Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 5 июня 2024 г. N 20АП-635/24 по делу N А62-4614/2023

г. Тула

5 июня 2024 г.

Дело N А62-4614/2023

Резолютивная часть постановления объявлена 22.05.2024.

Постановление изготовлено в полном объеме 05.06.2024.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Большакова Д.В., судей Волковой Ю.А. и Девониной И.В., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Акуловой О.Д, при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "СК ЖБИ" (Смоленская область, г. Сафоново, ОГРН 1166733071669, ИНН 6726022936) - Кожекина А.В. (доверенность от 17.10.2022), от заинтересованного лица - управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области (г. Смоленск, ОГРН 1046758339320, ИНН 6730054955) - Трифоненковой Н.А. (доверенность от 21.05.2024), рассмотрев в открытом судебном заседании, проведенном с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Смоленской области, апелляционную жалобу управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области на решение Арбитражного суда Смоленской области от 05.12.2023 по делу N А62-4614/2023 (судья Печорина В.А.),

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "СК ЖБИ" (далее - ООО "СК ЖБИ", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Смоленской области (далее - межрайонная ИФНС России N 4 по Смоленской области, инспекция) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 01.03.2023 N 14 в части доначисления налога на добавленную стоимость в размере 941 795 руб., налога на прибыль организаций в размере 941 795 руб., привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 47 089 руб. 75 коп., за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 47 089 руб. 75 коп. (с учетом заявления об уточнении требований, принятого судом к рассмотрению в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ)).

Определением суда от 25.07.2023 произведена замена заинтересованного лица - межрайонной ИФНС России N 4 по Смоленской области на его правопреемника - управление Федеральной налоговой службы по Смоленской области (далее - УФНС России по Смоленской области, управление) в связи с произошедшей реорганизацией.

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 05.12.2023 заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, управление обжаловало его в апелляционном порядке. Полагает, что вывод налогового органа о том, что ООО "ЛЕО Групп" не поставляло щебень для ООО "СК ЖБИ" подтверждается следующими установленными в ходе выездной проверки обстоятельствами:

- ООО "ЛЕО Групп" не представлены документы, подтверждающие финансово- хозяйственные взаимоотношения с ООО "СК ЖБИ";

- отсутствие ООО "ЛЕО Групп" по юридическому адресу;

- учредитель и руководитель ООО "ЛЕО Групп" Курчикова Наталья Владимировна в ходе допроса дала противоречивые и недостоверные показания;

- отсутствие материальных ресурсов у ООО "ЛЕО Групп";

- подписи руководителя ООО "ЛЕО Групп" Курниковой Н.В. на договорах, товарных накладных и счетах-фактурах визуально отличаются от подписей, представленных в регистрационном деле общества, что подтверждено результатами почерковедческой экспертизы;

- товарно-транспортные накладные по взаимоотношениям с ООО "ЛЕО Групп", представленные в налоговый орган ООО "СК ЖБИ", содержат недостоверную информацию;

- при анализе расчетных счетов индивидуальных предпринимателей, у которых ООО "СК ЖБИ", якобы, закупало щебень, не установлен источник приобретения ими товара, а также установлено дальнейшее обналичивание денежных средств;

- согласно картотеке счетов АИС Налог-3 номер счета ООО "ЛЕО Групп", указанный в договоре от 07.04.2020 N 23, представленном ООО "СК ЖБИ", закрыт 02.04.2020 - до даты заключения договора, что свидетельствует о фиктивности представленных документов;

- ООО "СК ЖБИ" представлен фиктивный сертификат соответствия и паспорт на щебень от ООО "ЛЕО-Групп".

Таким образом, по мнению управления, по результатам проверки установлена совокупность документально подтвержденных обстоятельств, свидетельствующих об отсутствии поставки товара контрагентом ООО "ЛЕО Групп" и представлении ООО "СК ЖБИ" первичных документов, содержащих недостоверные сведения.

При этом налоговым органом также установлено, что фактически деятельность по поставке товаров в адрес ООО "СК ЖБИ" осуществлял Васильев А.В., находящийся на упрощенной системе налогообложения, а не ООО "ЛЕО Групп".

ООО "СК ЖБИ" возражало против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве и дополнениях к нему.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав позиции лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда подлежит отмене в части по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, межрайонной ИФНС России N 4 по Смоленской области на основании решения от 29.09.2021 N 41 проведена выездная налоговая проверка ООО "СК ЖБИ" по вопросам правильности начисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов (страховых взносов) за период с 01.01.2018 по 31.12.2020.

Итоги проверки зафиксированы в акте налоговой проверки от 26.07.2022 N 6, дополнении к акту налоговой проверки от 25.11.2022 N 1.

