|
28 июля 2023 г.
|
Дело N А40-204327/2022
|
Резолютивная часть постановления объявлена 24.07.2023.
Полный текст постановления изготовлен 28.07.2023.
Арбитражный суд Московского округа в составе:
председательствующего-судьи Нагорной А.Н.,
судей Анциферовой О.В., Каменской О.В.,
при участии в заседании:
от общества с ограниченной ответственностью "ПинтаКлаб" - Дыбова О.В. по доверенности от 28.09.2022, Серов М.А. по доверенности от 28.09.2022,
от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 51 по г. Москве - Широкова А.А. по доверенности от 07.03.2023, Дацюк Н.Н. по доверенности от 24.11.2022, Концова М.В. по доверенности от 24.04.2023,
рассмотрев 24.07.2023 в судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 51 по г. Москве
на решение Арбитражного суда города Москвы от 02.12.2022 и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.03.2023,
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ПинтаКлаб"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 51 по г. Москве
о признании недействительным решения,
УСТАНОВИЛ:
Общество с ограниченной ответственностью "ПинтаКлаб" (далее - заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 51 по г. Москве (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) от 24.03.2022 N 19-15/2944 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по всем налогам и сборам в сумме 62 034 018 руб., в т.ч. по налогу на прибыль в сумме 48 430 005 руб., по налогу на добавленную стоимость в сумме 13 604 013 руб., и привлечь Общество к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 122 Кодекса за неуплату налога на прибыль организации и НДС в сумме 5 987 484 рублей, а также пени на основании статьи 75 НК РФ в размере 31 306 182,62 руб.
Решением Арбитражного суда города Москвы от 02.12.2022, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 31.03.2023, признано недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 51 по г. Москве от 24.03.2022 N 19-15/2944 о привлечении ООО "ПинтаКлаб" к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Не согласившись с принятыми по делу судебными актами, Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 51 по г. Москве обратилась в Арбитражный суд Московского округа с кассационной жалобой, в которой просит решение от 02.12.2022 и постановление от 31.03.2023 отменить, направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд города Москвы.
Жалоба мотивирована тем, что при принятии судебных актов суды первой и апелляционной инстанций неправильно применили нормы материального права, нарушили нормы процессуального права, не выяснили все обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы, изложенные в решении и постановлении, не соответствуют фактическим обстоятельствам дела.
Определением Арбитражного суда Московского округа от 10.07.2023 судебное заседание по рассмотрению кассационной жалобы было отложено на 24.07.2023.
В заседании суда кассационной инстанции представитель Межрайонной ИФНС России N 51 по г. Москве поддержал доводы, изложенные в жалобе.
Представитель ООО "ПинтаКлаб" возражал против удовлетворения жалобы по доводам, изложенным в письменных пояснениях.
Изучив материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, выслушав представителей сторон, проверив в порядке статей 284, 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, а также соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, суд кассационной инстанции пришел к выводу об отсутствии оснований для отмены решения и постановления, исходя из следующего.
Как следует из материалов дела и установлено судами при рассмотрении дела по существу, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка деятельности ООО "ПинтаКлаб" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) по всем налогам и сборам за период с 12.04.2016 по 31.12.2018 на основании решения о проведении выездной проверки от 30.09.2019 N 17-13-01/22.
По результатам проверки составлен акт N 17-14/90 от 16.10.2020, который вручен обществу 05.05.2021.
24.03.2022 налоговым органом вынесено решение N 19-15/2944 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым ООО "ПинтаКлаб" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде взыскания штрафа за неуплату налога на прибыль организации и НДС в сумме 5 987 484 руб., предложено уплатить недоимку по всем налогам и сборам в сумме 62 034 018 руб., в том числе по налогу на прибыль в сумме 48 430 005 руб., по НДС в сумме 13 604 013 руб., начислены пени в размере 31 306 182, 62 руб.
Основаниями для принятия решения послужили выводы налогового органа о наличии недостоверной информации, содержащейся в представленных на проверку первичных документах, нереальности хозяйственных операций с заявленными контрагентами - ООО "Гранд-Сервис", ООО "Прогресс", ООО КСГ "Гидробарьер", ООО "Конунг", ООО "Ремторг", ООО "Сириус", ООО "Инсити", ИП Мокати О.А., и как следствие, о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде завышения расходов в целях исчисления налога на прибыль и налоговых вычетов по НДС.
