Постановление Арбитражного суда Московского округа от 7 декабря 2020 г. N Ф05-17649/20 по делу N А40-214170/2016

г. Москва

07 декабря 2020 г.

Дело N А40-214170/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 30 ноября 2020 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 07 декабря 2020 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Гречишкина А.А.

судей: Каменской О.В., Буяновой Н.В.

при участии в заседании:

от заявителя: Иванов Ю.Ю., доверенность от 11.11.20,

от ответчика: Дворникова М.В., доверенность от 18.05.2020,

от третьего лица: Соколов В.В., доверенность от 27.11.2020,

рассмотрев 30 ноября 2020 года в судебном заседании кассационные жалобы ПАО "Мосэнерго", Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4

на решение Арбитражного суда города Москвы от 23.01.2020 года

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2020 года

по заявлению публичного акционерного общества энергетики и электрификации "Мосэнерго"

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4

третье лицо: Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6

о признании недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

публичное акционерное общество энергетики и электрификации "Мосэнерго" (далее - заявитель, общество, ПАО "Мосэнерго") обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - налоговый орган, инспекция, МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4) о признании недействительным решения от 11.03.2016 N 03-1-28/1/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: по пунктам 2.1. и 3 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 14 490 467 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа; по пунктам 2.2. и 3 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 981 934 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа; по пунктам 2.3. и 3 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 15 701 682 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа; по пунктам 2.4. и 3 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 3 370 197 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа; по пунктам 2.5. и 3 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 24 178 381 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа; по пунктам 2.6. и 3 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 780 889 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа; по пунктам 2.7. и 3 в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 47 819 529 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа; по пунктам 2.15. и 3 в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 1 721 003 402 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа; по пункту 3 в части налога на прибыль организаций в сумме 44 722 622 руб., приходящейся на неоспариваемые доначисления налога на имущество организаций, а также соответствующих сумм пени и штрафа.

К участию в деле, в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 6.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 23.01.2020 оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления по пункту 2.1 и 3 решения налога на прибыль организаций в сумме 14 490 467 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов, а также по пункту 3 в части налога на прибыль организаций в сумме 44 722 622 руб., приходящейся на неоспариваемые доначисления налога на имущество организаций, а также соответствующих сумм пени и штрафа; в остальной части заявленных требований - отказано.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2020, решение суда первой инстанции отменено в части отказа в удовлетворении требования о признании недействительным пунктов 2.15 и 3 решения Межрайонной инспекции ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 11.03.2016 N 03-1-28/1/4 в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 1 721 003 402 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа. Резолютивная часть решения суда изложена в следующей редакции:

"Требования публичного акционерного общества энергетики и электрификации "Мосэнерго" удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 11.03.2016 N 03-1-28/1/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- пунктов 2.1 и 3 решения о доначислении налога и прибыль организаций в сумме 14 490 467 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов;

- пункта 3 в части доначисления налога и прибыль организацией в сумме 44 722 622 руб., приходящейся на неоспариваемые доначисления налога на имущество организаций, а также соответствующих сумм пени и штрафа;

- пунктов 2.15 и 3 в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 1 721 003 402 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа.

В удовлетворении остальной части требования отказать.".

ПАО "Мосэнерго", Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 обратились в Арбитражный суд Московского округа с кассационными жалобами на судебные акты судов первой и апелляционной инстанции.

ПАО "Мосэнерго" считает, что судами не правильно применены нормы подпункта 7 пункта 2 статьи 265, пункта 2 статьи 279 НК РФ; указывает что отказ в учете убытка по цессии ведет к искажению действительного налогового обязательства налогоплательщика; полагает что выводы суда о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды не соответствуют последним позициям Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ.

Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 просит отменить постановления суда апелляционной инстанции в части удовлетворения требования о признании недействительным пунктов 2.15 и 3 решения в части доначисления налога на имущество организаций, а также соответствующих сумм пени и штрафа, полагая что судом не принята во внимание сложившаяся судебная практика по вопросу применения налоговой льготы и пониженной налоговой ставки при исчислении налога на имущества.

В соответствии с абзацем 2 части 1 статьи 121 АПК РФ информация о принятии кассационной жалобы к производству, о месте и времени судебного заседания была размещена на официальном Интернет-сайте суда: http:www.fasmo.arbitr.ru.

Определениями Арбитражного суда Московского округа от 27.11.2020, от 30.11.2020 произведена замена состава суда в порядке статьи 18 АПК РФ.

Явившиеся представители заявителя и ответчика поддержали изложенные в жалобах и представленным в материалы дела отзывах доводы.

Обсудив доводы по кассационным жалобам, заслушав представителей участвующих в деле лиц, проверив законность и обоснованность решения и постановления апелляционного суда в порядке, установленном статьей 286 АПК РФ, суд кассационной инстанции полагает, что постановление апелляционного суда подлежит отмене, исходя из следующего.

Как следует из материалов дела и установлено судами, Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка общества по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2011 по 31.12.2013.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией было вынесено Решение от 11.03.2016 N 03-1-28/1/4, в соответствии с которым общество привлечено к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде взыскания штрафов в общей сумме 312 662 890 рублей, обществу доначислены налоги в общей сумме 3 044 880 611 руб., а также начислены пени в общей сумме 488 528 551,53 руб.

Не согласившись с указанным решением, общество обратилось в порядке досудебного урегулирования спора с апелляционной жалобой в Федеральную налоговую службу.

Решением Федеральной налоговой службы от 20.07.2016 N СА-4-9/13076@ решение Инспекции отменено в части выводов о завышении обществом расходов по налогу на прибыль организаций за 2011-2013 годы на сумму 288 246 815 рублей (пункты 2.9 - 2.11 решения); налоговых вычетов по НДС за 2011-2013 гг. на сумму 50 484 693 рубля (пункты 2.12 - 2.14 решения); доначислений соответствующих сумм налогов, начислений соответствующих сумм пеней и штрафных санкций. В остальной части апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение инспекции нарушает его права в области предпринимательской деятельности, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Разрешая настоящий спор по существу, арбитражный суд первой инстанции, признал неправомерным решение инспекции в части доначисления налога на прибыль по эпизоду, связанному с включением обществом в 2011-2013 гг. в состав расходов по налогу на прибыль расходов по выплате денежных компенсаций при увольнении работников общества по соглашению сторон в сумме 105 978 607 руб., указав, что данные расходы соответствуют положениям статей 252 и 270 НК РФ. Суд также указал, что по оспариваемому решению обществу произведено доначисление налога на имущество, часть доначислений по данному налогу в размере 223 613 110 руб. с учетом результатов проведенной по делу судебной экспертизы обществом не оспаривается и относится к прочим расходам по налогу на прибыль, в связи с чем подлежит учету при определении размера доначислений по данному налогу; на основании этого суд признал неправомерным решение инспекции в части доначисления обществу 44 722 622 руб. налога на прибыль. В остальной части суд отказал в удовлетворении заявленных требований, признав решение налогового органа соответствующим налоговому законодательству.