По результатам рассмотрения материалов проверки, письменных возражений налогоплательщика инспекцией вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 01.03.2023 N 14. Обществу предложено уплатить недоимку по налогам в размере 4 692 574 руб., штрафы в размере 181 077 руб.

Не согласившись с решением инспекции в части финансово-хозяйственных отношений налогоплательщика с ООО "ЛЕО Групп", заявитель обратился с апелляционной жалобой в УФНС России по Смоленской области, которая решением управления от 11.05.2023 N 06-15/05133@ оставлена без удовлетворения.

ООО "СК ЖБИ", полагая, что решение инспекции от 01.03.2023 N 14 в указанной части не соответствует закону и нарушает его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Рассматривая спор по существу, суд первой инстанции пришел к выводу, что сделки, совершенные обществом с ООО "ЛЕО Групп", соответствуют основному виду деятельности общества, не противоречат обычному порядку ведения хозяйственной деятельности налогоплательщика, являются экономически целесообразными как по финансовым, так и организационным критериям. Также суд указал, что статус ООО "ЛЕО Групп" как "технического звена", не осуществляющего фактической предпринимательской деятельности, не подтвержден; налоговым органом в ходе проверки не собраны доказательства и не установлены факты согласованности действий группы лиц, факты подконтрольности общества и ООО "ЛЕО Групп"; факты имитации хозяйственных связей с указанным контрагентом; сложность, запутанность повторяющихся (продолжающихся) действий налогоплательщика, свойственные налоговым схемам, а не обычной деятельности. На основании изложенного суд согласился с позицией общества о незаконности и необоснованности решения налогового органа в оспариваемой части и удовлетворил заявленные требования.

Судебная коллегия апелляционного суда не может согласиться с таким выводом суда по следующим основаниям.

В соответствии с частью 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В части 4 статьи 200 АПК РФ закреплено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, необходимым условием для признания ненормативного правового акта, действий (бездействия) недействительными (незаконными) является одновременно несоответствие оспариваемого акта, действия (бездействия) закону или иному нормативному акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьями 143, 246 НК РФ ООО "СК ЖБИ" в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налога на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации.

Налоговые вычеты согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг).

Пунктами 1, 2 статьи 169 НК РФ установлено, что счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Из изложенных норм следует, что главой 21 НК РФ установлены обязательные условия для предъявления НДС к вычету, к которым относятся, в том числе, наличие счетов-фактур, соответствующих требованиям действующего законодательства, принятие товаров к учету, наличие соответствующих первичных документов. При отнесении соответствующих сумм на вычеты по НДС налогоплательщик должен документально доказать факт реального совершения хозяйственных операций и несения затрат.

При этом документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения данной обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство Российской Федерации связывает налоговые последствия.

В соответствии со статьей 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией (факты хозяйственной жизни), подлежат оформлению первичными учетными документами, которые должны содержать полную информацию о совершенной хозяйственной операции, быть носителями достоверных сведений о ней и ее участниках.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок. Установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Следовательно, возможность применения вычетов по НДС обуславливается наличием реального осуществления хозяйственных операций с конкретным контрагентом.

Налоговый орган вправе отказать в применении налоговой выгоды в виде вычетов по налогу, уплаченному поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами либо выявлена недобросовестность налогоплательщика, допущенная при совершении указанных операций.

Согласно пункту 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) основанием получения налоговой выгоды является представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, если налоговым органом не доказано, что содержащиеся в них сведения неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В случае обнаружения признаков недобросовестного поведения налогоплательщика право на налоговый вычет не предоставляется, так как положения НК РФ, касающиеся вопроса возмещения налога на добавленную стоимость из бюджета, рассчитаны только на добросовестных налогоплательщиков.

Таким образом, представление налогоплательщиком документов не влечет автоматического применения налоговых вычетов, а является лишь условием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов, поэтому при решении вопроса о правомерности применения налогоплательщиком налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также организаций -контрагентов.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом учитываются представленные доказательства, касающиеся особых обстоятельств создания компании-налогоплательщика и (или) ее контрагентов, особенностей экономической деятельности налогоплательщика, взаимодействия его с контрагентами в рамках проводимых операций, проявление им должной осмотрительности при осуществлении такого взаимодействия.

С учетом изложенного, выявление необоснованной налоговой выгоды не предполагает определения налоговой обязанности в относительно более высоком размере, что по сути означало бы применение санкции, а может служить основанием для доначисления суммы налога, подлежащей уплате в бюджет таким образом, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом (определения Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 05.04.2018 N 305-КГ17-20231, от 06.03.2018 N 304-КГ17-8961, от 30.09.2019 N 307-ЭС19-8085, от 28.10.2019 N 305-ЭС19-9789 и др.).

В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с законодательством.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (пункт 1 статьи 252 НК РФ).