Решением УФНС России по г. Москве от 27.07.2022 N 21-10/089801@ апелляционная жалоба оставлена без удовлетворения.
Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением по настоящему делу.
Суд первой инстанции, признавая решение Инспекции недействительным, указал на допущенные процессуальные нарушения, а также не установил оснований для применения статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, указав, что Инспекция пришла к ошибочным выводам о нарушении Обществом положений подпункта 1 пункта 2 статьи 54.1 НК РФ, а также норм статей 252, 169, 171, 172 Кодекса. По результатам мероприятий налогового контроля не были получены доказательства того, что спорные хозяйственные операции не могли осуществляться, указанные контрагенты, являлись техническими организациями и неправомерно сделан вывод о нереальности поставки товаров и оказания услуг. Не установлены факты подконтрольности, взаимозависимости и недобросовестности участников, что повлекло бы за собой нереальность хозяйственных операций, Инспекция ограничилась проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, неоднократно имела тенденцию искажения и скрытия полученных сведений и информации, не оценила все мероприятия налогового контроля в совокупности и во взаимосвязи, тем самым неправомерно сделала необоснованный вывод, о том, что налог на прибыль организации уплачен не в полном объеме, в связи с неправомерным занижением налоговой базы и вычеты по налогу на добавленную стоимость заявлен неправомерно.
Суд апелляционной инстанции, оставляя решение суда первой инстанции без изменения, с выводами суда первой инстанции согласился, признал их правильными, соответствующими имеющимся в материалах дела доказательствам и требованиям закона.
Кассационная коллегия считает, что выводы судов первой и апелляционной инстанций о применении норм права соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам, оценка которым судами дана в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации; суды первой и апелляционной инстанций правильно применили нормы права; кассационная жалоба удовлетворению не подлежит ввиду следующего.
В обоснование своей позиции Обществом указано на то, что по результатам выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт налоговой проверки N 17-14/90 от 16.10.2020, который вручен 05.05.2021, то есть с нарушением сроков вручения, установленного п. 5 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации с даты окончания проверки на 6 месяцев; к акту налоговой проверки, не приложены в полном объеме документы, на которые ссылается налоговый орган, не указаны идентификационные признаки документов по проводимым мероприятиям налогового контроля, на которые ссылаются проверяющие, в том числе по тексту отсутствуют ссылки на приложения к акту проверки и самих приложений, из которых общество могло бы всесторонне ознакомиться с установленными налоговым органом нарушениями, в связи с чем, по мнению общества, оно надлежащим образом не ознакомлено со всеми материалами проверки налогового контроля.
Общество, не согласившись с выводами инспекции, представил письменные пояснения от 05.06.2021 N ВНП17-14/90/В-1 на акт налоговой проверки.
Как обоснованно указано судами о том, что налоговым органом допущены нарушения порядка составлении акта налоговой проверки в виде позднего составления акта проверки и несоответствия его изменившимся формам, по сути, не являются существенными нарушениями процедуры рассмотрения материалов проверки в случае ознакомления налогоплательщика со всеми материалами проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля и обеспечения возможности представления им соответствующих возражении, а также его участия в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки.
Общество считает, что действия, допущенные налоговым органом, являются процессуальными нарушениями.
Установленный законодательством о налогах и сборах порядок должен обеспечивать надлежащую реализацию прав и законных интересов налогоплательщиков в правовом государстве, что предполагает обязанность уполномоченных налогового органа провести всестороннюю и объективную проверку обстоятельств, влияющих на вывод о наличии недоимки (суммы налога, не уплаченной срок), не ограничиваясь содержанием налоговой декларации, установить действительный размер налоговой обязанности, в том числе при разумном содействии налогоплательщика - с учетом сведений и документов, представленных им с возражениями на акт налоговой проверки и в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки в соответствии с п. 6 ст. 100, п. 4 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации.