Суд апелляционной инстанции признал ошибочными данные выводы суда первой инстанции, признал недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 11.03.2016 N 03-1-28/1/4 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пунктов 2.1 и 3 решения о доначислении налога и прибыль организаций в сумме 14 490 467 руб., соответствующих сумм пеней и штрафов; пункта 3 в части доначисления налога и прибыль организацией в сумме 44 722 622 руб., приходящейся на неоспариваемые доначисления налога на имущество организаций, а также соответствующих сумм пени и штрафа; пунктов 2.15 и 3 в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 1 721 003 402 руб., а также соответствующих сумм пени и штрафа.

Суд кассационной инстанции не может согласиться с выводами суда апелляционной инстанции на основании следующего.

Налоговой проверкой установлено, что общество в нарушение статьи 374, пункта 3 статьи 380, пункта 11 статьи 381 НК РФ неправомерно в 2011-2012 гг. исключило из состава облагаемых налогом на имущество организаций ряд объектов электроэнергетики (здания главных корпусов ТЭЦ и ГРЭС, здания пиковых водогрейных котельных, теплофикационных установок), а в 2013 году применило к ним пониженную налоговую ставку в размере 0,4%, что привело к неуплате (неполной уплате) обществом налога на имущество организаций за 2011-2013 гг. в общей сумме 1 944 616 512 руб.

По данному эпизоду общество с учетом уточнения требований в порядке статьи 49 АПК РФ оспаривало решение налогового органа в части доначисления налога в размере 1 721 003 402 руб., указывая, что им правомерно применена льгота и пониженная ставка по налогу на имущество организаций в отношении зданий главных корпусов ТЭЦ, которые в соответствии с результатами судебной экспертизы по своему функциональному назначению соответствуют коду ОКОФ 11 4521012 "Здания электрических и тепловых сетей", указанному в перечне имущества, утвержденном Постановлением Правительства Российской Федерации от 30.09.2004 N 504.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции согласился с выводами налогового органа о неправомерности применения обществом налоговой льготы в отношении спорных объектов, указав, что общество в силу закона и учредительных документов является субъектом электроэнергетики, осуществляющим производство электрической энергии и мощности с использованием, в числе прочих спорных объектов основных средств. Спорные здания расположены на территории объектов генерации общества, входят в состав технологических комплексов по производству электрической и тепловой энергии и в них установлено как основное оборудование электростанций, так и оборудование, которое имеет вспомогательное, факультативное значение. Данные объекты обеспечивают производство (выработку) энергии и регулирование ее параметров, но не участвуют в передаче энергии, не являются составной частью линий энергопередачи и непосредственно не связаны с ними. Спорные здания фактически являются зданиями электростанции и соответствуют коду ОКОФ 11 4521011 "Здания электростанций", не упомянутому в Перечне N 504; нахождение в зданиях оборудования, участвующего в процессе передачи энергии, не подтверждает право на применение налоговой льготы. При этом суд первой инстанции признал, что заключение проведенной по делу комиссионной судебной технической экспертизы не является надлежащим доказательством по делу, сославшись на то, что выводы экспертов сделаны без учета положений действующего законодательства в сфере электроэнергетики, исследование проведено неполно.

Апелляционный суд пришел к другим выводам.

Суд сослался на выводы повторной судебной комиссионной технической экспертизы, проведенной комиссией экспертов ФБУ РФЦСЭ при Минюсте России и ФГБОУВО "Ивановский государственный энергетический университет В.И. Ленина".

Эксперты указали, что главные корпуса ТЭЦ должны рассматриваться как базовый элемент, обеспечивающий технологическую связь с основными и вспомогательными агрегатами и элементами транспорта тепловой и электрической энергии (электрические линии, магистральные водоводы системы централизованного теплоснабжения). Магистральный трубопровод конструктивно связан с главным корпусом ТЭЦ, который спроектирован и построен таким образом, что предусматривает наличие специального подвального этажа, в который заходит магистральный трубопровод. В зданиях главных корпусов ТЭЦ размещено конструктивно связанное с ним оборудование, в том числе насосное оборудование, предназначенное для перекачки сетевой воды запорная, регулирующая и дренажная арматура, а также и непосредственно участки подающих и обратных трубопроводов тепловых сетей, обеспечивающие передачу теплоносителя. В них также находится система подготовки воды и подпитки магистрального трубопровода. Кроме этого, в главных корпусах размещен станционный щит управления, с помощью которого осуществляется необходимое управление и поддержание заданных параметров теплоносителя. Размещение указанного выше оборудования вне спорных зданий невозможно. Эксплуатация трубопроводов тепловых сетей, в том числе и находящихся за пределами главных корпусов, невозможна без подачи тепла, производимого именно в главных корпусах ТЭЦ, поскольку в период низких температур зимой прекращение подачи тепла приведет к замерзанию теплоносителя и возможному разрушению трубопроводов. Из этого следует прямая неразрывная технологическая связь между главными корпусами ТЭЦ и магистральными трубопроводами.

Кассационный суд отмечает следующее.

Суд первой инстанции, верно указал, что спорные здания расположены на территории объектов генерации общества, входят в состав технологических комплексов по производству электрической и тепловой энергии и в них установлено как основное оборудование электростанций, так и оборудование, которое имеет вспомогательное, факультативное значение. Спорные объекты обеспечивают производство (выработку) энергии и регулирование ее параметров, но не участвуют в передаче энергии, не являются составной частью линий энергопередачи и непосредственно не связаны с ними. Спорные здания фактически являются зданиями электростанции и соответствуют коду ОКОФ 11 4521011 "Здания электростанций", не упомянутому в Перечне N 504; нахождение в зданиях оборудования, участвующего в процессе передачи энергии, не подтверждает право на применение налоговой льготы.

Для применения Обществом льготы по налогу на имущество необходимо

выполнение трех условий:

1. Основные средства должны учитываться на балансе организации;

2. Основные средства должны быть включены в Перечень N 504;

3. Основные средства должны участвовать в транспортировке электроэнергии (либо теплоэнергии).

Исходя из изложенного и на основании представленных Обществом документов судом первой инстанции было установлено, что спорные объекты не участвуют при транспортировке электроэнергии или теплоэнергии (нет функции транспортировки), а участвуют в выработке электроэнергии и теплоэнергии и находятся непосредственно на территории объектов генерации.

Все спорные объекты основных средств Заявителя, вопреки позиции ПАО "Мосэнерго", входят в состав энергетических производственно - технологических комплексов. Суд апелляционной инстанции необоснованно оставил без оценки данное обстоятельство.

Суд первой инстанции, оценивая данное обстоятельство обоснованно принял во внимание нормы гражданского законодательства в совокупности с нормами законодательства в сфере энергетики.

В соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации, Градостроительным кодексом Российской Федерации, Федеральным законом "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" от 21 июля 1997 года N 122-ФЗ, Правилами ведения единого государственного реестра прав на недвижимое имущество и сделок с ним, утвержденными Постановлением

Правительства Российской Федерации от 18 февраля 1998 года N 219, а также Приказом Госстроя РФ от 17.11.2000 N 261 "Об утверждении Методических указаний по составлению технической документации энергетических производственно-технологических комплексов ГЭС и ТЭС (гидроэлектростанций и тепловых электрических станций) для целей государственной регистрации прав на недвижимое имущество", к энергетическим производственно - технологическим комплексам (в дальнейшем -ЭПТК) относятся:

гидроэлектростанции (ГЭС);

приливные электростанции;

гидроаккумулирующие электростанции;

государственные районные электростанции (ГРЭС);

тепловые электростанции (ТЭС, ГТЭС);

теплоэлектроцентрали (ТЭЦ). В соответствии с Приказом Госстроя РФ от 17.11.2000 N 261 "Об утверждении Методических указаний по составлению технической документации энергетических производственно-технологических комплексов ГРЭС и ТЭС (гидроэлектростанций и тепловых электрических станций) для целей государственной регистрации прав на недвижимое имущество", энергетические производственно - технологические комплексы ГРЭС и ТЭС являются основной частью имущественного комплекса и означают сложную вещь, состоящую из зданий и сооружений (разнородных вещей), функционально и технологически связанных, образующих единое целое и предназначенных для производства (выработки) электрической энергии за счет использования механической энергии воды или в результате преобразования тепловой энергии, выделяющейся при сжигании органического топлива.

В силу ст. 134 ГК РФ, если разнородные вещи образуют единое целое, предполагающее использование их по общему назначению, они рассматриваются как одна вещь (сложная вещь).

В данном деле судом первой инстанции установлено, что все спорные объекты располагаются на электростанциях и являются их неотъемлемой технологической частью. Данное обстоятельство не опровергнуто Заявителем и оставлено без внимания судом апелляционной инстанции, тогда как налоговым органом в материалы дела представлены Свидетельства о государственной регистрации ТЭЦ в качестве ЭПТК.

Более того судом первой инстанции исследованы документы, подтверждающие правомерность позиции налогового органа, представленные самим налогоплательщиком в ходе выездной налоговой проверки. Например, Паспорт на энергетический производственно-технологический комплекс "ЭПТК - Основное производство" (ТЭЦ-27)". В данный комплекс входят: здание Главного корпуса, открытая площадка -пристанционный узел Главного корпуса, дымовая труба, градирня, здание циркнасосной станции с камерами задвижек 1; 2, здание маслоаппаратной, открытый склад хранения масла, объединенно-вспомогательный корпус, помещения водогрейной котельной, здание проходной и другие объекты. При этом, Здание главного корпуса является производственным зданием энергопредприятия, предназначенным для выработки тепловой и электрической энергии, в состав которого входят, в том числе, административно-бытовая часть, котельное отделение, деаэраторное отделение, машинное отделение. Таким образом, в Главном корпусе располагается основное оборудование для осуществления процесса преобразования тепловой энергии в электрическую.

В соответствии с представленными техническими паспортами "Пиковая водогрейная котельная (ПВК)" предназначена для выработки тепловой энергии, а также для получения тепла и пара для собственных нужд.

Суд первой инстанции обоснованно учел, что конструктивная связь объектов генерации с линиями энергопередачи не влияет на их функциональную способность вырабатывать энергию (тепловою или электрическую), поскольку при отключении от линий энергопередачи или замене их на другие, способность генерации вырабатывать энергию не будет утрачена.

Таким образом, судом первой инстанции обоснованно установлено, что спорные основные средства не могут одновременно являться неотъемлемой технологической частью линий энергопередачи и неотъемлемой технологической частью объектов генерации, поскольку это приводит к правовой неопределенности статуса объектов недвижимости, что также не нашло оценки в обжалуемом Постановлении суда апелляционной инстанции.

При этом все элементы имущества ПАО "Мосэнерго" имеют определенный правовой режим и специфическое правовое регулирование, которое определяет спорные объекты основных средств, как элементы производственно - технологического комплекса, предназначенные для выработки электроэнергии, что в свою очередь, соответствует их разрешенному виду использования в соответствии с видом деятельности самого налогоплательщика.

Следовательно, все спорное оборудование, расположенное в границах балансовой принадлежности ТЭЦ, участвует в генерации энергии и в ее поддержании и регулировании необходимых параметров, что подтверждается представленными в ходе проверки паспортами технических средств и актами балансовой принадлежности, необходимы для производства электрической и тепловой энергии, не имеют отношения к имуществу, относящемуся к линиям энергопередачи и магистральным трубопроводам, а также сооружениям, являющимся их неотъемлемой технологической частью.

Вместе с тем, учитывая, что для решения вопроса об отнесении спорных объектов основных средств ПАО "Мосэнерго" к магистральным трубопроводам и линиям энергопередачи либо сооружениям, являющимся их неотъемлемой технологической частью, требуются специальные познания, Инспекцией в соответствии с положениями ст.95 НК РФ в рамках выездной налоговой проверки была назначена техническая экспертиза, проведение которой поручено экспертам Центра независимых экспертиз Российского экологического фонда "ТЕХЭКО" (далее - "ТЕХЭКО").

Согласно полученному заключению экспертов от 29.02.2016 N 7593/Ц экспертами сделан вывод о том, что спорные объекты основных средств к магистральным трубопроводам, линиям энергопередачи либо сооружениям, являющимся их неотъемлемой технологической частью, в соответствии с Перечнем имущества не относятся.

Заявителем в материалы дела не представлено доказательств, свидетельствующих о некомпетентности экспертов, либо о нарушениях, допущенных при проведении экспертизы.

О назначении экспертизы Общество было уведомлено. Эксперты были предупреждены об уголовной ответственности за дачу заведомо ложного заключения, предусмотренной ст. 307 УК РФ, а также о налоговой ответственности, предусмотренной ст. 129 НК РФ. Заключение эксперта является полным и обоснованным, каких-либо противоречий не содержит, выводы экспертов понятны, мотивированны, сделаны точно по поставленным вопросам. При этом проведенное экспертами исследование относится к числу документальных, сделанные в указанном заключении выводы экспертов основаны на документах, представленных налогоплательщиком в ходе проверки и переданных налоговым органом для проведения экспертизы (первичной документации, технических паспортов объектов основных средств, руководстве по эксплуатации, актах разграничения балансовой принадлежности и эксплуатационной ответственности энергоснабжающей организации и потребителя, топографических планах и др.). В целях формирования обоснованных выводов, служащих основанием для дачи ответов на поставленные вопросы, экспертами в процессе исследования проведен комплекс процедур по изучению, оценке и анализу информации, содержащейся в предоставленных материалах, нормативных документах, публикациях в специализированных изданиях и других источниках. Таким образом, экспертиза содержит обоснованные ответы на поставленные вопросы, сделанные на основании проведенных исследований.

Каких-либо обстоятельств, вызывающих сомнения в достоверности проведенной экспертизы, судом апелляционной инстанции не было установлено, однако экспертиза необоснованно не была принята в качестве доказательства по настоящему делу, несмотря на то, что ранее экспертные заключения ТЕХЭКО были приняты судьями Арбитражного суда г. Москвы в рамках рассмотрения судебных дел, ссылки на которые имеются по тексту настоящей кассационной жалобы.