Следовательно, при решении вопроса о возможности принятия расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций необходимо исходить из реальности расходов, произведенных в целях получения дохода, а также их обязательного документального подтверждения. При этом бремя документального обоснования понесенных расходов и их связи с осуществляемой финансово-хозяйственной деятельностью лежит на налогоплательщике.

В соответствии с пунктом 2 статьи 54.1 НК РФ при отсутствии обстоятельств, предусмотренных пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, по имевшим место сделкам (операциям) налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога в соответствии с правилами соответствующей главы части второй НК РФ при соблюдении одновременно следующих условий: основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога; обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

Как следует из материалов дела, по данным Единого государственного реестра юридических лиц (ЕГРЮЛ) ООО "СК ЖБИ" зарегистрировано и поставлено на налоговый учет в межрайонной ИФНС N 4 по Смоленской области 12.10.2016, уставный капитал составляет 10 000 рублей.

Единственным учредителем общества с долей участия 100% являлся Сальников Алексей Александрович, он же до 25.12.2019 являлся руководителем ООО "СК ЖБИ". С 26.12.2019 единственным участником общества с долей участия 100% становится Холоимов Михаил Васильевич, ранее являвшийся работником ООО "СК ЖБИ", с 14.01.2020 Холоимов Михаил Васильевич является генеральным директором ООО "СК ЖБИ".

ООО "СК ЖБИ" зарегистрировано по адресу: Смоленская область, Сафоновский район, г. Сафоново, ул. Горняцкая, д. 58 стр. 1.

Основной вид деятельности ООО "СК ЖБИ" - производство изделий из бетона для использования в строительстве (код по ОКВЭД 23.61).

В проверяемый период между ООО "СК ЖБИ" и ООО "ЛЕО Групп" заключен договор от 07.04.2020 N 23 на поставку товара (гравийный щебень фр. 5-20).

В обоснование заявленного налогового вычета обществом представлены договор поставки товара от 07.04.2020 N 23, универсальные передаточные документы (УПД), товарно-транспортные накладные (ТТН).

В представленных товарно-транспортных накладных указан пункт погрузки: Смоленская область, Вяземский район, карьер Хмелита, пункт разгрузки: г. Сафоново, ул. Горняцкая, д. 58, стр. 1 (адрес места нахождения ООО "СК ЖБИ").

При этом обществом представлен паспорт качества от 16.09.2020 N 66 на щебень из гравия для строительных работ смеси фр. 5-20 мм, сертификат соответствия N РОСС RU C-RU.HP15.H07159/20 сроком действия с 08.09.2020 по 07.09.2023, месторождение продукции (щебня из гравия для строительных работ смеси фр.: 5-20 мм) - "Войково", адрес карьера: Смоленская область, Новодугинский р-н, вблизи д. Войково, изготовитель ООО "Конто-ОЙЛ".

В отношении ООО "ЛЕО Групп" в ходе проверки установлено следующее.

ООО "ЛЕО Групп" зарегистрировано 17.01.2020, то есть незадолго до финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО "СК ЖБИ".

При создании ООО "ЛЕО Групп" указало адрес регистрации: 117342, г. Москва, ул. Бутлерова, д. 17, этаж 3, ком. 95, оф. 80; 21.03.2022 в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности сведений об адресе указанного юридического лица.

С 31.03.2022 ООО "ЛЕО Групп" зарегистрировано по адресу: 117342, г. Москва, ул. Бутлерова, д. 17, этаж 3, ком. 95, оф. 512.

Единственным учредителем с долей участия 100% и руководителем ООО "ЛЕО Групп" в период хозяйственных отношений с ООО "СК ЖБИ" являлась Курчикова Наталья Владимировна. С 15.11.2022 единственным участником ООО "ЛЕО Групп" является Акилов Самат Жалилбекович, гражданин Киргизской Республики, он же с 15.12.2022 является генеральным директором ООО "ЛЕО Групп".

Согласно информационному ресурсу "СПАРК-Отчет" Акилов Самат Жалилбекович является руководителем или учредителем компании с недостоверными сведениями в ФНС (ООО "ЛЕО Групп", ООО "НП", ООО "САНВЭЙ", ООО "ТСК", ООО "Барселона").

Кроме этого, в период с 26.09.2019 по 28.03.2022 Курчикова Н.В. (ОГРИП 319673300034392) была зарегистрирована в качестве индивидуального предпринимателя, основной вид деятельности - деятельность автомобильного грузового транспорта (код ОКВЭД 49.41).

ООО "ЛЕО Групп" не имеет в собственности объектов недвижимого имущества, транспортных средств и земельных участков. Сведения о доходах физических лиц по форме 2-НДФЛ за 2020 год ООО "ЛЕО Групп" поданы на 2 человек: Васильева А.В. (июнь-декабрь) и Силаева К.А. (июнь-сентябрь), сведения 2-НДФЛ на Курчикову Н.В. ООО "ЛЕО Групп" не представляло.

