Постановление Арбитражного суда Московского округа от 13 июля 2022 г. N Ф05-15199/22 по делу N А40-104079/2021

город Москва

13 июля 2022 г.

Дело N А40-104079/2021

Резолютивная часть постановления объявлена 11.07.2022 года.

Полный текст постановления изготовлен 13.07.2022 года.

Арбитражный суд Московского округа в составе:

Председательствующего судьи: Анциферовой О.В.

судей: Гречишкина А.А., Матюшенковой Ю.Л.,

при участии в заседании:

от заявителя: Палагун С.А., доверенность от 23.12.2021 г.,

от заинтересованного лица: Соловьев А.А., доверенность от 14.06.2022 г., Перлова И.О., доверенность от 27.06.2022 г.,

рассмотрев 11 июля 2022 года в открытом судебном заседании кассационную жалобу АО "Ленгазспецстрой"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 15.12.2021 года,

постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2022 года, по заявлению АО "Ленгазспецстрой"

к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4

о признании недействительным решение,

УСТАНОВИЛ:

АО "Ленгазспецстрой" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 11.11.2020 N 03-1-29/2/140 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления налога на прибыль организации за 2015 год в сумме 81 346 097 руб. о соответствующих пеней по пункту 2.1.3. решения; доначисления налога на добавленную стоимость за 2015 год в сумме 73 211 487 руб. о соответствующих пеней по пункту 2.2.3. решения; включения в налоговую базу по НДФЛ и исчисления НДФЛ в сумме 2 947 663 руб. с выплат при выходе на пенсию и начислению соответствующих пеней по пункту 2.3.2. решения.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 15.12.2021 года, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2022 года, в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с принятыми по делу судебными актами арбитражного суда первой и апелляционной инстанций, АО "Ленгазспецстрой" обратилось в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой.

Представитель заявителя настаивал на удовлетворении кассационной жалобы по доводам, изложенным в ней. Представители заинтересованного лица против удовлетворения кассационной жалобы возражал по доводам, изложенным в приобщенном к материалам дела отзыве на кассационную жалобу, а также в судебных актах и просили судебные акты суда первой и апелляционной инстанций оставить без изменения, кассационную жалобу без удовлетворения.

Законность судебных актов проверена в порядке ст. ст. 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой АО "Ленгазспецстрой", в которой заявитель со ссылкой на несоответствие выводов суда первой и апелляционной инстанций фактическим обстоятельствам дела, а также на нарушение норм материального и процессуального права просит решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции отменить, принять новый судебный акт.

Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, выслушав представителей сторон, проверив в порядке статей 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражным судом первой и апелляционной инстанции норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, считает судебные акты подлежащими отмене в части, с принятием нового судебного акта по следующим основаниям.

Как установлено судами двух инстанции в ходе рассмотрения дела по существу, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, соблюдения налогового законодательства за период с 01.01.2015 по 31.12.2017 в отношении общества, по результатам которой составлен акт налоговой проверки от 23.09.2019 N 03-1-29/19.

С учетом представленных заявителем письменных возражений от 23.01.2020 N И/704/00500 (вх. N 01295 от 23.01.2020), проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, дополнения к акту налоговой проверки от 03.08.2020 N 03-1-29/32, представленных заявителем письменных возражений по дополнению к акту, инспекцией вынесено решение от 11.11.2020 N 03-1-29/2/140, в соответствии с которым заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной в виде взыскания штрафа в общем размере 498 714 руб., обществу предложено уплатить недоимку (налога на прибыль организаций, НДС, транспортный налог, страховые взносы) в общем размере 160 187 127 руб., пени в общем размере 69 462 486 руб. Также обществу предложено удержать и перечислить в бюджет сумму неудержанного НДФЛ в размере 2 972 923 руб., при невозможности - представить в налоговый орган сведения о невозможности удержания налога по форме 2-НДФЛ, а также представить уточненные сведения по форме 2-НДФЛ за те периоды, за которые сведения о доходах были представлены обществом в налоговый орган.