Обществом было заявлено ходатайство о назначении судебной экспертизы, которое было удовлетворено судом первой инстанции.

По результатам проведенного исследования экспертами ФГБУ ВО "Российская академия народного хозяйства и государственной службы при Президенте Российской Федерации" представлено в Арбитражный суд г. Москвы заключение судебной технической экспертизы.

Обоснованность выводов данного экспертного заключения была поставлена судом первой инстанции под сомнение в связи с выявленными нарушениями при подготовке экспертизы и ее проведении, в связи с чем судом было назначено проведение комиссионной судебной экспертизы. Проведение экспертизы было поручено группе экспертов ФБУ РФЦСЭ при Минюсте России и ФГБОУ ВО "Ивановский государственный энергетический университет В.И. Ленина", по результатам проведенного исследования подготовлено Заключение эксперта N 4326/19-3 от 05.04.2019.

При оценке проведенного экспертного исследования судом апелляционной инстанции не учтено следующее.

Пунктом 12 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации (далее - ВАС РФ) от 04.04.2014 N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе" (далее -постановление Пленума ВАС РФ N 23), пунктом 7 постановления Пленума Верховного Суда РФ "О судебном решении" от 19.12.2003 N 23 разъяснено, что согласно положениям частей 4 и 5 ст. 71 АПК РФ заключение эксперта не имеет для суда заранее установленной силы и подлежит оценке наряду с другими доказательствами. При этом по результатам оценки доказательств суду необходимо привести мотивы, по которым он принимает или отвергает имеющиеся в деле доказательства (ч. 7 ст. 71, п 2 ч. 4 ст. 170 АПК РФ).

Требования к форме и содержанию заключения эксперта установлены Федеральным законом от 31.05.2001 N 73-ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N73-ФЗ), несоблюдение экспертом требований делает заключение по итогам экспертизы недопустимым доказательством по делу.

Изучив представленное экспертами исследование, проверив его на соответствие требованиям законодательства, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о том, что Заключение экспертов по результатам комиссионной судебной строительно-технической экспертизы не может являться доказательством по настоящему делу, поскольку выводы, изложенные в заключении, сделаны без учета определений "линии энергопередачи", "линии электропередачи", "магистральные тепловые сети", "электрическая сеть", "электропередача", "электростанция", позволяющих разграничить объекты, участвующие в производстве электрической и тепловой энергии и объекты, участвующие в ее передаче потребителю.

Данные обстоятельства указаны судом апелляционной инстанции на стр.8 Постановления, однако были признаны необоснованными без их исследования и без указания причин такой необоснованности.

Судом первой инстанции было обоснованно принято во внимание, что Заключение ФГБОУ "Ивановский государственный энергетический университет имени В.И. Ленина" ранее не было принято в качестве доказательства в рамках дела N А78-736/2017 по аналогичным основаниям.

Более того, Заключение экспертов обоснованно не принято судом первой инстанции в качестве доказательства, поскольку выявлен ряд обстоятельств, свидетельствующих о неустранимых нарушениях, допущенных экспертами при проведении экспертизы и подготовке Заключения.

В частности, в Заключении отсутствует анализ видов деятельности заявителя с учетом учредительных документов и законодательства в сфере электроэнергетики, исследование проведено не в полном объеме, поскольку вся описательная часть Заключения экспертов построена на исследовании оборудования, расположенного в спорных объектах, тогда как предметом настоящего спора являлись самостоятельные объекты учета - здания главных корпусов. Описание и исследование данных объектов на основании технической документации с применением ГОСТов и законодательства в сфере электроэнергетики не нашло отражения в заключении.

Судом первой инстанции выявлено, что в нарушение ст. 16 Федерального закона N 73-ФЗ эксперты занимались самостоятельным сбором доказательств для проведения экспертизы, о чем свидетельствует схема, приведенная на странице 107 заключения, которая отсутствует в материалах, представленных экспертам для проведения исследования. Из схемы невозможно установить, кем она составлена и к какому конкретно объекту относится.

Данные обстоятельства указаны судом апелляционной инстанции, однако были признаны необоснованными без их исследования и без указания причин такой необоснованности.

Исследовательская часть заключения содержит документально не подтвержденную информацию о нахождении в спорных объектах оборудования, по результатам проведенных осмотров, фиксация факта нахождения оборудования в зданиях не производилась. Эксперты не заявляли ходатайство о получении дополнительных документов (ст. 55 Закона N 73-ФЗ). Данное обстоятельство установлено Судом первой инстанции, не опровергнуто Заявителем и принято судом апелляционной инстанции в нарушение законодательства как соблюдение процедуры проведения экспертизы.

Текст Заключения экспертизы не содержит ссылок на техническую документацию по спорным объектам, подтверждающую их функциональное назначение и характеристики, что свидетельствует о фактическом неприменении экспертами метода документального анализа.

На странице 101-102 Заключения произведена группировка объектов по функциональному назначению, при этом у спорных объектов "здание" имеется единое функциональное назначение, в них расположено оборудование, необходимое для производства энергии. Обоснование различного функционального назначения заключение не содержит, о чем отмечено в решении суда первой инстанции.

Определяющим термином для понимания технологической связи спорных объектов с объектами льготного налогообложения, по мнению экспертов, является термин "Энергетическая система" и ключевыми понятиями - общность режима и непрерывный процесс производства, преобразования и распределения электрической энергии и тепла (стр. 104 Заключения).

Однако перед экспертами был поставлен вопрос не о непрерывности процессов в сфере электроэнергетики, а о неразрывной технологической связи между каждым спорным объектом и линиями энергопередачи.

Судом первой инстанции было установлено, что экспертами данный вопрос по существу не исследован. Экспертами не было учтено, что к линиям энергопередачи отнесено только имущество, участвующее в транспорте электрической и тепловой энергии от объектов генерации к объектам потребления.

В Заключении эксперты не приводят каких-либо мотивов, доводов в защиту примененных ими принципов распределения на генерирующее и сетевое оборудование, а также на "приоритетность" сетевого оборудования над генерирующим при расположенным в едином производственно-технологическом комплексе генерации, что свидетельствует о том, что данный подход является исключительно субъективным мнением самих экспертов. По такому же принципу дает оценку спорному имуществу и суд апелляционной инстанции, указывая на стр.9 (абз.5) Постановления на насосное оборудование, предназначенное для перекачки сетевой воды, запорную, регулирующую и дренажную арматуру, систему подготовки воды и подпитки магистрального трубопровода, станционный щит управления, необоснованно игнорируя назначение данного оборудования, как безусловно необходимого в процессе генерации энергии.

К выводам экспертов, сделанным в отношении влияния границ балансовой принадлежности на определение технологической неразрывности спорных объектов и линий энергопередачи, а также о влиянии границ балансовой принадлежности на технологические характеристики спорных объектов, суд первой инстанции обоснованно отнесся критически, поскольку как указывалось ранее, экспертами не было полно исследовано законодательство в сфере электроэнергетики в части разделения субъектов электроэнергетики, сфера деятельности ПАО "Мосэнерго", положения ст. ст. 134 и 135 ГК РФ, а также техническая документация на спорные объекты единого производственно-технологического комплекса.