Номер счета ООО "ЛЕО Групп", указанный в договоре от 07.04.2020 N 23, представленном ООО "СК ЖБИ", закрыт 02.04.2020, то есть до даты заключения договора.

Учредитель и руководитель ООО "ЛЕО Групп" Курчикова Н.В. в ходе допроса подтвердила руководство ООО "ЛЕО Групп", указав при этом, что одновременно она работала специалистом отдела логистики ООО "Сислей Косметикс". При этом свидетелем даны противоречивые и недостоверные показания (неверно указала место погрузки, а также способ перевозки и т.д.); лица, обозначенные как водители транспортных средств в товарно-транспортных накладных ООО "ЛЕО Групп": Силаев К.А., Матвеев И.И., Лобазов Р.А., Сергеев С.Н., Корнеенков С.М., в показаниях Курчиковой Н.В. не указаны.

В соответствии со статьей 95 НК РФ в ходе проверки проведена почерковедческая экспертиза на предмет подлинности подписи руководителя ООО "ЛЕО Групп" Курчиковой Н.В. в представленных документах.

Из заключения эксперта от 31.10.2022 N 14 следует, что при проведении сравнительного исследования подписей от имени Курчиковой Н.В. в копиях документов с реквизитами ООО "ЛЕО Групп" установлены подписи двух типов. Эксперт пришел к выводу, что исполненные от имени руководителя ООО "ЛЕО Групп" Курчиковой Н.В. подписи (1-го и 2-го типа) выполнены не Курчиковой Н.В., а иным лицом.

Таким образом, подписи руководителя ООО "ЛЕО Групп" Курчиковой Н.В. на договорах, товарных накладных и счетах-фактурах отличаются от подписей, представленных в регистрационном деле общества, что подтверждено результатами почерковедческой экспертизы.

Анализ деклараций по налогу на добавленную стоимость ООО "ЛЕО Групп" за 2 квартал 2020 года показывает, что удельный вес вычетов в исчисленной сумме налога составляет - 95%; за 3 квартал 2020 - 97%; за 4 квартал 2020 года - 96%.

При анализе расчетных счетов ИП Козева П.Г., ИП Фирстовой А.А, ИП Брик Е.В., ИП Мустафиной К.С, ИП Колгушкина А.В. - поставщиков щебеня фр. 5-20 ООО "ЛЕО Групп" (письмо ООО "ЛЕО Групп" от 18.10.2022), не установлен источник приобретения ими товара, а также установлено дальнейшее обналичивание денежных средств.

ИП Козев П.Г., ИП Фирстова А.А, ИП Брик Е.В., ИП Мустафина К.С., ИП Колгушкин А.В. документы по взаимоотношениям с ООО "ЛЕО Групп" не представили, для проведения допроса в налоговый орган не явились.

ИП Фирстова А.А., ИП Мустафина К.С., ИП Брик Е.В., ИП Козев П.Г. являются "техническими" звеньями, не обладающими материально-техническими и трудовыми ресурсами, необходимыми для осуществления предпринимательской деятельности, были зарегистрированы перед началом взаимоотношений с ООО "ЛЕО Групп", имеют короткий срок регистрации в качестве ИП: Брик Е.В. (ИНН 101303192105) - с 26.06.2020 по 12.11.2020; Фирстова А.А. (ИНН 504700378504) - с 24.03.2020 по 11.12.2020; Козев П.Г. (ИНН 615492145306) - с 12.02.2020 по 17.03.2021, Мустафина К.С. (ИНН 772872722971) - с 18.09.2020 по 13.04.2021.

По представленным ООО "ЛЕО Групп" документам взаимоотношения осуществлялись последовательно с каждым из указанных индивидуальных предпринимателей, длились не более одного квартала.

Суд первой инстанции указал на то, что материалами дела подтвержден факт осуществления расчетов за инертные материалы с указанными поставщиками.

Между тем, данное обстоятельство не свидетельствует о реальности финансово-хозяйственных операций между указанными лицами и ООО "ЛЕО Групп", учитывая установленное дальнейшее обналичивание предпринимателями денежных средств.

Судом области не приняты доводы налогового органа о несоответствии пункта погрузки товара: Смоленская область, Вяземский район, карьер Хмелита, с паспортом качества от 16.09.2020 N 66 на щебень из гравия для строительных работ смеси фракций 5-20 мм, сертификатом соответствия N РОСС RU C-RU.HP15.H07159/20, в котором в качестве месторождения продукции указан адрес карьера: Смоленская область, Новодугинский р-н, вблизи д. Воейково, изготовитель ООО "Конто-ОЙЛ", так как паспорт качества и сертификат соответствия не являются обязательными документами для поставки такого рода товаров. Кроме того, суд отметил, что в указанных документах в качестве изготовителя указано ООО "Конто-ОЙЛ", которое также согласно сведениям расчетного счета являлось поставщиком ООО "ЛЕО Групп", в связи с чем названные документы могут относиться к другой поставке.

