Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 12 апреля 2006 г. N А09-4745/05-12 Дело в части признания недействительным решения МИФНС о доначислении к уплате налога на добавленную стоимость, пени за неуплату налога, применении налоговой санкции передано на новое рассмотрение, поскольку выводы суда о том, что заявителем подтверждено право на применение ставки 0 процентов по налоговым декларациям по НДС, не соответствуют требованиями НК РФ, помимо этого, суд оставил без судебной оценки довод налогового органа, приведенный в решении, о том, что налогоплательщик необоснованно отразил в налоговой декларации обороты по реализации товаров (работ, услуг), облагаемые ставкой 0 процентов (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 12 апреля 2006 г. N А09-4745/05-12
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе председательствующего, судей, при участии в заседании: от общества - не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом; от налогового органа - К.И.В. - дов. от 12.04.06 г. N 28, Б.И.В. - дов. от 10.01.06 г. N 3;

рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции ФНС РФ N 6 по Брянской области на решение от 08.12.05 г. Арбитражного суда Брянской области по делу N А09-4745/05-12, установил:

Федеральное государственное унитарное предприятие "БЭМЗ" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения от 11.05.05 г. N 980 Межрайонной инспекции ФНС РФ N 6 по Брянской области в части доначисления НДС в сумме 1 270 301 руб., пени по НДС, приходящиеся на эту сумму, применения налоговой санкции в сумме 312 524 руб. 80 коп. (с учетом уточненных требований).

Решением от 08.12.05 г. Арбитражного суда Брянской области заявление удовлетворено.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе МИ ФНС РФ N 6 по Брянской области просит отменить названный судебный акт, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального и процессуального права по двум основаниям (по проездным билетам и по заявленной льготе).

Проверив материалы дела, исходя из доводов жалобы, заслушав представителей налогового органа, суд кассационной инстанции приходит к выводу, что обжалуемое решение подлежит частичной отмене.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией МНС РФ N 6 по Брянской области по результатам выездной налоговой проверки.

Федерального государственного унитарного предприятия "БЭМЗ" принято решение от 11.05.05 г. N 980 о привлечении налогоплательщика к ответственности в соответствии с п. 1 ст. 122, ст. 123 Налогового кодекса РФ, доначислении налогов и пени, в том числе НДС в сумме 1 270 301 руб., пени по НДС на эту сумму налога, применении налоговой санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 312 524 руб. 80 коп., что оспаривает налогоплательщик.

Основанием для доначисления налоговым органом НДС в сумме 117 886 руб. явились выводы инспекции о необоснованном применении налогового вычета по расходам на проезд к месту служебной командировки и обратно (железнодорожные билеты и плата за постельные принадлежности) в связи с тем, что, по мнению инспекции, предприятие в нарушение п. 1 ст. 172 и п. 1 ст. 169 НК РФ в отсутствие счетов-фактур выделяло сумму налога из расчетных документов расчетным путем.

В соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленного в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих уплату налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6-8 ст. 171 НК РФ.

Пунктом 7 ст. 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также по расходам на наем жилого помещения).

Следовательно, налоговое законодательство допускает вычет сумм налога, уплаченных по расходам на командировки не только на основании счетов-фактур, в которых сумма НДС выделена отдельной строкой, но и на основании иных документов.

Согласно п. 6 ст. 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

В силу п. 7 ст. 168 НК РФ при реализации товаров за наличный расчет организациями (предприятиями) и индивидуальными предпринимателями розничной торговли и общественного питания, а также другими организациями, индивидуальными предпринимателями, выполняющими работы и оказывающими платные услуги непосредственно населению, требования, установленные пунктами 3 и 4 настоящей статьи, по оформлению расчетных документов и выставлению счетов-фактур считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы.

Исходя из данной нормы следует, выделение в проездных документах налога на добавленную стоимость не требуется, о чем прямо закреплено в п. 6 ст. 168 НК РФ.

Вывод инспекции о том, что при реализации проездных документов необходимы счета-фактуры также противоречит вышеприведенным нормам материального права.