Судом первой инстанции обоснованно принята во внимание Рецензия N Г-1907081 от 08.07.2019, подготовленная НП "Гильдия профессиональных экспертов и оценщиков", на Заключение комиссионной судебной строительно-технической экспертизы от 05.04.2019 N 4326/19-3, в соответствии с которой установлено, что Заключение по результатам повторной судебной экспертизы выполнено с методическими ошибками, исследование проведено неполно.

Суд первой инстанции обоснованно исследовал вопрос о том, что между электрической частью электростанций, потребителей электрической энергии и электрическими сетями, между тепломеханической частью ТЭЦ и тепловыми сетями имеется четкое технологическое и организационное разграничение.

Это разграничение устанавливается при технологическом подключении потребителей и производителей электрической и тепловой энергии к сетям и фиксируется в актах разграничения балансовой принадлежности и эксплуатационной ответственности сторон - сетевых организаций и производителей и потребителей электрической и тепловой энергии.

На границе балансовой принадлежности осуществляется передача в сети электрической (или тепловой) энергии заданного качества и требуемого количества с необходимым учетом и фиксацией.

Так, например, в соответствии с п. 5.3 СТО 70238424.27.100.019-2008 "Теплофикационные установки ТЭС. Организация эксплуатации и технического обслуживания. Нормы и требования" границами теплофикационных установок по сетевой воде являются головные (разделительные) задвижки присоединяемых тепловых сетей или ограждение территории ТЭС. Разделительные задвижки являются оборудованием ТЭС и обслуживаются ее персоналом.

По пару границами теплофикационной установки является запорная арматура на паропроводах подвода пара к сетевым подогревателям или точки врезки этих паропроводов при отсутствии запорной арматуры, а по линии конденсата - точки ввода трубопроводов КГП после сетевых подогревателей в трубопроводы и оборудование ТЭС, не относящиеся к ТФУ.

Таким образом, объекты, отнесенные налогоплательщиком к льготной категории, находятся в пределах точек границы балансовой и эксплуатационной ответственности. Соответственно, отнесение данных основных средств к льготной категории является необоснованным.

Также по вопросам о границах балансовой принадлежности эксперты не учли, что в электроэнергетике порядок определения границ балансовой принадлежности и технологического присоединения устройств определяется Правилами недискриминационного доступа к услугам по передаче электрической энергии, утв. Постановлением Правительства РФ от 27.12.2004 N 861 "Об утверждении Правил недискриминационного доступа к услугам по передаче электрической энергии и оказания этих услуг, Правил недискриминационного доступа к услугам по оперативно-диспетчерскому управлению в электроэнергетике и оказания этих услуг, Правил недискриминационного доступа к услугам администратора торговой системы оптового рынка и оказания этих услуг и Правил технологического присоединения энергопринимающих устройств потребителей электрической энергии, объектов по производству электрической энергии, а также объектов электросетевого хозяйства, принадлежащих сетевым организациям и иным лицам, к электрическим сетям".

Применительно к определению границ балансовой принадлежности при передаче тепловой энергии следует руководствоваться Правилами организации теплоснабжения в Российской Федерации, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 08.08.2012 N 808.

Судебная практика по аналогичной категории споров свидетельствует о том, что суды исследуют вопрос о нахождении имущества в границах балансовой принадлежности и эксплуатационной ответственности тепловой электростанции, поскольку нормами отраслевого законодательства определены границы имущества, относящегося к линиям электропередачи, совпадающие с точками разграничения балансовой принадлежности, а также границы магистральных тепловых сетей (постановление Арбитражного суда Московского округа от 11.05.2017 по делу N А41-23615/16, от 04.05.2017 по делу N22674/15, постановление Арбитражного суда Уральского округа от 08.11.2016 по делу NА50-25401/15, от 22.09.2016 по делу N А50-13904/15, Постановление Арбитражного суда Московского округа от 08.06.2018 по делу N А40-9027/2017).

По мнению суда первой инстанции, эксперты сделали необоснованные выводы по вопросам права об отсутствии влияния границ балансовой принадлежности на технологические характеристики спорных объектов.

На границе балансовой принадлежности осуществляется передача в сети электрической (или тепловой) энергии заданного качества и требуемого количества с необходимым учетом и фиксацией.

По результатам исследования по вопросам определения кодов ОКОФ и возможности отнесения объектов к Перечню 504 экспертами и судом апелляционной инстанции сделан необоснованный вывод о том, что Здания Главных корпусов относятся к подклассу 11 4521012 "Здания электрических и тепловых сетей", виду "11 4521111 Теплоэлектроцентраль промышленно-отопительная (ТЭЦ)" и относятся к сооружениям (зданиям, оборудованию), являющимся неотъемлемой технологической частью линии энергопередачи и магистральных трубопроводов.

Как следует из пункта 27 ГОСТ 19431-84 электростанция-энергоустановка или группа энергоустановок для производства электрической энергии или электрической энергии и тепла.

Пунктом 3.23 Свода Правил "СП 90.13330.2012. Электростанции тепловые. Актуализированная редакция СНиП П-58-75" определено, что теплоэлектроцентраль (ТЭЦ) - это тепловая электростанция, на которой производится комбинированная выработка электрической энергии и тепла на базе внешнего теплового потребления.

Таким образом, из системного толкования вышеуказанных положений судом первой инстанции сделан обоснованный вывод, что ТЭЦ является электростанцией (ОКОФ 11 4521011 Здания электростанций).

Код ОКОФ 11 4521111 не содержится в Перечне N 504, однако, эксперты сделали необоснованный вывод о том, что спорный объект соответствует графе "Примечание", обосновывая наличием в инженерном сооружении оборудования электрических и тепловых сетей (без документального подтверждения данного факта).

Для объектов с кодом ОКОФ 11 4521012 "здания электрических и тепловых сетей" в Перечне N 504 предусмотрена графа Примечание: инженерные сооружения для размещения специального оборудования электрических и тепловых сетей, общестанционного пункта управления, трансформаторной подстанции, блочной комплектной трансформаторной подстанции и т. д., закрытого распределительного устройства, переходного пункта, автоматического подпитывающего устройства маслонаполненных кабелей высокого давления, подпитывающего маслохозяйства маслонаполненных кабелей низкого давления, электролизной установки, компрессорной установки, преобразовательной подстанции (установки), павильонов тепловой сети, насосно-перекачивающих станций, зданий линейно-эксплуатационной службы, предназначенных для размещения электросетевого оборудования линий электропередачи и подстанций.

Здания Главных корпусов не являются инженерными сооружениями для размещения специального оборудования электрических и тепловых сетей, поскольку в силу пункта 3.6 СП 90.13330.2012 главный корпус ТЭС - здание или комплекс зданий (сооружений), в которых размещено основное оборудование ТЭС, обеспечивающее выработку электрической и тепловой энергии, непосредственно участвующее в этом процессе вспомогательное оборудование, а также, как правило, системы управления производственными процессами.

