "ДЖЮСА-А" принимали их на работу, а также координировали и контролировали исполнение ими трудовых обязанностей

Так, допрошенная Суминская О.А. (протокол допроса N 191 от 01.08.2019 года) показала, что первоначально трудовой договор подписывала с ООО "Бигторг", потом ООО "ТЛТ-Продукт" и только потом с ООО "Продком". При этом собеседование проводил сотрудник ООО "Джюса-А" по фамилии Жирнов.

Однако, из протокола допроса не следует, что собеседование с участием сотрудника ООО "Джюса-А" осуществлялась при трудоустройстве именно в ООО "Продком", а не в ООО "Бигторг".

Допрошенная Кувшинова А. И. (протокол допроса N 192 от 05.08.2019 года) показала, что собеседование проводилось единожды при трудоустройстве в отделе кадров начальником Чилингаровой Татьяной по адресу: г. Тольятти, Тупиковый проезд, 28. При этом допрошенная указала, что в 2014 - 2016 годах работала, в том числе, в ООО "Джюса-А". Поскольку Чилингарова являлась начальников отдела кадров ООО "Джюса-А", проведение ею собеседования при трудоустройстве в ООО "Джюса-А" является обычной практикой.

Допрошенная Мельникова Л.Ю. (протокол допроса N 193 от 05.08.2019 года) также дала показания, что собеседование с ней проводил директор по развитию ООО "Джюса-А" Донской Д.В. и руководитель отдела новогодних подарков ООО "Джюса-А" Яцко А.Г. При этом допрошенная указала, что собеседование с ней проводилось однократно при приеме в ООО "Бигторг". Никаких сведений о том, что собеседование проводили сотрудники ООО "Джюса-А" при трудоустройстве к спорному контрагенту ООО "Продком" протокол допроса Мельниковой Д.Ю. не содержит.

Протокол допроса Игорцова И.В. (протокол допроса N 190 от 31.07.2019 года) также не содержит сведений о том, что при трудоустройстве к спорному контрагенту ООО "Продком" собеседование проводили работники проверяемого налогоплательщика. Допрошенный Игорцов И.В. не помнит Ф.И.О. проводившего собеседование.

Судом также установлено, что в материалах проверки имеются протоколы допросов иных лиц, ранее работавших в ООО "Продком" и перешедших на работу в ООО "Джюса-А", показания которых обычным образом характеризуют обстоятельства трудоустройства и выполнения трудовых функций в указанных организациях.

Так допрошенная Зубарева К.С. (протокол допроса N 4802 от 20.06.2018 года) дала показания о том, что работу в ООО "Продком" ей предложил директор Семенов Ю.А., работу в ООО "Джюса-А" - директор Петровский И.Д., на работу в ООО "Продком" ее принимал отдела кадров ООО "Продком", на работу в ООО "Джюса-А" - отдел кадров ООО "Джюса-А". Рабочее место менялось в соответствии с трудоустройством.

Допрошенный Хуртин Е.А. (протокол допроса N 4801 от 18.06.2018 года) дал показания о том, что при трудоустройстве в ООО "Продком" документы, необходимые для трудоустройства передавал директору ООО "Продком" Семенову Ю.А., при трудоустройстве в ООО "Джюса-А" - в отдел кадров ООО "Джюса-А". Непосредственным руководителем в ООО "Продком" был директор Семенов Ю.А., в ООО "Джюса-А" -директор Петровский И.Д. Рабочее место при переходе из ООО "Продком" в ООО "Джюса-А" менялось в соответствие с местонахождением склада.

Допрошенная Пшеничная М.А. (протокол допроса N 4800 от 18.06.2018 года) также дала показания о том, что при трудоустройстве в ООО "Продком" документы, необходимые для трудоустройства передавала директору ООО "Продком" Семенову Ю.А. Рабочее место при переходе из ООО "Продком" в ООО "Джюса-А" изменилось (фасовка яиц осуществлялась в одном здании, но на разных участках).