Судом установлено, что проездные документы (железнодорожные билеты) приобретались подотчетными лицами ФГУП "БЭМЗ" в кассах ОАО "РЖД". При этом, проездные документы, выданные работникам заявителя, соответствовали установленной форме, и сумма налога была включена в стоимость билета, так как ОАО "РЖД" является плательщиком НДС с оборотов по реализации товаров (работ, услуг).

В данном случае, как правильно указал суд, суммы налога, подлежащие вычету, заявителем правомерно определены расчетным путем, исходя из расчетной ставки НДС - 18/118 от стоимости реализации железнодорожных билетов.

Исходя из изложенного, вывод суда о том, что у налоговой инспекции отсутствовали правовые основания для доначисления НДС в сумме 117 886 руб., начисления пени в размере 39 449 руб. и применения налоговой санкции в сумме 18 745 руб. является правильным.

При доначислении НДС за декабрь 2003 г., май 2004 г., февраль 2004 г. на общую сумму 73 408 руб., начислении пени - 6 792 руб. и применении штрафа в размере 14 682 руб. налоговая инспекция посчитала, что предприятие не подтвердило обоснованность применения налоговой ставки 0% при реализации комплекса подготовительных наземных работ, технологически и неразрывно связанных с выполнением работ непосредственно в космическом пространстве.

В обоснование своих доводов налоговый орган, в частности, указал, что представленные ФГУП "БЭМЗ" документы не подтверждают факт выполнения работ (оказание услуг) непосредственно в космическом пространстве, а также комплекса подготовительных наземных работ (услуг) технологически обусловленных и неразрывно связанных с выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом пространстве, отсутствует копия лицензии заказчика на космическую деятельность, в связи с чем инспекция пришла к выводу, что работы (услуги), указанные в договорах, относятся к услугам иного характера и подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.

Суд обоснованно отклонил данный довод в виду следующего.

В силу п.п. 5 п. 1 ст. 164 НК РФ при реализации работ (услуг), выполняемых, оказываемых непосредственно в космическом пространстве, а также комплекса подготовительных наземных работ (услуг), технологически обусловленного и неразрывно связанного с выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом пространстве, налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов.

Согласно п. 7 ст. 165 НК РФ при реализации работ (услуг), предусмотренных подпунктом 5 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы представляются следующие документы:

1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранными или российскими лицами на выполнение работ (оказание услуг);

2) выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическое поступление выручки от российского или иностранного лица за выполненные работы (оказанные услуги) на счет налогоплательщика в российском банке с учетом особенностей, предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 и подпунктом 3 пункта 2 настоящей статьи;

3) акты и иные документы (их копии), подтверждающие выполнение работ (оказание услуг) непосредственно в космическом пространстве, а также выполнение работ (оказание услуг), технологически обусловленных и неразрывно связанных с выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом пространстве.

Суд, исследовав предмет заключенных предприятием с ГУНПП "АТС" (заказчик) договоров N 128/403 от 21.10.03 г., N 128/49 от 05.02.04 г., приложения к нему, акты о выполнении работ по договору, установил, что предметом договора является проведение силами бригады специалистов ФГУП "БЭМЗ" ремонтных работ, годового обслуживания и продления срока эксплуатации до 2005 года 2-х систем 11Н736-01, размещенных в филиале ФГУП КБТМ, а также работ по подготовке систем 11Н736 к штатной работе по пуску РН 11К77 с КА 11Ф644 N 16, размещенных на космодроме "Байконур". При этом в договорах указано, что данные работы технологически обусловлены подготовкой КИС 17Н648 (и комплектующих ее систем 1Ш736-01) к работам по подготовке и запуску КА 11Ф644.

Из протокола разногласий к договору N 07-03 от 01.10.03 г. между ГУНПП "АТС" и ФГУП КБТМ, во исполнение которого был заключен вышеуказанный договор N 128/403 от 21.10.03 г., усматривается, что работы по ремонту, обслуживанию и продлению срока эксплуатации 2-х систем 11Н736-01 являются комплексом подготовительных наземных работ по обеспечению подготовки КИС 17Н648 и системы 11Н736-01 к работам с КА11Ф644 технологически обусловленным и неразрывно связанным с выполнением работ непосредственно в космическом пространстве.