Решением ФНС России от 23.04.2021 N КЧ-4-9/5613@, решение инспекции отменено в части: доначисления НДФЛ в размере 25 260 руб. в результате нарушений, изложенных в п. 2.3.1 решения, соответствующих сумм пени и штрафа; доначисления страховых взносов в размере 28 293 руб. в результате нарушений, изложенных в п. 2.6 решения, соответствующих сумм пени и штрафа; в остальной части решение инспекции оставлено без изменения.

Не согласившись с решением инспекции в неотмененной части, общество обратилось в арбитражный суд с заявленными требованиями.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды первой и апелляционной инстанций, руководствуясь статьями 54.1, 210, 212, 217 Налогового кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации представленные в дело доказательства в их совокупности и взаимной связи исходили из нарушения обществом положений пункта 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации по сделке со спорным контрагентом, что повлекло неправомерную неуплату (неполную уплату) налога на прибыли организаций и НДС (п. 2.1.3, 2.2.3 решения). Также суды пришли к выводу о неправомерном не исчисление и не перечисление обществом НДФЛ с премий, выплаченных сотрудникам общества при выходе на пенсию, что повлекло неуплату НДФЛ за 2015-2017 годы в размере 2 947 663 руб. (п. 2.3.2 решения).

Судебная коллегия суда кассационной инстанции соглашается с выводами судом первой и апелляционной инстанций об отсутствии оснований для удовлетворения требований в части оспаривания решения налогового органа по п. п. 2.1.3, 2.2.3, выводы судов в указанной части основаны на правильном применении норма материального и процессуального права, соответствуют фактическим обстоятельствам дела.

Доводы кассационной жалобы о наличии в материалах дела доказательств подтверждающих реальность хозяйственных операция со спорным контрагентом и являющиеся основанием для налогового вычета по НДС отклоняются судом кассационной инстанции, поскольку судами в ходе рассмотрения дела, на основании совокупности исследования предоставленных в материалы дела доказательств установлена неправомерность заявленного налогового вычета по НДС со спорным контрагентом.

Доводы кассационной жалобы о неправильном применении положений статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации с указанием на то, что налоговому органу следовало установить реальный размер затрат, понесенных обществом отклоняются судом кассационной инстанции.

Расчетный способ определения налоговой обязанности на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках (подпункт 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ) может быть применен исключительно если допущенное налогоплательщиком нарушение сводится к документальной неподтвержденности совершенной им операции, нарушению правил учета, что, как правило, имеет место, если налогоплательщик не участвовал в уклонении от налогообложения, организованном иным лицом, однако, не проявил должную осмотрительность при выборе контрагента и взаимодействии с ним (пункт 10 Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53). Если цель уменьшения налоговой обязанности за счет организации формального документооборота с участием "технических" компаний преследовалась непосредственно самим налогоплательщиком или, по крайней мере, при известности налогоплательщику об обстоятельствах, характеризующих его контрагента как "техническую" компанию, применение расчетного способа определения налоговой обязанности не отвечает предназначению данного института, по сути уравнивая в налоговых последствиях субъектов, чье поведение и положение со всей очевидностью не является одинаковым: налогоплательщиков, допустивших причинение потерь казне для получения собственной налоговой выгоды. И налогоплательщиков, не обеспечивших должное документальное подтверждение осуществленных ими операций (определение Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981 по делу N А76-46624/2019).

Поскольку в настоящем случае формальный документооборот с участием спорного контрагента, как установлено судами, организован самим заявителем, спорный контрагент создан с целью извлечения налоговой выгоды, оснований для применения расчетного способа определения налоговых обязательств заявителя не имеется.

Судами установлено, что налогоплательщиком не представлено документов, подтверждающих объем приобретенного товара.

В настоящем случае произвольного завышения сумм налогов, пени и штрафов, начисленных по результатам проверки, не допущено (определение Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 N 305-ЭС21-18005).

Иные доводы, приведенные в жалобе, в том числе о реальности финансово-хозяйственных операций, недоказанности совершения сделок в целях получения необоснованной налоговой выгоды, недоказанности вины общества во вменяемом ему налоговом правонарушении сводятся к несогласию с оценкой доказательств по делу и по сути направлены на переоценку установленных судом фактических обстоятельств дела и имеющихся в деле доказательств, что в силу статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации выходит за пределы полномочий суда кассационной инстанции.