Допрошенная Назарова Е.Н. (протокол допроса N 4799 от 15.06.2018 года) дала показания, что для трудоустройства в ООО Продком" обращалась к директору Семенову Ю.А., для трудоустройства в ООО "Джюса-А" - к директору ООО "Джюса-А" Петровскому И.Д. Непосредственным руководителем в ООО "Продком" был директор Семенов Ю.А., в ООО "Джюса-А" - сотрудник ООО "Джюса-А" Яцко А.Г. Рабочее место в ООО "Джюса-А" находилось в другом здании.

Допрошенная Чилингарова Т.СМ. (протокол допроса N 4919 от 27 августа 2018 года) дала показания о том, что консультировала директора ООО "Продком" Семенова А.Ю. по вопросам оформления работников, при этом кадровые функции выполнялись только в отношении сотрудников ООО "Джюса-А".

Также в материалах дела имеются многочисленные протоколы допросов работников спорных контрагентов и ООО "Джюса-А", которые подтверждают как реальность поставок продуктов питания, так и различные выполняемые ими трудовые функции.

Реальность поставки товара от ООО "ТД Опт-Агро" в адрес ООО "Джюса-А" подтвердил также в своих показаниях генеральный директор ООО "Продпоставка" Ступченко А.О.

В рассматриваемом случае суд верно указал, что не является доказательством того, что ООО "Джюса-А" руководило ООО "ТД Опт-Агро" в 2016 - 2017 годах ссылка налогового органа на то, что Шабанов Р., являясь руководителем ООО "ТД Опт-Агро", в 2008 году работал в отделе логистики ООО "Джюса-А",

Доводы налогового органа о том, что сотруднику ООО "Джюса-А" Толайкиной Н.И. директором ООО "ТД Опт-Агро" Шабановым Р.А. 04.07.2016 года выдавалась доверенность на право получения сертификата ключа подписи, также не является доказательством того, что Общество фактически руководило ООО "ТД Опт-Агро". Указанное свидетельствует о том, что Толайкина Н.И. оказывала содействие представителю контрагента, но не является достаточным доказательством согласованности действий юридических лиц.

Реальность поставки товара от ООО "Продпоставака" в адрес ООО "Джюса-А", а также сам факт полноценной предпринимательской деятельности подтверждается свидетельскими показаниями генерального директора ООО "Продпоставка" Ступченко А.О.

Судом правомерно отклонена ссылка налогового органа в качестве доказательства согласованности действий заявителя со спорными контрагентами на то, что в последующем Дураченко А.В. оказывал юридические услуги по ликвидации ООО "Продпоставка", а также ООО "Троянда", учредителем которого являлся учредитель ООО "Джюса-А" Телов В.Н.

Доводы налогового органа о том, что Комарова (Петрова) Елена Вячеславовна, будучи главным бухгалтером ООО "Джюса-А", была принята на должность исполнительного директора ООО "Орен-Торг" не нашли своего подтверждения при новом рассмотрении дела. Допрошенный в судебном заседании свидетель Комарова (Петрова) Елена Вячеславовна дала показания о том, что в должности исполнительного директора ООО "Орен-Торг" никогда не работала, заработную плату не получала, справки по форме 2-НДФЛ и справки о начислении страховых взносов на нее не составлялись. Наличие приказа о приеме на работу Петровой Е.В. в ООО "Орен-Торг" носило формальный характер.

Как показал свидетель Петрова Е.В. она оказала содействие директору ООО "Орен-Торг" Поповой Г.К. в оформлении договора об организации безналичных расчетов с использованием системы дистанционного банковского обслуживания ввиду того, что ООО "Орен-Торг" находилось в г. Оренбург, а директор Попова Г.К. не могла самостоятельно прибыть в г. Тольятти по личным мотивам. Полученный конверт с электронной подписью свидетель Комарова Е.В. не вскрывала.