По мнению суда, также не может иметь самостоятельного значения для вывода об отсутствии реальных поставок несовпадение данных о весе товара в ТТН и УПД, так как ТТН в данном случае не является обязательным документом для общества как для покупателя, не организовывающего перевозку товара, при этом сам факт перевозки товара налоговым органом подтверждается.

Однако в силу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в определениях от 21.04.2011 N 499-О-О и от 16.11.2006 N 467-О, подтверждение права на налоговый вычет не должно ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, и в случае сомнений в правомерности применения налогового вычета должны быть установлена, исследована и оценена вся совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств (оплата покупателем товаров (работ, услуг), фактические отношения продавца и покупателя, наличие иных, помимо счетов-фактур, документов, подтверждающих уплату налога в составе цены товара (работы, услуги), и т.п.).

Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией для целей исчисления, в том числе, НДС, лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно он выступает субъектом, применяющим налоговые вычеты при исчислении итоговой суммы налогов.

При этом требования к первичным документам касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но и достоверности содержащихся в них сведений.

Как следует из материалов дела по данным товарно-транспортных накладных ООО "ЛЕО Групп" в адрес ООО "СК ЖБИ" было доставлено 3761,5 куб.м гравийного щебня фр. 5-20.

В то же время согласно универсальным передаточным документам, а также оборотам по счету 10 по контрагенту ООО "ЛЕО Групп": гравийного щебня фр. 5-20 - 4177,5 куб.м, песка мытого - 43,22 куб.м, то есть на производственную базу ООО "СК ЖБИ" щебня доставлено на 416 куб.м меньше, чем приобретено у ООО "ЛЕО Групп", а песок мытый в объеме 43,22 куб.м не доставлялся на производственную базу ООО "СК ЖБИ".

Согласно паспорту от 16.09.2020 N 66 на щебень из гравия для строительных работ смеси фракций 5-20 мм, представленному ООО "СК ЖБИ", указан адрес карьера: Смоленская область, Новодугинский р-н, вблизи д. Воейково, в то время как в товарно-транспортных накладных, представленных обществом, пункт погрузки: Смоленская область, Вяземский р-он, Карьер Хмелита, что свидетельствует о противоречивости представленных документов.

Согласно сертификату соответствия N РОСС RU C-RU.HP15.H07159/20 сроком действия с 08.09.2020 по 07.09.2023, представленному ООО "СК ЖБИ", месторождение продукции (щебня из гравия для строительных работ смеси фракций: 5-20 мм) - "Воейково", однако, в товарно-транспортных накладных, представленных обществом, указан пункт погрузки: Смоленская область, Вяземский р-он, Карьер Хмелита, изготовитель ООО "Конто-ОЙЛ".

ООО "Конто-ОЙЛ" по взаимоотношениям с ООО "ЛЕО Групп" представлены: договор купли-продажи от 14.10.2020 N 14-10/2020; приложение от 14.10.2020 N 1 к договору купли-продажи от 14.10.2020 N 14-10/2020, в котором указан адрес погрузки: Смоленская область, Новодугинский район, вблизи деревни Воейково; счет-фактура от 19.10.2020 N 395 на поставку щебня гравийного фр. 20-40 мм на сумму 54 400 руб., в том числе НДС 9066 руб. 67 коп., объемом 68 куб.м.

Общество в опровержение доводов управления утверждает, что действующим законодательством обязанность сертификации или декларирования щебня, используемого в производстве железобетонных изделий, не установлена.

Между тем, согласно пункту 1.2 договора от 07.04.2020 N 23, заключенного между ООО "СК ЖБИ" и ООО "ЛЕО Групп", предметом поставки являются нерудные материалы, соответствующие требованиям ГОСТ. Поставщик (ООО "ЛЕО Групп") в срок не позднее 3-х дней с момента оплаты обязан осуществить отгрузку товара покупателю в количестве, номенклатуре, указанным в заявке (письменно или устно) и по качеству, соответствующему ГОСТ, ТУ (пункт 2.1.2 договора).

Таким образом, представленные ООО "СК ЖБИ" в ходе выездной налоговой проверки сертификаты и паспорт на товар не подтверждают происхождение товара.

Документы, подтверждающие соответствие приобретаемого товара ГОСТ, ТУ, обществом дополнительно не представлены.

Кроме того, согласно счету-фактуре от 19.10.2020 N 395 в адрес ООО "ЛЕО Групп" осуществлялась поставка щебня гравийного фр. 20-40, в то время как в адрес ООО "СК ЖБИ" осуществлялась поставка щебня гравийного фр. 5-20, то есть иного товара.