Вместе с тем, относительно отказа в удовлетворении требования о признании недействительным решения налогового органа в части неуплаты НДФЛ за 2015-2017 годы в размере 2 947 663 руб. (п. 2.3.2 решения) судами не учтены следующие обстоятельства.

Доводы кассационной жалобы основаны на том, что судами неправомерно не принято во внимание, что выплаты в адрес сотрудников при увольнении на основании коллективного договора по своей правовой природе являются компенсационной выплатой, которая не облагается НДФЛ.

По мнению подателя кассационной жалобы, квалифицирующим признаком выплаты является ее основание - факт увольнения сотрудника (выход на пенсию), цель - поддержание личного обеспечения работника после его увольнения и не может являться поощрением (премией), поскольку не обладает признаком стимулирования производственных результатов в дальнейшем (трудовые отношения между работником и работодателем прекращаются).

Сам по себе факт дифференциации выплаты по размеру (в зависимости от стажа работы, отсутствия дисциплинарных взысканий) не может рассматриваться, как изменяющий правовую природу выплаты, а лишь свидетельствует о ее экономической оправданности.

Указанные доводы заслуживают внимание на основании следующего.

О чем неоднократно указывалось Верховным Судом Российской Федерации и на чем настаивал заявитель, положения Налогового кодекса Российской Федерации подлежат истолкованию в системной взаимосвязи с основными началами законодательства о налогах и сборах, закрепленными в статье 3 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации законодательство о налогах и сборах основывается на признании всеобщности и равенства налогообложения. При установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога.

Конституционным Судом Российской Федерации обращено внимание на то, что в налогообложении равенство понимается прежде всего как равномерность, нейтральность и справедливость налогообложения. Налогоплательщики, особенно если это плательщики НДФЛ, при одинаковой платежеспособности должны нести равное бремя налогообложения: обеспечение неформального равенства граждан требует учета фактической способности гражданина (в зависимости от его заработка, дохода) к уплате публично-правовых обязательных платежей в соответствующем размере (постановления от 30.11.2016 N 27-П, от 13.03.2008 N 5-П и от 24.02.1998 N 7-П).

Поэтому толкование норм главы 23 Налогового кодекса Российской Федерации не должно приводить к возложению произвольного налогового бремени на физических лиц, которые относятся к одной категории налогоплательщиков, в том числе, с учетом их равной фактической способности к уплате налога при получении соответствующего дохода.

На основании пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации от взимания НДФЛ освобождаются все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации).

Выходные пособия как отдельный вид компенсаций в сфере труда установлены законодательством (статья 178 Трудового кодекса Российской Федерации) и выполняют социальную функцию защиты работника от временной потери дохода при увольнении.

В статье 178 Трудового кодекса Российской Федерации законодатель предусмотрел ряд случаев выплаты выходного пособия, например, при ликвидации организации, сокращении численности или штата работников организации, отказе работника от перевода на другую работу, необходимого ему в соответствии с медицинским заключением, восстановлении на работе работника, ранее выполнявшего эту работу и, одновременно, допустил возможность предусмотреть в трудовом договоре или коллективном договоре другие случаи выплаты данной компенсации.

При этом договорное регулирование трудовых отношений в силу взаимосвязанных положений статей 2, 5, 9, 23 и 40 Трудового кодекса Российской Федерации носит субсидиарный и сочетаемый характер по отношению к трудовому законодательству и призвано обеспечить более широкий объем прав работников и предоставляемых им гарантий на основе социального партнерства в сфере труда, т.е. в рамках взаимного согласования интересов работников и работодателей.

Как следует из правовой позиции, изложенной в Определении Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда РФ от 16.06.2017 N 307-КГ16-19781 по делу N А42-7562/2015 допуская возможность конкретизации случаев выплаты выходных пособий и их размеров в договорном порядке, законодатель не преследовал цель дифференциации прав и объема гарантий работникам в зависимости от основания их увольнения и оснований выплаты выходного пособия, а напротив, исходил из необходимости защиты работников от временной потери дохода в возможно большем числе случаев, что включает в себя освобождение рассматриваемого вида компенсационных выплат от налогообложения.