В связи с этим суд пришел к правильному выводу о том, что представленные заявителем доказательства подтверждают факт выполнения заявителем комплекса подготовительных наземных работ (услуг), технологически обусловленного и неразрывно связанного с выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом пространстве.

Довод налоговой инспекции о необоснованности применения налоговой ставки 0% в указанные периоды в связи с непредставлением предприятием лицензии заказчика на космическую деятельность судом обоснованно не принят во внимание по следующим основаниям.

Ст. 2 Закона РФ от 20.08.93 г. N 5663-1 "О космической деятельности" (с последующими изменениями и дополнениями) предусмотрено, что для целей настоящего Закона под космической деятельностью понимается любая деятельность, связанная с непосредственным проведением работ по исследованию и использованию космического пространства, включая Луну и другие небесные тела.

При этом космическая деятельность включает в себя создание (в том числе разработку, изготовление и испытания, использование (эксплуатацию) космической техники, космических материалов и космических технологий) и оказание иных, связанных с космической деятельностью, услуг, а также международное сотрудничество Российской Федерации в области исследования и использования космического пространства.

В соответствии с "Положением о лицензировании космической деятельности", утвержденным Постановлением Правительства РФ от 14.06.02 г. N 422, лицензированию подлежит космическая деятельность, включающая в себя создание и производство космической техники, создание и развитие космической инфраструктуры; запуск и управление полетом космических объектов; использование (эксплуатация) космической техники, космических технологий и информации, получаемой с помощью космических средств; предоставление услуг, связанных с созданием, запуском и использованием (эксплуатацией) космической техники; прием, обработку и распространение информации, получаемой с космических аппаратов дистанционного зондирования Земли.

Следовательно, подготовительные наземные работы, поименованные в вышеуказанных договорах, в силу данной нормы Закона лицензированию не подлежат.

Кроме того, суд правильно сослался на то, что в п. 7 ст. 165 НК РФ отсутствует указание на необходимость представления лицензии заказчика (копии) как обязательное условие применения по НДС налоговой ставки 0%.

Как следует из решения налогового органа, фактическое поступление выручки от российского лица за выполненные работы на счет налогоплательщика в российском банке в сумме 93622 руб. 20 коп. подтверждается копией выписки банка от 04.02.04 г., платежным поручением от 04.02.04 г. N 66 на сумму 93622 руб. 20 коп.

Таким образом, следует признать, что выводы суда о том, что ФГУП "БЭМЗ" по налоговой декларации за февраль 2004 г. подтвердило свое право на применение налоговой ставки 0 процентов соответствуют фактическим обстоятельствам дела и требованиям налогового законодательства.

В то же время выводы суда в отношении спорных сумм НДС, показанных в налоговых декларациях за январь и май 2004 г., являются ошибочными.

В решении налоговый орган ссылался на нарушение заявителем в этой части правил подпункта 2 пункта 1 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс), так как инспекции не были представлены выписки банка или их копии, удостоверяющие фактическое поступление выручки от российского лица на счет налогоплательщика в российском банке.

В мотивировочной части решения суда (абзац 2 стр. 8) указано, что из оспариваемого решения инспекции следует, что налогоплательщиком были представлены выписки банка, подтверждающие внесение налогоплательщиком полученных сумм на его счет в российском банке, а также копии приходных кассовых ордеров, подтверждающие фактическое поступление выручки от заказчика по вышеуказанным договорам.

Однако, в абзаце третьем суд ссылается на противоположные доводы - пояснения представителя заявителя о том, что в связи с недостаточным финансированием, полным отсутствием средств, предприятие не имело возможности выплачивать командировочные расходы работникам, направленным в командировку для проведения работ по договорам, в связи с чем между сторонами была достигнута договоренность в целях избежания срыва сроков выполнения работ, связанных с космическим пространством, в соответствии с которой заказчик выдает денежные средства командированным работникам исполнителя в счет оплаты по договору N 128/403. И далее суд ссылается, что указанные доводы представителя заявителя подтверждены письмом N 219 от 18.12.03 г. заказчика - ГУП НПП "АТС", расходными кассовыми ордерами.