Также с учетом границ линий энергопередачи (п. 3.6 СП 124.13330.2012 (Свод правил. Тепловые сети. Актуализированная редакция СНиП 41-02-2003), утвержденный Приказом Минрегионразвития России от 30.06.2012 N 280, магистральные тепловые сети - тепловые сети (со всеми сопутствующими конструкциями и сооружениями), транспортирующие горячую воду, пар, конденсат водяного пара (теплоноситель) от выходной запорной арматуры (исключая ее) источника теплоты до первой запорной арматуры (включая ее) в тепловых пунктах и п. 34 ГОСТ 19431-84, линия электропередачи - электрическая линия, выходящая за пределы электростанции или подстанции и предназначенная для передачи электрической энергии на расстояние) - на территории ТЭЦ не могут быть расположены объекты электрических и тепловых сетей.

Таким образом, судом первой инстанции обоснованно установлено, что выводы экспертов не основаны на положениях СП 124.13330.2012, ГОСТ 19431-84, СП 90.13330.2012.

Учитывая вышеизложенное, представляется нормативно необоснованным и документально неподтвержденным вывод суда апелляционной инстанции о том, что магистральный трубопровод конструктивно связан с главным корпусом ТЭЦ, который спроектирован и построен таким образом, что предусматривает наличие специального подвального этажа, в который заходит магистральный трубопровод, поскольку трубопроводы, расположенные на территории ТЭЦ, не могут быть магистральными в силу закона.

Позиция экспертов о возможности отнесения спорных объектов к зданиям электрических и тепловых сетей по признаку нахождения в них как сетевого, так и генерирующего оборудования, противоречит сложившейся судебной арбитражной практике.

Судом первой инстанции обоснованно принято во внимание, что при рассмотрении данной категории споров суды отклоняют доводы налогоплательщика о том, что здание главного корпуса можно отнести к такому объекту, указанному в Перечне N 504, как "здания электрических и тепловых сетей" (код 11 4521012), поскольку в данном здании имеются главный щит управления, сетевые насосы для передачи тепловой энергии в сеть, комплектные распределительные устройства для распределения электрической энергии, которые упоминаются в примечаниях к льготируемым объектам ("инженерные сооружения для размещения специального оборудования электрических и тепловых сетей, общестанционного пункта управления"); здания водогрейных котельных (инв. N 1032Т102003, N 1032Т102039, N 103СТ103012) также относятся к объектам "здания электрических и тепловых сетей" (код 11 4521012), поскольку они соответствуют графе "Примечание" Перечня по указанному коду ОКОФ "инженерные сооружения для размещения специального оборудования электрических и тепловых сетей", так как в них размещается оборудование для подогрева сетевой воды с целью последующей передачи потребителям, как основанные на ошибочном толковании норм материального права.

Суды считают, что здание по своему фактическому хозяйственному (экономическому) назначению фактически является зданием электростанции, что соответствует коду ОКОФ 11 4521011 (Постановление Арбитражного суда Уральского округа от 08.12.2015 по делу N А71-15077/2014).

В Постановлении Арбитражного суда Уральского округа от 12.08.2015 N Ф09-5302/15 по делу N А50-19278/2014 суд исходил из того, что обязательным условием для отнесения имущества к подлежащему льготированию является наличие технологической связи между энергооборудованием и линией энергопередачи, а не физическое (территориальное) расположение указанных объектов. Сам факт наличия у общества линий энергопередачи, которым оно обосновывает наличие у него права на применение льготы, не может являться основанием для отнесения спорных объектов основных средств к их неотъемлемой части, поскольку они не связаны с процессом передачи электрической (тепловой) энергии в контексте Перечня N 504.

Таким образом, здание главного корпуса и пиковой котельной фактически являются зданиями электростанции.

Учитывая вышеизложенное, суд апелляционной инстанции на стр.6 (абз.9) сделал необоснованный вывод о том, что основной задачей ТЭЦ является обеспечение процесса теплоснабжения, а не выработка электроэнергии.

Обязательным условием для отнесения имущества к подлежащему льготированию является наличие технологической связи между энергооборудованием и линией энергопередачи, а не физическое (территориальное) расположение указанных объектов и их наименование".

Аналогичные выводы содержатся в постановлении Арбитражного суда Московского округа от 31.03.2017 по делу N А40-178063/2015 (по иску ООО "Башкирская генерирующая компания", Определением от 26.10.2017 Верховный суд Российской Федерации направил дело на новое рассмотрение по эпизоду о неправомерном включении обществом в состав расходов на оплату труда, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций, расходов по выплате денежных компенсаций при увольнении работников общества по соглашению сторон, по остальным эпизодам судебные акты оставлены без изменения) и в постановлении Арбитражного суда Московского округа от 04.05.2017 по делу N А41-22674/2015 (по иску ПАО "ЮНИПРО", Определением от 28.08.2017 Верховным судом Российской Федерации отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации).

Также следует отметить, что имеются судебные акты, в которых сделан вывод, что ОКОФ применяется для выполнения статистических задач, а не регулирует вопросы налогообложения. Поэтому обязательным условием для отнесения имущества к подлежащему льготированию является наличие технологической связи между энергооборудованием и линией энергопередачи, а не физическое (территориальное) расположение указанных объектов.

Факт наличия у общества линий энергопередачи, которым оно обосновывает наличие у него права на применение льготы, не может являться основанием для отнесения спорных объектов основных средств к их неотъемлемой части, поскольку они не связаны с процессом передачи электрической (тепловой) энергии в контексте Перечня N 504. Технологические процессы производства (генерации), передачи (транспорта), использования электрической и тепловой энергии принципиально различаются. В то же время электрическая часть электростанций, линий электропередачи, потребителей электроэнергии состоит из технических устройств, конструктивно и функционально идентичных и, соответственно, имеющих одинаковый код ОКОФ. Применение только кодов ОКОФ для идентификации оборудования, зданий и сооружений в части их отнесения к разделу Перечня "Линии энергопередачи" приводит к тому, что оборудование электростанций, обеспечивающее выработку электрической и тепловой энергии, потребителей электрической и тепловой энергии, ошибочно может быть отнесено к имуществу, входящему в состав линий энергопередачи, то есть в состав электрических сетей и сетей тепловых магистральных".

Приведенное толкование условий льготного налогообложения соответствует правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации, изложенной, в частности, в определениях от 14.06.2017 N 308-КГ17-6698, от 28.02.2017 N 302-КГ16-21381 и от 23.12.2016 N 309-КП6-17717.

Таким образом, вывод экспертов и суда апелляционной инстанции о том, что объекты основных средств здания главного корпуса являются неотъемлемой технологической частью линий энергопередачи и непосредственно связаны с процессом энергопередачи, а также о присвоении кода ОКОФ 114521012, являются ошибочными.

Суд апелляционной инстанции не принял во внимание то, что основное (первичное) назначение ТЭЦ ПАО "Мосэнерго" - выработка электрической и тепловой энергии. Передачу электроэнергии и тепла к потребителям осуществляют сетевые организации от точек разграничения балансовой принадлежности, следовательно, в данном споре можно вести речь только о конструктивной связи с линиями энергопередачи, но никак не о технологической.