Определение конкретных случаев выплаты выходного пособия в результате соглашения, достигнутого между работодателем и работником, не исключает эти компенсационные выплаты из сферы законодательного установления и, с учетом положений пункта 1 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, не означает, что на данные компенсации не распространяется освобождение от налогообложения, предусмотренное пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации для такой категории налогоплательщиков, как увольняемые работники.

При этом мерой защиты публичных интересов при предоставлении работнику выходного пособия в размере, который несовместим с компенсационным характером данной выплаты, является установленное в пункте 3 статьи 217 Налогового кодекса ограничение освобождения данного дохода от налогообложения 3-кратным (6-кратным для отдельных случаев) заработком.

Аналогичная позиция о том, что выходное пособие, выплачиваемое работнику при расторжении трудового договора по соглашению сторон, следует рассматривать в качестве компенсационной выплаты при увольнении, установленной законодательством Российской Федерации, ранее уже высказывалась Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации в определении от 20.12.2016 N 304-КГ16-12189 при решении сходного вопроса о взимании обязательных страховых взносов.

Аналогичный подход к истолкованию пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации, выражен в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.11.2011 N 6341/11.

Судами при рассмотрении дела по существу установлено, что спорные выплаты производятся только в случае увольнения работника; размер выплаты установлен коллективным договором, не превышает 3-кратный размер заработка.

Само по себе наименование указанной выплаты как "единовременная выплата", либо "премия" не изменяет социальной направленности и намерения общества (работодателя) исполнить социальную функцию защиты работника от временной потери дохода при увольнении.

В действующем законодательстве отсутствуют запрет на осуществление трудовой деятельности после достижения пенсионного возраста (или ввиду наличия права на досрочное назначение пенсии по старости), то есть не является фактом безусловно свидетельствующем о прекращении трудовых отношений, а потому и не может ставить работника, прекращающего свою деятельность ввиду выхода на пенсию в более худшее положение по сравнению с лицами, прекращающие свои трудовые отношения по иным основаниям. Избранный судами подход является формальным.

Таким образом, поскольку выплаченные обществом компенсации связаны с увольнением работников, установлены трудовым законодательством и определены в договорном порядке в соответствии со статьей 178 Трудового кодекса Российской Федерации, суд кассационной инстанции приходит к выводу о том, что при выплате этого вида дохода работникам общество правомерно не удерживало налог на основании пункта 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации.

Тот факт, что размер выплат дифференцирован в зависимости от стажа, отсутствия дисциплинарных взысканий не влияет на квалификацию указанной выплаты, как компенсационной, поскольку указанные критерии в коллективном договоре свидетельствуют лишь об их экономической оправданности (пункт 14 "Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 4 (2016)" (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 20.12.2016).

В соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств.

Поскольку установления по делу фактических обстоятельств не требуется, суд кассационной инстанции полагает возможным в соответствии с пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации вынести новый судебный акт в соответствующей части, не передавая дело на новое рассмотрение об удовлетворении требований, признав недействительным решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 11.11.2020 N03-1-29/2/140 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по эпизоду о доначислении НДФЛ в сумме 2 947 663 руб. с выплат при выходе на пенсию и начислению соответствующих пеней по пункту 2.3.2. решения, как не соответствующее нормам налогового законодательства.

В остальной части судебные акты подлежат оставлению без изменения.

Руководствуясь статьями 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Арбитражный суд Московского округа

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 15 декабря 2021 года и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28 марта 2022 года по делу N А40-104079/2021 в части отказа в удовлетворении заявления о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 11.11.2020 N03-1-29/2/140 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по эпизоду о доначислении НДФЛ в сумме 2 947 663 руб. с выплат при выходе на пенсию и начислению соответствующих пеней по пункту 2.3.2. решения, отменить.

Заявленные требования в указанной части удовлетворить, признать недействительным решение МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 от 11.11.2020 N03-1-29/2/140 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по эпизоду о доначислении НДФЛ в сумме 2 947 663 руб. с выплат при выходе на пенсию и начислению соответствующих пеней (пункт 2.3.2. решения).

В остальной части судебные акты оставить без изменения.

Председательствующий судья

О.В. Анциферова

Судьи

А.А. Гречишкин Ю.Л. Матюшенкова