Суд первой инстанции правомерно отклонил довод налогового органа о том, что ведение бухгалтерского учета одним лицом свидетельствуют о том, что должностное лицо одной организации способно влиять на деятельность другой организации, поскольку привлечение одного лица для ведения бухгалтерского и налогового учета, само по себе не может расцениваться как осуществление обществами единой деятельности. Бухгалтерский учет предполагает отражение в отчетности уже фактически совершенных операций, решение относительно которых было принято исполнительными органами юридических лиц, а не лицом, отвечающим за ведение бухгалтерского учета. В законодательстве отсутствует запрет по ведению бухгалтерского счета одним лицом.

Из протокола допроса N 4875 от 01.08.2018 свидетеля Феоктистова А.В., работавшего коммерческим директором ООО "Джюса-А", следует, что, согласно своим должностным обязанностям, он согласовывал условия и сроки поставки товара (куриное яйцо) именно с ООО "Орен-Торг"; в качестве поставщика товара ООО "Агро-Атяшево" он не называл.

В рассматриваемом случае суд верно указал, что сами по себе показания сотрудника ООО "Джюса-А" Толочко Н.И. о том, что она подписывала акты сверки от имени спорных контрагентов и ставила на них оттиски печатей, без установленного факта совершения указанных действий при отсутствии полномочий, не может свидетельствовать о согласованности действий налогоплательщика и спорных контрагентов. Получив на допросе показания Толочко Н.И. о том, что ей были подписаны акты сверки от лица спорных контрагентов, налоговый орган имел возможность устранить двусмысленность, уточнив основания для совершения таких действий, а также затребовать документы, подтверждающие полномочия на совершение подобных действий у Толочко Н.И. или другой стороны подписанных актов сверки, чего сделано не было.

Допрошенная в судебном заседании свидетель Комарова (Петрова) Елена Вячеславовна дала показания о том, что ей было известно о наличии у Толочко Н.И. доверенностей от спорных контрагентов на получение входящей корреспонденции и подписание актов сверки.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о доказанности материалами дела того обстоятельства, что именно ООО "Продком", ООО "ТД Опт-Агро", ООО "Продпоставка" и ООО "Орен-Торг" являлись лицами, осуществлявшими исполнение по сделкам, заключенным с налогоплательщиком в периоде проверки. Позиция налогового органа о "техническом" характере указанных компаний и совершении ими согласованных с заявителем действий, направленных на получение последним необоснованной налоговой выгоды, опровергается материалами дела.

Вступление ООО "Джюса-А" в отношения с ООО "Продком", ООО "Продпоставка", ООО "ТД "Опт-Агро" и ООО "Орент-Торг", обладающими экономическими ресурсами, необходимыми для исполнения сделки, представление такими субъектами бухгалтерской отчетности, отражающей наличие указанных ресурсов, дало налогоплательщику основания ожидать, что сделка этими контрагентами будет исполнена надлежащим образом, а налоги при ее совершении - уплачены в бюджет.

Налоговым органом в оспариваемом решении указано, что проведенный анализ сведений в отношении спорных контрагентов указал на отсутствие источника для налоговых вычетов по НДС и наличие "налоговых разрывов": по ООО "ПродКом" сумма расхождений составила 20 006 962,83 рублей, по ООО "ТД Опт Агро" - 11 638 032 рублей.

Суд первой инстанции указал, что сама по себе неуплата налога поставщиком, тем более поставщиком 2-ого и предшествующих звеньев, не может являться препятствием для получения вычета по НДС у покупателя.

Однако, наличие у ООО "Джюса-А" товара и его дальнейшее использование в деятельности, облагаемой НДС, само по себе не подтверждают право на вычет, поскольку налоговое законодательство, в частности положения ст. 171, 172 НК РФ, связывают данное право с осуществлением конкретных хозяйственных операций по приобретению товаров, работ, услуг у конкретных поставщиков, по счетам-фактурам которых налогоплательщик претендует на возмещение НДС из федерального бюджета.