Пунктом 3.23 Свода Правил "СП 90.13330.2012. Электростанции тепловые. Актуализированная редакция СНиП П-58-75" (далее - Свод правил) установлено, что теплоэлектроцентраль (ТЭЦ) это тепловая электростанция, на которой производится комбинированная выработка электрической энергии и тепла на базе внешнего теплового потребления.

Тогда как в соответствии с пунктом 34 ГОСТ 19431-84 линия электропередачи - это электрическая линия, выходящая за пределы электростанции или подстанции и предназначенная для передачи электрической энергии на расстояние.

Передача тепловой энергии, теплоносителя - совокупность организационно и технологически связанных действий, обеспечивающих поддержание тепловых сетей в состоянии, соответствующем установленным техническими регламентами, правилами технической эксплуатации объектов теплоснабжения и теплопотребляющих установок требованиям, прием, преобразование и доставку тепловой энергии, теплоносителя (п. 12 ст.2 Федерального закона от 27.07.2010 N 190-ФЗ "О теплоснабжении" (далее - Закон N 190-ФЗ).

Тепловая сеть - совокупность устройств (включая центральные тепловые пункты, насосные станции), предназначенных для передачи тепловой энергии, теплоносителя от источников тепловой энергии до теплопотребляющих установок (п 5 ст. 2 Закона N 190-ФЗ).

Магистральные тепловые сети - тепловые сети (со всеми сопутствующими конструкциями и сооружениями), транспортирующие горячую воду, пар, конденсат водяного пара, от выходной запорной арматуры (исключая ее) источника теплоты до первой запорной арматуры (включая ее) в тепловых пунктах (п. 3.6 СП 124.13330.2012).

При этом, к сетям тепловым магистральным не отнесены ответвления от них к центральным теплопунктам и сами центральные теплопункты.

В соответствии со Схемой теплоснабжения города Москвы на период до 2028 года основными видами деятельности ОАО "Мосэнерго" являются производство электрической и тепловой энергии, сбыт тепловой энергии потребителям Москвы и Московской области. Транспорт тепловой энергии от ТЭЦ ОАО "Мосэнерго" по тепловым сетям до ЦТП (ИТП) осуществляет ОАО "МТК". ОАО "Мосэнерго" заключает договор с ОАО "МОЭК" и ОАО "МТК" на продажу и транспорт тепловой энергии, произведенной на ТЭЦ.

На стр.10 (абз.1) Постановления суд апелляционной инстанции принимает в качестве доказательства наличия функции по транспортировке теплоносителя письмо ПАО "МОЭК" от 26.01.2018 N АП/07-777/18, согласно которому передача тепловой энергии (теплоносителя в виде воды или пара) по тепловой сети обеспечивается путем обеспечения гидравлического режима такой сети. Основой для создания и поддержания гидравлического режима работы магистральных тепловых сетей являются расположенные в спорных корпусах сетевые насосы ТЭЦ ПАО "Мосэнерго", обеспечивающие транспортировку теплоносителя. Однако суд апелляционной инстанции не учел законодательство, определяющее границы такой сети, что транспортировка энергии с помощью таких насосов происходит по территории ТЭЦ. Иные доказательства транспортировки энергии вне пределов ТЭЦ в материала дела не представлены.

Таким образом, вопрос о праве на применение налогоплательщиком льготы, предусмотренной п. 11 ст. 381 НК РФ, и пониженной налоговой ставки в размере 0,4% разрешен судом первой инстанции по имеющимся в деле доказательствам, с учетом положений действующего законодательства и устойчивой судебной практики по данному вопросу.

Таким образом, у суда апелляционной инстанции отсутствовали основания для изменения решения суда первой инстанции по изложенным основаниям.

Суд кассационной инстанции по доводам кассационной жалобы ПАО "Мосэнерго" не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Из материалов дела следует, что основанием для доначисления налога на прибыль организаций послужил вывод Инспекции о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды при взаимоотношениях с данными организациями, в частности, вследствие того, что уступка Обществом права требования задолженности не имела разумной деловой цели и экономической обоснованности. Также Инспекцией были установлены обстоятельства, свидетельствующие о недобросовестности данных организаций, о невозможности реального осуществления ими хозяйственных операций, о недостоверности и противоречивости сведений, отраженных в представленных документах.

Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований в указанной части пришел к выводам, что уступка прав требований Обществом по договорам цессии не имела разумной экономической цели; Общество не проявило должную осмотрительность при выборе спорных контрагентов; Общество не предприняло каких-либо действий для самостоятельного взыскания суммы задолженности без заключения договоров цессии; спорные контрагенты не осуществляли реальную хозяйственную деятельность. Указанные выводы поддержаны судом апелляционной инстанции.

В кассационной жалобе налогоплательщик указывает, что при проверке обоснованности учета полученных по уступке убытков в расходах не должна оцениваться их экономическая целесообразность и разумность. Действия налогового органа по отказу в учете убытка по цессии ведут к искажению действительного налогового обязательства налогоплательщика. Установленные обстоятельства не свидетельствуют о получении необоснованной налоговой выгоды.

Данные доводы подлежат отклонению ввиду следующего.

Судами установлено, что между Обществом (Цедент) и ЗАО "Электронный мир", ООО "Регион Металл", ООО "Нордикс", ООО "Специнвестпроект", ООО "Русяев. Консалтинговое бюро" (Цессионарии) в проверяемых периодах заключались договоры уступки права требования денежных долгов, возникших перед Обществом у ряда организаций - покупателей электроэнергии и мощности.

В результате уступки права требования долгов по данным договорам Обществом были получены убытки в общей сумме 230 065 410 рублей, которые учитывались в составе внереализационных расходов за 2011-2013 годы.

В свою очередь, Налоговым органом в отношении Цессионариев проведены мероприятия налогового контроля, по результатам которых установлено, что данные организации относятся к категории налогоплательщиков, не представляющих налоговую отчетность, и имеют признаки фирм-"однодневок" (отсутствие основных средств, работников, массовые учредитель и руководитель, по адресу регистрации не находятся).

Руководители спорных контрагентов отрицали свое участие в деятельности данных организаций. Кроме того, инспекцией установлено, что в организациях отсутствуют юристы и отсутствовал опыт истребования задолженности у юридических лиц.

Судами установлено, что денежные средства, поступающие на счета спорных контрагентов перечислялись на расчетные счета организаций, также имеющих признаки фирм-"однодневок", не представляющих налоговую отчетность, либо исчисляющих и уплачивающих в бюджет минимальные налоговые платежи, несопоставимые с оборотами по банковским счетам с дальнейшим их обналичиванием.

Вопреки доводам Общества о том, что уступка прав требований по договорам цессии со спорными контрагентами была экономически обоснована и направлена на устранение рисков получения еще больших убытков судами установлено, что в большинстве случаев денежные средства, перечисленные Обществу по договорам уступки права требования поступали от спорных контрагентов после перечисления им денежных средств самими Должниками. При этом Должники обладали достаточными средствами для оплаты задолженности перед Налогоплательщиком.