Иное бы не отвечало вытекающему из п. 2 ст. 22 Налогового кодекса Российской Федерации принципу добросовестности налогового администрирования, не допускающему создание формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону, что согласуется с определениями Верховного Суда Российской Федерации от 16.02.2018 N 302-КГ17-16602, от 03.08.2018 N 305-КГ18-4557, от 30.09.2019 N 305-ЭС19-9969, и отказ в осуществлении прав налогоплательщиков только по формальным основаниям, не связанным с существом реализуемого права, по мотивам, обусловленным лишь удобством налогового администрирования (определения Верховного Суда Российской Федерации от 14.03.2019 N 301-КГ18-20421, от 28.02.2020 N 309-ЭС19-21200, от 18.05.2020 N 304-ЭС20-1243).
Таким образом, при оценке законности доначисления налогов по результатам налоговой проверки значение имеет правильность определения недоимки налоговым органом, исходя из обстоятельств, которые были установлены в ходе налоговой проверки, а также обстоятельств, которые могли быть установлены при добросовестном исполнении своих обязанностей должностными лицами налогового органа и содействии налогоплательщика в их установлении.
Названные положения законодательства о налогах и сборах и сформированная Верховным Судом Российской Федерации практика их применения налоговым органом не учтены.
Суды в обжалуемых актах, по мнению кассационной коллегии, правильно установили, что исходя из пояснений общества при отсутствии принципиальных возражений налогового органа, следует, что налогоплательщик не ознакомлен со всеми материалами налоговой проверки в разумные сроки, напротив действия заявителя свидетельствуют о принятии им всех необходимых мер для получения материалов проверки в целях подготовки мотивированных возражений.
Согласно выводам инспекции, доначисление сумм налога, штрафа и пени связано с наличием недостоверной информации, содержащейся в представленных на проверку первичных документах, нереальности хозяйственных операций с заявленными контрагентами - ООО "Гранд-Сервис", ООО "Прогресс", ООО КСГ "Гидробарьер", ООО "Конунг", ООО "Ремторг", ООО "Сириус", ООО "Инсити", ИП Мокати О.А., и как следствие, о получении обществом необоснованной налоговой выгоды в виде завышения расходов в целях исчисления налога на прибыль и налоговых вычетов по НДС.
Вместе с тем, согласно абз. 1 п. 1 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации по результатам рассмотрения акта налоговой проверки, других материалов и материалов дополнительной проверки, в ходе которых выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленных проверяемым лицом письменных возражений по указанному акту руководитель (заместитель руководителя) налогового органа в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 101 Кодекса, принимает одно из решений, предусмотренных п. 7 настоящей статьи, или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
В случае принятия решения о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля, а также представленные проверяемым лицом письменные возражения должны быть также рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку.
По результатам их рассмотрения в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6.1 настоящей статьи, принимается одно из решений, предусмотренных п. 7 настоящей статьи (абз. 2 п. 1 ст. 101 НК РФ).
Налоговый орган обязан обеспечить лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), возможность ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля на территории налогового органа не позднее двух дней со дня подачи таким лицом соответствующего заявления.
Ознакомление с такими материалами осуществляется путем их визуального осмотра, изготовления выписок, снятия копий.
По окончании ознакомления составляется протокол в соответствии со ст. 99 Налогового кодекса Российской Федерации (абз. 3 п. 2 ст. 101 НК РФ).
Согласно п. 6 ст. 101 Кодекса в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.
В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.
В решении о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля излагаются обстоятельства, вызвавшие необходимость проведения таких дополнительных мероприятий, указываются срок и конкретная форма их проведения.
В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со ст. ст. 93, 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации, допрос свидетеля, проведение экспертизы.
Согласно п. 3.1 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки. При этом документы, полученные от лица, в отношении которого проводилась проверка, к акту проверки не прилагаются.
Несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Из содержания решения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 24.01.2011 N ВАС-16558/10 следует, что с момента введения в действие положений п. 3.1 ст. 100 Налогового кодекса налоговый орган обязан в силу прямого указания в данном Кодексе без обращения к нему проверяемого налогоплательщика направлять с актом проверки документы, подтверждающие факт налогового правонарушения, и выписки из них в случаях возникновения необходимости сохранения охраняемой законом тайны.