АО "ННК" также не могло являться поставщиком щебня, в дальнейшем реализованного ООО "ЛЕО Групп" в адрес ООО "СК ЖБИ", поскольку закупало щебень в более поздние даты и в меньшем объеме, чем ООО "ЛЕО Групп" реализовало обществу.

Иные контрагенты, поставляющие ООО "ЛЕО Групп" щебень, не установлены.

Обществом не представлено доказательств проявления должной степени осмотрительности при выборе ООО "ЛЕО Групп" для поставок гравийного щебня фр. 5-20.

Сам по себе факт регистрации ООО "ЛЕО Групп" в установленном порядке не может служить основанием для принятия налоговых вычетов по НДС. Информация о регистрации контрагента в качестве юридического лица носит справочный характер и не характеризует его как добросовестного, надежного или стабильного участника хозяйственных взаимоотношений, что опровергает довод заявителя о том, что налогоплательщиком проявлена должная осмотрительность при оформлении договорных отношений с указанным контрагентом.

В ходе проведенного анализа сведений об IP-адресах, представленных ПАО Сбербанк, установлен факт их частичного совпадения 212.3.150.175 - ООО "ЛЕО Групп" с IP-адресами 212.3.150.36, 212.3.150.57, 212.3.150.113, представленными оператором связи ООО "СК ЖБИ" (с изменением последней группы цифр), что может указывать на взаимосвязь данных организаций.

По сведениям подсистемы "Досье налогоплательщика ЕИАП" установлено полное совпадение IP-адреса ООО "СК ЖБИ" 212.3.150.175 с IP-адресом ООО "ЛЕО Групп" 212.3.150.175, что свидетельствует о взаимосвязи данных организаций и умышленности действий установленного выгодоприобретателя.

Судом первой инстанции доводы налогового органа о взаимозависимости ООО "ЛЕО Групп" и ООО СК "ЖБИ", со ссылкой на совпадение IP-адресов, не приняты, поскольку динамические IP-адреса не являются уникальными и то, что совпадение динамических IP-адресов свидетельствует чаще всего о выходе в сеть с одного сервера, а не с одного компьютера, то есть данное обстоятельство не может являться бесспорным доказательством взаимозависимости и подконтрольности.

В отношении указанных выводов суда апелляционная коллегия считает необходимым отметить следующе.

IP-адрес - это сетевой адрес узла в компьютерной сети, а не адрес конкретного компьютера. IP-адреса бывают двух видов. IP-адрес называют статическим (то есть постоянным, неизменяемым), если он не может быть присвоен другому устройству. IP-адрес является динамическим (непостоянным, изменяемым), если он назначается автоматически при подключении устройства к сети и используется в течение ограниченного промежутка времени, как правило, до завершения сеанса подключения. То есть динамический IP-адрес не уникален. IP-адрес соединения узла с сетью интернет может совпадать у значительного числа устройств связи, если интернет-соединения были сделаны в разное время. Одинаковый динамический IP-адрес - это отнюдь не один компьютер, а чаще всего сервер, расположенный, например, в офисном здании или группе зданий. Один и тот же IP-адрес без использования ключа электронной цифровой подписи не является средством идентификации клиента автоматизированной системы расчетов. При каждом подключении пользователь интернета получает от провайдера один и тот же номер сети, при этом уникальный номер компьютера (узла), с которого осуществляется выход в сеть, каждый раз может меняться. Совпадение IP-адресов может быть обусловлено совпадением интернет-шлюза и территории.

Вместе с тем, неоднократные факты совпадения IP-адресов с учетом различия мест расположения контрагентов не могут объясняться только указанием на динамический характер используемых контрагентами IP-адресов, поскольку для совпадения IP-адресов необходимо совпадение целого ряда условий, в частности использование одного и того же интернет-шлюза, принадлежащего одному провайдеру интернет услуг.

В рассматриваемом случае, как следует из материалов дела, налогоплательщик находится в г. Сафоново Смоленской области, ООО "ЛЕО Групп" - в г. Москве.

Более того, как следует из информации, находящейся в открытом доступе в сети "Интернет", географически спорные IP-адреса связаны со Смоленской областью. В связи с этим не имеется оснований полагать, что совпадение IP-адресов произошло лишь случайно и не свидетельствует о формальности спорного документооборота.

В качестве подтверждения взаимоотношения с ООО "ЛЕО Групп" суд области принял показания Васильева А.В. - владельца транспортных средств, на которых осуществлялись перевозки.

Между тем судом не учтено следующее.

Васильев А.В. являлся сотрудником ООО "ЛЕО Групп".

