Постановление Арбитражного суда Московского округа от 13 июля 2021 г. N Ф05-3646/21 по делу N А41-31644/2020

г. Москва

13 июля 2021 г.

Дело N А41-31644/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 06.07.2021.

Полный текст постановления изготовлен 13.07.2021.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

председательствующего-судьи Крекотнева С.Н.

судей Анциферовой О.В., Каменской О.В.,

при участии в заседании:

от заявителя: Пичко М.Н. по дов. от 20.12.2019

от заинтересованного лица: Ковалева Е.В. по дов. от 30.12.2020

рассмотрев 06.07.2021 в судебном заседании кассационную жалобу

ИП Салимжановой Л.В.

на решение Арбитражного суда Московской области от 06.10.2020

и постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2020

по заявлению ИП Салимжановой Ларисы Владимировны (ОГРНИП: 319508100314520)

к Межрайонной ИФНС N 10 по Московской области (ОГРН: 1045018100038)

о признании недействительным решения от 20.12.2019 N 11-41/00934

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Салимжанова Лариса Владимировна (далее - заявитель, налогоплательщик, предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 10 по Московской области (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) от 20.12.2019 N 11-41/00934 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Московской области от 06.10.2020, оставленным без изменения постановлением Десятого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2020, в удовлетворении заявленных предпринимателем требований отказано.

Не согласившись с принятыми по существу спора судебными актами, заявитель обратилась в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой, указывая на неправильное применение судами норм материального права по вопросам исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и практики их применения, а также на нарушение судами норм процессуального права вследствие отказа в приобщении подтверждающих произведенные расходы документов с указанием в судебных актах на непредставление таких документов, просит решение и постановление отменить и направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Московской области.

В соответствии с абзацем 2 части 1 статьи 121 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации информация о принятии кассационной жалобы к производству, о месте и времени судебного заседания была размещена на официальном Интернет-сайте суда: http:www.fasmo.arbitr.ru.

Определением от 06.07.2021 в связи с наличием предусмотренных статьей 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оснований была произведена замена судьи Матюшенковой Ю.Л. на судью Каменскую О.В.

В заседание суда кассационной инстанции 06.07.2021 представитель заявителя изложенные в жалобе и дополнении к ней, а также в приобщенных к материалам дела письменных объяснениях доводы и требования поддержал, представитель заинтересованного лица против удовлетворения жалобы возражал по доводам приобщенных к материалам дела отзыва и письменных объяснений.

Обсудив доводы кассационной жалобы с учетом дополнений и объяснений, а также отзыва и письменных объяснений, выслушав объяснения представителей сторон и проверив в порядке статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в обжалуемой части правильность применения судами первой и апелляционной инстанции норм процессуального и материального права, суд кассационной инстанции считает судебные акты подлежащими отмене в связи со следующим.

Из представленных в материалы дела документов судами при рассмотрении спора по существу установлено, что по итогам проведенной выездной налоговой проверки инспекцией 23.07.2019 было вынесено Решение N 06-36/00994 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому деятельность заявителя за 2015-2017 года по сдаче принадлежащего ей недвижимого имущества в аренду без регистрации в качестве индивидуального предпринимателя была переквалифицирована в предпринимательскую и, как следует из вступивших в законную силу и опубликованных в информационной системе "Картотека арбитражных дел" судебных актов по делу N А41-109767/2019, заявителю с учетом смягчающих ответственность обстоятельств и налоговых вычетов начислено к уплате в бюджет 14 558 364 руб. налога на добавленную стоимость и 3 3 949 548 руб. пени. Кроме того, заявитель привлечена к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 и пунктом 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа размере 470 028 руб. и 705 042 руб. соответственно.

Указывая на удержание и уплату НДФЛ арендаторами и признание инспекцией деятельности заявителя предпринимательской, заявителем 19.07.2019 была представлена уточненная налоговая декларация по НДФЛ за 2015 год, по итогам камеральной проверки которой применение налогоплательщиком к налоговой базе в размере 24 187 377 руб. 97 коп. профессионального налогового вычета в размере 5 857 430 руб., уменьшающего перечисленную налоговыми агентами сумму налога на 1 327 453 руб., было признано неправомерным ввиду отсутствия у налогоплательщика в данный период статуса индивидуального предпринимателя, в связи с чем инспекций 20.12.2019 было вынесено оспариваемое Решение N 11-41/00934 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым налогоплательщику предложено уплатить недоимку по НДФЛ в размере 1 327 453 руб.

Поскольку решением от 27.03.2020 N 07-12/023727@ УФНС России по Московской области оставило апелляционную жалобу предпринимателя без удовлетворения, заявитель обратился с вышеуказанными требованиями в суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных предпринимателем требований, суд первой инстанции, и оставляя решение без изменения, суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями статей 78, 210, 221, 227, 231 Налогового кодекса Российской Федерации, исходили из отсутствия у налогоплательщика, не имевшего в спорный отчетный период статуса индивидуального предпринимателя, права на применение профессионального налогового вычета при сдаче в аренду недвижимого имущества, используемого в предпринимательской деятельности, отметив при этом с учетом правовой позиции Конституционно Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 17.02.2015 N 262-О и поддержанной Верховным Судом Российской Федерации в определении от 04.09.2018 N 307-КГ18-13379, выбор заявителем ненадлежащего способа возврата излишне удержанной суммы налога, а также на недоказанность заявителем обоснованности своих требований.