Как указано в пункте 35 Обзора судебной практики ВС РФ N 3 (2020), утвержденного Президиумом ВС РФ 25.11.2020, обусловленная природой НДС стадийность взимания данного налога означает, что использование права на вычет налога покупателем предопределяется непрерывным предъявлением налога по мере движения товаров (работ, услуг) от одного хозяйствующего субъекта к другому (п. 1 ст. 168 НК РФ) и принятием в связи с этим каждым из участников оборота обязанности по уплате в бюджет предъявляемых сумм налога (п. 1 ст. 173 НК РФ).

Соответственно, отказ в праве на налоговый вычет может иметь место, если процесс реализации товаров (работ, услуг) не сопровождается соблюдением корреспондирующей этому праву обязанности по уплате НДС в бюджет в денежной форме, на что обращено внимание в Определении КС РФ от 04.11.2004 N 324-О.

В рассматриваемом случае налоговым органом в ходе проверочных мероприятий установлено, что ООО "Продком" за 1 квартал 2016 года представлена уточненная декларация по НДС с "нулевыми" показателями", обязанность по исчислению НДС, предусмотренная п. 1 пп. 1 ст. 23 НК РФ не исполнена, следовательно, в бюджете отсутствует сформированный источник получения вычета для заявителя.

После представления ООО "Продком" уточненной налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2016 года с "нулевыми" показателями, у ООО "Джюса-А" сформировалось прямое расхождение типа "разрыв", сумма расхождений составила 20 006 962,83 руб. (стр. 23 решения Инспекции от 30.10.2020 N 07-38/24);

- контрагентом ООО "ТД Опт-Агро" второго, третьего звеньев ООО "Оптцентр" не представлена налоговая отчетность по НДС, в связи с чем у ООО "ТД Опт-Агро" образовались "разрывы" на суммы 11 638 032 руб.

- по расчетному счету ООО "Продпоставка" установлено перечисление денежных средств в адрес ООО "ТД Опт-Агро" в размере 344 863 руб., что составляет 0,3% от общей стоимости товаров. В связи с тем, что контрагентом третьего звена (ООО "Опт-Центр") не представлена налоговая отчетность по НДС, у ООО "ТД Опт-Агро" образовался "разрыв" на 11 638 032 руб.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о необоснованности требований ООО "Джюса-А" о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области от 30.10.2020 года N 07-38/24 о привлечении ООО "Джюса-А" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость по взаимоотношениям с ООО "Продком", ООО "ТД ОптАгро", а также в части начисления соответствующей суммы пени и штрафа, и изменяет решение Арбитражного суда Самарской области от 24 марта 2023 года по делу N А55-28521/2021, на основании п. 4 ч. 1 ст. 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Доводы апелляционной жалобы, сводящиеся фактически к повторению утверждений исследованных и правомерно отклоненных арбитражным судом первой инстанции, не могут служить основанием для отмены или изменения судебного акта в остальной части, поскольку не свидетельствуют о нарушении судом норм материального и процессуального права.

Материалами дела подтверждается и установлено судом, что в проверяемом периоде все спорные контрагенты являлись действующими организациями.

Судом установлено, что налогоплательщик принял к учету счета-фактуры, выставленные спорными контрагентами, в отношении спорных контрагентов сведения о недостоверности в ЕГРЮЛ не вносились, все спорные контрагенты были исключены из ЕГРЮЛ спустя значительное время после окончания хозяйственных отношений с ООО "Джюса-А". Последующее прекращение деятельности юридического лица не может порочить сделки, совершенные с налогоплательщиком в период, когда такое юридическое лицо осуществляло свою хозяйственную деятельность. Все спорные контрагенты сдали налоговую отчетность за периоды, в которых у них были хозяйственные отношения с налогоплательщиком.