При этом Васильев А.В. с 15.11.2018 является индивидуальным предпринимателем с основным видом деятельности - деятельность автомобильного грузового транспорта (ОКВЭД 49.41); торговля оптовая лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием; предоставление услуг по перевозкам; аренда и управление собственным или арендованным недвижимым имуществом; аренда и лизинг легковых автомобилей и легких автотранспортных средств; аренда и лизинг грузовых транспортных средств; аренда и лизинг прочего автомобильного транспорта и оборудования.

ИП Васильев А.В. применял упрощенную систему налогообложения.

С момента, когда в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности сведений об адресе ООО "ЛЕО Групп" (21.03.2022), Васильевым А.В. 21.04.2022 создано новое юридическое лицо - ООО "Альфа" (ОГРН 1227700234783, ИНН 9728062270), зарегистрированное в г. Москве. Основной вид деятельности - торговля оптовая лесоматериалами, строительными материалами и санитарно-техническим оборудованием (ОКВЭД 46.73). Согласно налоговым декларациям контрагенты ООО "Альфа" совпадают с контрагентами ООО "ЛЕО Групп".

По результатам анализа выписки банка ООО "Альфа" на расчетный счет поступают денежные средства за щебень гравийный фр. 5-20, в том числе от юридических лиц г. Сафоново: ООО "Строительные детали", ООО "ЖБИ-Стройдеталь". Списываются с расчетного счета на заработную плату Васильеву А. В., выплату арендной платы за транспортное средство в адрес Курчиковой В.Д., за щебень гравийный фр. 5-20 в адрес ООО "Родник-Строй" (г. Сафоново).

В более ранний период 2019 года Васильевым А.В. была создана еще одна организация ООО "Транс Лидер". ООО "Транс Лидер" признана "технической организацией" - транзитером. Данная организация также закупала нерудные материалы (щебень).

Таким образом, Васильев А.В., являясь сотрудником ООО "ЛЕО Групп" при номинальности директора ООО "ЛЕО Групп" (Курчиковой Н.В.), обладал возможностью самостоятельно оформлять документы от организации, фактически вел всю деятельность по реализации товаров (песок, щебень) в адрес ООО "СК ЖБИ".

Общество в своих пояснениях от 04.04.2024 N 40 указало, что "в марте - апреле 2020 года в ООО "СК ЖБИ" приехал Васильев А.В., представившись менеджером ООО "ЛЕО Групп". Согласно его данным ООО "ЛЕО Групп" могло поставить в адрес ООО "СК ЖБИ" щебень и песок". Данные обстоятельства подтверждают выводы налогового органа о том, что всей поставкой руководил Васильев А.В.

Таким образом, суд апелляционной инстанции соглашается с выводами налогового органа о том, что фактически деятельность по поставке товаров в адрес ООО "СК ЖБИ" осуществлял Васильев А.В., применяющий упрощенную систему налогообложения, а не ООО "ЛЕО Групп".

В силу императивных норм пункта 2 статьи 54.1 НК РФ реальность хозяйственной операции определяется не только фактическим наличием и движением товара (выполнением работ, оказанием услуг), но и реальностью исполнения договора именно данным контрагентом, то есть наличием прямой связи с конкретным поставщиком, чего не было в рассматриваемых правоотношениях между ООО "СК ЖБИ" и ООО "ЛЕО Групп".

На основании изложенного апелляционный суд приходит к выводу о том, что в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом установлено и доказано несоблюдение ООО "СК ЖБИ" условий, предусмотренных подпунктом 2 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, поскольку в действительности поставка товара (гравийного щебня фр. 5-20) осуществлялась не заявленным контрагентом (ООО "ЛЕО Групп"), а иным лицом, и проверяемое лицо использовало формальный документооборот в целях неправомерного учета расходов и заявления налоговых вычетов.

Следовательно, у ООО "СК ЖБИ" отсутствует право на получение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость по не имевшим место сделкам, так как в представленных документах указано лицо, которое фактически не исполняло сделки по поставке товара. ООО "СК ЖБИ" использовало формальный документооборот, фактически поставка товара от заявленного контрагента (ООО "ЛЕО Групп") осуществлялась предпринимателем, применяющим специальный налоговый режим.

При таком положении у суда первой инстанции не имелось оснований для удовлетворения заявленных требований о признании недействительным решения межрайонной ИФНС России N 4 по Смоленской области от 01.03.2023 N 14 в части доначисления НДС в размере 941 795 руб. и привлечения налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, за неуплату НДС в виде штрафа в размере 47 089 руб. 75 коп.

Одновременно судебная коллегия отмечает следующее.