В соответствии со ст. 287 АПК РФ арбитражный суд кассационной инстанции отменяет принятый судебный акт и передает дело на новое рассмотрение, если при рассмотрении дела в суде первой инстанции судом неполно выяснены фактические обстоятельства, выводы суда не соответствуют этим обстоятельствам и принятое решение в связи с этим недостаточно обосновано.

Кроме того, толкование судом подпункта 2 пункта 1 статьи 165 Кодекса не соответствует содержанию этой нормы.

Как отмечено в Постановлении от 07.12.04 г. N 8911/04 Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ, в силу общего правила, предусмотренного данной нормой, выписка банка или ее копия (далее - выписка банка), подтверждающая фактическое поступление выручки на счет налогоплательщика в российском банке, является одним из тех обязательных документов, которые подлежат представлению налогоплательщиком в налоговые органы для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов.

Кроме того, согласно данной норме, в случае если договором предусмотрен расчет наличными денежными средствами, налогоплательщик представляет в налоговые органы выписку банка (копию выписки), подтверждающую внесение налогоплательщиком полученных сумм на его счет в российском банке, а также копии приходных кассовых ордеров, подтверждающие фактическое получение выручки от российского или иностранного лица - покупателя товаров (работ, услуг).

Следовательно, для налогоплательщика, получившего оплату наличными рублями, зачисление денег на счет в российском банке и представление в налоговые органы наряду с приходным кассовым ордером соответствующей выписки банка относится к числу обязательных условий применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.

Названная выписка выдается банком и в данном случае удостоверяет совершение банковской операции - зачисление определенной суммы денег на конкретный счет налогоплательщика, открытый в этом банке. Приходный кассовый ордер оформляется на прием наличных денежных средств в кассу получающим их лицом - самим налогоплательщиком. Упомянутые документы составляются разными лицами, свидетельствуют о различных по своему характеру денежных операциях и не являются взаимозаменяемыми.

Таким образом, выводы суда о возможности замены выписки банка и приходных кассовых ордеров письмом заказчика и расходными кассовыми ордерами не отвечают содержанию подпункта 2 пункта 1 статьи 165 Кодекса.

Согласно пункту 3 статьи 172 Кодекса вычеты сумм налога, предусмотренные статьей 171 Кодекса в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 Кодекса, производятся только при представлении в налоговые органы соответствующих документов, приведенных в статье 165 Кодекса.

Исходя из изложенного, выводы суда о том, что заявителем подтверждено право на применение ставки 0 процентов по налоговым декларациям по налогу на добавленную стоимость, представленным за январь и май 2004 г., не соответствуют требованиями статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации.

Помимо этого, суд оставил без судебной оценки довод налогового органа, приведенный в решении, о том, что налогоплательщик необоснованно отразил в налоговой декларации за январь 2004 г. обороты по реализации товаров (работ, услуг), облагаемые ставкой 0 процентов, поскольку исходя из принятой учетной политики (кассовый метод) в соответствии с п. п. 2 п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы в целях налогообложения является декабрь 2003 г. (акт выполненных работ датирован декабрем 2003 г., оплата по расходным кассовым ордерам произведена также в декабре 2003 г.).

При указанных обстоятельствах оспариваемое решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене как противоречащее законодательству и нарушающее единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права.

При новом рассмотрении дела суду необходимо установить фактические обстоятельства дела на основе полного и всестороннего исследования имеющихся доказательств, дать оценку всем доводам сторон в обоснование своих позиций.

Руководствуясь п. 3 ч. 1 ст. 287, ст. ст. 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

Решение Арбитражного суда Брянской области от 08.12.05 г. по делу N А09-4745/06-12 отменить в части признания недействительным решения от 11.05.05 г. N 980 Межрайонной инспекции ФНС РФ N 6 по Брянской области о доначислении к уплате налога на добавленную стоимость в сумме 54 684 руб., пени за неуплату налога в срок - 4 947 руб., применении налоговой санкции в виде штрафа в размере 10 937 руб. и в этой части дело передать на новое рассмотрение в первую инстанцию этого же арбитражного суда.

В остальной части решение суда оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.