В то же время судами первой и апелляционной инстанции не учтено следующее.

Как разъяснено в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2011 N 1017-О-О, индивидуальный предприниматель в соответствии с пунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации вправе воспользоваться профессиональным налоговым вычетом в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом, исходя из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, приведенной в постановлении от 27.12.2012 N 34-П, отсутствие государственной регистрации гражданина в качестве индивидуального предпринимателя само по себе не означает, что деятельность гражданина не может быть квалифицирована в качестве предпринимательской, если по своей сути она фактически является таковой.

Поскольку абзацем четвертым пункта 2 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них Налоговым кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями, то при невыполнения гражданином вышеуказанной обязанности налоговые органы вправе осуществить налогообложение гражданина по правилам, установленным для предпринимательской деятельности.

При этом налоговые обязательства должны быть определены таким образом, как если бы гражданин был зарегистрирован в качестве предпринимателя, то есть с учетом права на применение предусмотренного подпунктом 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации профессионального налогового вычета.

Согласно изложенным в пункте 8 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснениям, при толковании положений абзаца 4 пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации необходимо исходить из того, что предоставление индивидуальному предпринимателю - плательщику НДФЛ права при отсутствии подтверждающих документов применить профессиональный налоговый вычет в определенном этой нормой размере не лишает его возможности вместо реализации названного права доказывать фактический размер соответствующих расходов применительно к правилам подпункту 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации.

Соответственно, запрет на профессиональный налоговый вычет в размере 20 процентов общей суммы доходов в отношении физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, не исключает обязанность предоставить профессиональный вычет в сумме документально подтвержденных расходов.

Обратное не вытекает из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 29.01.2015 N 223-О, в котором указано об отсутствии у гражданина, не исполнившего обязанность по регистрации себя в качестве предпринимателя, права на использование дополнительной гарантии, установленной абзацем четвертым пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации и заключающейся в возможности пори отсутствии документального подтверждения понесенных расходов применить профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности.

При этом имеющееся в абзаце четвертом пункта 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации прямое указание на нераспространение настоящего положения на физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, не установлено в отношении всего пункта 1 названной статьи.

Принимая во внимание изложенное, физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, и не зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей, при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц имеют право на профессиональный налоговый вычет в виде фактически понесенных расходов.

Данная позиция изложена в пункте 7 Обзора правовых позиций, отраженных в судебных актах Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного Суда Российской Федерации, принятых в первом квартале 2021 года по вопросам налогообложения, а также в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 04.06.2021 N 309-ЭС21-9331 и от 08.06.2021 N 309-ЭС21-7461.

При этом является также несостоятельным вывод судов нижестоящих инстанций о нарушении заявителем порядка возврата излишне уплаченного ввиду неприменения налоговых вычетов сумм налога, поскольку предусмотренный положениями статьи 231 Налогового кодекса Российской Федерации порядок на установленные положениями статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации профессиональные налоговые вычеты не распространяется, поскольку обоснованность и фактический размер таких вычетов подлежит подтверждению применительно к положениям статей 247 и 252 Налогового кодекса Российской Федерации.

Таким образом, настоящий спор судами первой и апелляционной инстанций рассмотрен с ошибкой в применении норм материального права, повлекший при этом необоснованный отказ в приобщении и оценке представленных заявителем в подтверждение понесенных расходов на содержание передаваемого в аренду имущества документов, в связи с чем судебные акты на основании положений части 2 статьи 288 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат отмене.

Поскольку для принятия нового судебного акта требуется непосредственное исследование и оценка обстоятельств дела, дело подлежит направлению на новое рассмотрение в Арбитражный суд Московской области.

При новом рассмотрении суду следует учесть изложенное и, исследовав и оценив с учетом положений статей 71 и 168 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные, в том числе дополнительно, в материалы дела документы и заявленные сторонами доводы и возражения, при правильном применении норм материального и процессуального, включая положения, права принять законный и обоснованный судебный акт.

При этом судебная коллегия отклоняет довод жалобы заявителя о выходе судами при рассмотрении дела за пределы заявленных требований как обусловленные ошибочным толкованием описательной части судебных актов, указывающих на начисление недоимки налоговым органом в оспариваемом решении, а не на наличие факта задолженности заявителя перед бюджетом как такового.

Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Московской области от 06.10.2020 и постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 21.12.2020 по делу N А41-31644/2020 отменить, направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Московской области.

Председательствующий судья

С.Н. Крекотнев

Судьи

О.В. Анциферова О.В. Каменская