Как следует из материалов дела, управлением по результатам выездной проверки налогоплательщику по рассматриваемому эпизоду отказано в принятии расходов по налогу на прибыль организаций в полном объеме.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 25.04.2023 N 790-О по смыслу правовых позиций, неоднократно выраженных Конституционным Судом Российской Федерации, в силу конституционного требования о необходимости уплаты только законно установленных налогов и сборов во взаимосвязи с предписаниями статей 15 и 18 Конституции Российской Федерации налоговую обязанность следует, среди прочего, понимать как обязанность платить налоги в размере не большем, чем это установлено законом, в котором определены все существенные элементы налогового обязательства (постановления от 03.06.2014 N 17-П, от 06.06.2019 N 22-П, от 19.12.2019 N 41-П, от 31.03.2022 N 13-П и др.).

Положения статьи 54.1 НК РФ, определяющие пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов, по сути, направлено на установление допустимых границ вмешательства налоговых органов в хозяйственную деятельность налогоплательщика с учетом необходимости обеспечения выявления необоснованного уменьшения налогоплательщиком налоговой базы и указывает на обстоятельства и условия, которые могут быть приняты во внимание налоговым органом при квалификации действий налогоплательщика как незаконных.

Статья 54.1 НК РФ не препятствует определению действительного размера налоговой обязанности конкретного лица, которая определяется правоприменительными органами исходя из фактических обстоятельств конкретного дела с учетом полномочий, предоставленных им налоговым законодательством.

Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3, статьи 54.1 НК РФ, а также правовых позиций, изложенных в актах Конституционного Суда Российской Федерации (в том числе постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определения от 04.07.2017 N 1440-О, от 20 27.02.2018 N 526-О, от 26.03.2020 N 544-О), в Постановлении N 53, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

Если в цепочку поставки товаров (работ, услуг, сырья) включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются достаточные сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие однозначно установить лицо, которое реально действовало в рамках хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями.

Соответствующие правовые позиции ранее были изложены, в том числе, в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 04.03.2015 N 302-КГ14-3432, от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133, от 15.12.2021 N 305-ЭС21- 18005, от 12.04.2022 N 302-ЭС21-22323.

На необходимость определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, указано и в пункте 7 Постановления N 53.

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний, это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 НК РФ, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение.

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

При этом проведение "налоговой реконструкции", имеющей целью установление истинного размера налоговой обязанности налогоплательщика, хотя бы и допустившего злоупотребление, в условиях действительного (реального) совершения тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика для целей предпринимательской деятельности и получения налогооблагаемой прибыли, не может быть поставлено в зависимость от факта раскрытия налогоплательщиком сведений о действительном поставщике и параметрах совершенных с ним операций.

Для применения налоговой реконструкции достаточно совокупности обстоятельств, установленных проверкой, позволяющих определить действительную цепочку взаимоотношений по движению товара.

В данном случае материалами дела подтвержден факт поставки товара иным лицом - ИП Васильевым А.В., применяющим специальный налоговый режим.

Налоговым органом в адрес Васильева А.В. направлено требование о предоставлении документов (информации) от 24.04.2024 N 22/8458 по взаимоотношениям с заявителем, данное требование им не получено.

Так как поставка товара в адрес ООО "СК ЖБИ" фактически осуществлена и денежные средства уплачены, суд апелляционной инстанции считает необходимым применить налоговую реконструкцию с учетом стоимости товара, указанной в документах ООО "ЛЕО Групп".

Фактические затраты налогоплательщика на приобретение товара составили 4 708 975 руб.

Следовательно, налог на прибыль организаций составляет 941 795 руб. (4 708 975 руб. x 20%), из которых: в федеральный бюджет - 141 269 руб. (4 708 975 руб. x 3%), в бюджет субъекта РФ - 800 526 руб. (4 708 975 руб. x 17%).

При таком положении доначисление налога на прибыль организаций в размере 941 795 руб. и привлечение налогоплательщика к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль организаций в виде штрафа в размере 47 089 руб. 75 коп. произведены налоговым органом неправомерно.

С учетом изложенного, обжалуемое решение суда подлежит отмене в части признания недействительным решения межрайонной ИФНС России N 4 по Смоленской области от 01.03.2023 N 14 в части доначисления ООО "СК ЖБИ" налога на добавленную стоимость в размере 941 795 руб. и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 47 089 руб. 75 коп.; в удовлетворении требований ООО "СК ЖБИ" в этой части следует отказать.

В остальной части решение суда отмене или изменению не подлежит.

Руководствуясь пунктом 2 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Смоленской области от 05.12.2023 по делу N А62-4614/2023 отменить в части признания недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Смоленской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 01.03.2023 N 14 в части доначисления обществу с ограниченной ответственностью "СК ЖБИ" налога на добавленную стоимость в размере 941 795 руб. и привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 47 089 руб. 75 коп.

В удовлетворении требований общества с ограниченной ответственностью "СК ЖБИ" в указанной части отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Смоленской области от 05.12.2023 по делу N А62-4614/2023 оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с частью 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Д.В. Большаков

Судьи

Ю.А. Волкова И.В. Девонина