Так, согласно анализу банковской выписки ЗАО "Электронный мир" и ООО "Специнвестпроект", денежные средства, перечисленные Обществу по договорам уступки права требования, поступали от ООО "Юрэнергоконсалт" с назначениями платежей: за ОАО "Каббалкэнерго", ОАО "Калмэнергосбыт", ОАО "Карачаево-Черкесскэнерго", ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания", ОАО "Ингушэнерго", ОАО "Севкавказэнерго", которые являлись должниками Общества.

При этом Инспекцией установлено, что между ООО "Юрэнергоконсалт" и организациями-должниками были заключены агентские договоры, в рамках которых ООО "Юрэнергоконсалт" осуществляло, в том числе мероприятия по получению дебиторской задолженности и погашению кредиторской задолженности данных организаций.

В свою очередь, денежные средства перечислялись на расчетный счет спорных контрагентов в течение сроков, за которые фактически не могли быть выполнены мероприятия по взысканию задолженности (переписка с должниками, встречи, переговоры и т.п.). Ряд организаций-должников в течение 1-2 дней с момента заключения договоров цессии в полном объеме перечисляли задолженность на счета Цессионариев, что свидетельствует о том, что данные организации обладали необходимой суммой денежных средств для оплаты долгов перед ПАО "Мосэнерго".

Финансовые распоряжения ОАО "МРСК Северного Кавказа" на проведение платежей ООО "Юрэнергоконсалт" по счету ОАО "Калмэнергосбыт" в адрес ЗАО "Электронный мир" и ООО "Специнвестпроект" датированы в кратчайшие сроки с дат заключения договоров уступки права требования между ПАО "Мосэнерго" и ЗАО "Электронный мир", ООО "Специнвестпроект".

Таким образом, ЗАО "Электронный мир" и ООО "Специнвестпроект" оплатили ПАО "Мосэнерго" стоимость приобретенных прав требования задолженности за счет средств, полученных от организаций-должников, то есть данные организации в период заключения Обществом договоров цессии обладали необходимой суммой денежных средств для оплаты долгов ПАО "Мосэнерго" в полном объеме.

ОАО "Калмэнергосбыт" не представило по требованию Инспекции документы, подтверждающие проведение ЗАО "Электронный мир" и ООО "Специнвестпроект" мероприятий, направленных на взыскание задолженности, возникшей перед ПАО "Мосэнерго" (переписка, протоколы переговоров по вопросу урегулирования задолженности, документы, подтверждающие проведение претензионной и досудебной работы и т.д.).

Также ПАО "Севкавказэнерго" представило документы (информацию), из которых следует, что ПАО "Мосэнерго" регулярно направляло в адрес ПАО "Севкавказэнерго" требования об оплате, претензии; в 2010-2013 годах ООО "Специнвестпроект" мероприятий, направленных на взыскание задолженности с ПАО "Севкавказэнерго" не проводило.

Согласно выписке по расчетному счету ООО "Нордикс" сумма денежных средств была перечислена ОАО "Тверьэнергосбыт" 21.06.2013 с назначением платежа: "оплата по договору N 66-628 от 17.06.2013 за электроэнергию за ноябрь-декабрь 2012 года по уведомлению N 0507-Ц-13, N 0506-Ц-13 об уступке права (требований)".

Следовательно, ОАО "Тверьэнергосбыт" еще до заключения договора уступки права требования между ПАО "Мосэнерго" и ООО "Нордикс" обладало необходимой суммой денежных средств для оплаты долгов перед Обществом в полном объеме.

При этом ОАО "Тверьэнергосбыт" в ходе проведения мероприятий налогового контроля представило договор уступки права требования от 17.06.2013 N 66-628, заключенный между ПАО "Мосэнерго" (Цедент) и ООО "Нордикс" (Цессионарий), в соответствии с которым Цедент уступает, а Цессионарий приобретает право (денежное требование) к ОАО "Тверьэнергосбыт" (Должник) на взыскание долга в сумме 56 169 945,54 рублей. Указанную сумму денежных средств ОАО "Тверьэнергосбыт" перечислило ООО "Нордикс" платежным поручением от 21.06.2013 N 5209.

Таким образом, по взаимоотношениям с ООО "Нордикс" Обществом и ОАО "Тверьэнергосбыт" были представлены разные документы, в частности, договоры уступки права требования.

Согласно выписке по расчетному счету ООО "Русяев. Консалтинговое бюро" сумма денежных средств была перечислена должником 12.12.2013, из которой 13.12.2013 ООО "Русяев. Консалтинговое бюро" в рамках договора уступки права требования перечислило на расчетный счет Общества 44 250 379 рублей.

Следовательно, на момент заключения данного договора ОАО "Дагестанская энергосбытовая компания" обладало необходимой суммой денежных средств для оплаты долгов перед ПАО "Мосэнерго" в полном объеме.

С учетом вышеизложенного, совокупность выявленных обстоятельств свидетельствует о том, что должники имели возможность самостоятельно погасить спорную задолженность перед Обществом.

Общество указывало, что до заключения договоров цессии им была проявлена должная осмотрительность, а именно запрошены у данных организаций документы, подтверждающие реальность их существования и проверило представленную информацию в доступных источниках.

Между тем, в ходе выездной налоговой проверки Обществом по требованиям Инспекции не были представлены документы (информация) о том, каким образом были найдены данные организации, какие критерии послужили основанием при их выборе. Также не представлены документы по проведению конкурсных процедур для заключения договоров уступки права требования, деловая переписка, касающаяся заключения и исполнения данных договоров, в связи с чем, вышеуказанный довод является необоснованным.

Судами установлено, что выявленные факты свидетельствуют о фиктивности указанных сделок, которые заключены ПАО "Мосэнерго" исключительно с целью вывода денежных средств на расчетные счета организаций, имеющих признаки фирм-"однодневок", иностранных юридических лиц, индивидуальных предпринимателей, физическим лицам с целью их дальнейшего обналичивания, а также о недостоверности и противоречивости сведений, отраженных в первичных документах, представленных Обществом в подтверждение понесенных убытков по сделкам уступки права требования.

Совокупность установленных Инспекцией обстоятельств с учетом того, что ПАО "Мосэнерго" относится к категории крупнейших налогоплательщиков позволяет сделать вывод о том, что Общество имело возможность самостоятельно и в полном объеме взыскать с должников суммы дебиторской задолженности без заключения договоров цессии, между тем ПАО "Мосэнерго" не предприняло каких-либо действий для этого и не использовало всех средств, направленных на защиту своих прав, предусмотренных законодательством Российской Федерации.

Таким образом, с учетом изложенного, суд кассационной инстанции, руководствуясь пунктом 5 части 1 статьи 287 АПК РФ, отменяет постановление суда апелляционной инстанции, как принятое при нарушении норм материального права, и оставляет в силе решение суда первой инстанции, как законное и обоснованное.

Руководствуясь статьями 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд:

ПОСТАНОВИЛ:

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10.08.2020 года по делу N А40-214170/2016 отменить.

Оставить в силе решение Арбитражного суда города Москвы от 23.01.2020 года.

Председательствующий судья

А.А. Гречишкин

Судьи

О.В. Каменская Н.В. Буянова