Последующее прекращение сдачи отчетности спорными контрагентами не может порочить сделки, совершенные в периоде, за который отчетность была сдана.

Судом первой инстанции дана оценка доказательствам, подтверждающим, что в проверяемом периоде все спорные контрагенты имели необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Так материалами дела подтверждается, что ООО "Продком", ООО "Продпоставка" и ООО "Орен-Торг" имели штат работников (стр. 31,88, 102 акта проверки).

Также спорные контрагенты арендовали складские и офисные помещения для осуществления своей деятельности.

На стр. 28 акта проверки указано, что между ООО "Джюса-А" (арендодатель) и ООО "Продком" (субарендатор) был заключен договор аренды нежилого (складского) помещения площадью 200 кв.м. по адресу: г. Тольятти, Тупиковый проезд, 28.

Налогоплательщиком предоставлена в материалы дела копия договора хранения N 17/217 от 01.12.2016 года, подтверждающий, что ООО "Орен-Торг" арендовало складские помещение, площадью 300 кв.м.

В ходе рассмотрения дела налоговый орган не оспаривал, что ООО "Джюса-А" ранее не имело прямых хозяйственных отношений с производителями яйца пищевого и приобретало его у посредников, которыми в проверяемом периоде являлись спорные контрагенты. При этом обстоятельства наличия в цепочке поставки продукции посредников не могут автоматически является доказательством нереальности хозяйственных операций, налоговым органом должны быть предоставлены в каждом рассматриваемом случае доказательства отсутствия факта заключения договора между производителем и посредником или, наоборот, наличие у покупателя прямых отношений с производителем.

В рассматриваемом случае налоговым органом таких доказательств не представлено, напротив, производители и поставщики продуктов питания подтвердили отношения именно с ООО "Продком" (стр. 47 - 49 акта проверки), ООО "ТД Опт-Агро" (стр. 76 - 78 акта проверки), ООО "Продпоставка" (стр. 93 - 95 акта проверки) и ООО "Орен -Торг" (стр. 111-112 акта проверки), а не с ООО "Джюса-А".

В ходе проверки также установлено, что денежные средства с расчетного счета ООО "Джюса-А" перечислялись на расчетные счета спорных поставщиков, откуда перечислялись изготовителям и поставщикам продукции, а также иным поставщикам товаров (работ, услуг).

ООО "Джюса-А" являлось не единственным покупателем продуктов питания у ООО "Продком", ООО "ТД Опт-Агро", ООО "Продпоставка" и ООО "Орен-Торг".

Как следует из книг покупок и книг продаж указанных контрагентов, представленных в материалы дела, спорные продавцы имели иных покупателей. В число покупателей ООО "Продпоставка" входило АО "Тандер" (торговая сеть "Магнит"), о чем указано на стр. 91 акта проверки.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что у суда первой инстанции имелись все правовые основания для вывода о том, что хозяйственные отношения по приобретению яйца пищевого у спорных контрагентов являются установленными.

В остальной части решение Арбитражного суда Самарской области от 24 марта 2023 года по делу N А55-28521/2021 является законным и обоснованным, судом полно и правильно установлены обстоятельства дела, применены нормы материального права, подлежащие применению, и при этом не допущено нарушений процессуального закона.

Руководствуясь ст. ст. 101, 110, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Самарской области от 24 марта 2023 года по делу N А55-28521/2021 изменить.

Отказать в удовлетворении требований ООО "Джюса-А" о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Самарской области от 30.10.2020 года N 07-38/24 о привлечении ООО "Джюса-А" к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на добавленную стоимость по взаимоотношениям с ООО "Продком", ООО "ТД ОптАгро", а также в части начисления соответствующей суммы пени и штрафа.

В остальной части решение Арбитражного суда Самарской области от 24 марта 2023 года по делу N А55-28521/2021 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

И.С. Драгоценнова

Судьи

Н.В. Сергеева
Е.Г. Попова

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.