Из анализа изложенных правовых норм следует, что налоговый орган при составлении акта проверки решает вопрос о приложении к нему документов, которые подтверждают факт совершения нарушений налогоплательщика и которые положены в основу выводов налогового органа о наличии нарушений законодательства о налогах и сборах. Поэтому те документы, которые приложены к акту проверки и получены налоговым органом не от налогоплательщика, являются документами, подтверждающими совершения налогоплательщиком нарушений законодательства о налогах и сборах и с которыми налоговый орган обязан ознакомить налогоплательщика.
Согласно п. 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", из положений ст. ст. 88, 89, 100, 101, 139 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), вправе до рассмотрения материалов указанной проверки, ознакомиться с материалами налоговой проверки и дополнительных мероприятий налогового контроля (в случае из проведения) в течение срока, предусмотренного для представления письменных возражений п. 6 ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации.
Налогоплательщик указывает на то, что общество не ознакомлено своевременно со всеми документами, что является нарушением процедуры ознакомления со всеми документами и сроков на представление возражений.
Доказательств принятия необходимых мер для своевременного вручения и направления в адрес налогоплательщика материалов проверки, обеспеченность гарантий и права налогоплательщика на ознакомление с материалами налоговой проверки, налоговым органом не представлено (ст. ст. 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
Установленные по делу обстоятельства позволили судам прийти к выводу о несоблюдении налоговым органом процессуальных требований, что повлекло существенные нарушения прав налогоплательщика на свою защиту.
Соглашаясь с выводами судов в указанной части, суд округа отмечает, что в силу п. 14 ст. 101 НК РФ основаниями для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.
В рассматриваемом случае судами установлено, что допущенные Инспекцией нарушения привели к принятию неправомерного решения, в том числе и потому, что Инспекцией не были надлежащим образом оценены и рассмотрены возражения налогоплательщика и представленные им документы. Так, назначая даты рассмотрения на 25.06.2021 при представлении возражений и документов 25.06.2021, а также 11.11.2021 при представлении возражений на дополнения к акту 10.11.2021, Инспекция объективно не могла их учесть, что в результате привело к тому, что в оспариваемом решении результат их оценки в принципе отсутствует, при том, что суд первой инстанции по результатам оценки документов Общества и его письменных возражений пришел к выводу об отсутствии оснований для применения ст. 54.1 НК РФ.
Так, суд первой инстанции установил, что по тексту решения о привлечении к ответственности пропущены листы (куски) написанных налогоплательщиком возражений, тем самым возражения налогоплательщика искажены в описанном решении, также не отражены дополнения на акт налоговой проверки в полном объеме и возражения на дополнения на акт налоговой проверки, представленные налогоплательщиком, что является существенным нарушением описания решения о привлечении к ответственности. Искажая сведения, налоговый орган намеренно вводит в заблуждение вышестоящий налоговой орган. Указанные абзацы из текста возражений налогоплательщика не нашли свое отражение на страницах решения попросту были вырезаны. В решении о привлечении к ответственности должны быть описаны все мероприятия налогового контроля, в том числе акт налоговой проверки, возражения на акт налоговой проверки, дополнения на акт налоговой проверки, возражения на дополнение на акт налоговой проверки, мотивированная часть однако в решении N 19-15/2944 от 24.03.2022 г. налоговым органом не полностью отражен текст указанных документов, "куски" из текста каждого документы были не отражены, урезаны, скрыты, более того дополнение на акт налоговой проверки и возражения на Дополнение на Акт налоговой проверки не нашли свое отражение в решении о привлечении к ответственности в полном объеме, что является грубым нарушением, намеренно направленным на искажение сведений при рассмотрении апелляционной жалобы и принятия соответствующего решения по апелляционной жалобе.
Суд кассационной инстанции соглашается с выводами судов о несоблюдении налоговым органом процессуальных требований, что повлекло существенные нарушения прав налогоплательщика на свою защиту.
Вместе с тем, судами не усмотрены нарушения и при оценке взаимоотношений контрагентов заявителя, установив реальность осуществления ими хозяйственных операций.
В силу п. 73 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки или материалов иных мероприятий налогового контроля является самостоятельным, безусловным основанием для признания решения налогового органа, принятого н
