Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 7 ноября 2007 г. N А08-2099/06-16 Поскольку налоговый орган не доказал обоснованность примененного расчета, соответствие принятого решения в части налога на прибыль нормам законодательства РФ о налогах и сборах, решение в части начисления налога на прибыль признано недействительным. Учитывая, что объем газа не был и не мог быть оплачен физическими лицами в силу существующего порядка учета и оплаты газа населением, у налогоплательщика отсутствовала обязанность по исчислению и уплате в бюджет НДС в сумме, определенной налоговым органом исходя из количества и стоимости газа, отгруженного в газораспределительную сеть. Решение в части начисления НДС также признано недействительным (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 7 ноября 2007 г. N А08-2099/06-16
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 9 августа 2006 г. N А08-2099/06-16

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе председательствующего, судей, при участии в заседании: от ООО "Б" - П.А.А. - представителя, дов. N 17 от 18.04.2007, С.Е.Е. - начальника юр. отдела, дов. N 30 от 01.08.2007, Х.А.В. - ведущего юрисконсульта, дов. от 10.01.2007 б/н, К.И.В. - представителя, дов. от 10.01.2007 б/н; от налогового органа - С.И.В. - главного специалиста-эксперта юр. отдела, дов. N 5 от 12.01.2007, Ш.С.Н. - начальника отдела камеральных проверок, дов. N 9 от 15.01.2007, Ш.А.И. - зам. начальника юр. отдела, дов. N 19 от 28.02.2007; от ОАО "З" (третье лицо) - С.Е.И. - советника гендиректора, дов. N 2 от 16.01.2007,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции ФНС России по г. Белгороду на решение Арбитражного суда Белгородской области от 08.02.2007 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.04.2007 по делу N А08-2099/06-16, установил:

Общество с ограниченной ответственностью "Б" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Белгороду (далее - Инспекция, налоговый орган) от 22.06.2006 N 3123/-11/11-9 ДСП в части доначисления: налога на прибыль в сумме 14748872 руб., пени за его несвоевременную уплату в сумме 1258083 руб. и штрафа по ст. 122 НК РФ в размере 2949774 руб.; НДС в сумме 22092176 руб., пени за его несвоевременную уплату в сумме 753498 руб. и штрафа по ст. 122 НК РФ в размере 4418435 руб., уменьшения НДС в сумме 14561741 руб. (с учетом уточнения заявленных требований).

Инспекция заявление Общества не признала и обратилась в суд со встречным требованием о взыскании с налогоплательщика сумм налогов, пеней и санкций по оспариваемому решению, в том числе:

- оспариваемых налогоплательщиком 14748872 руб. налога на прибыль, 1258083 руб. пени по налогу на прибыль, 2949774 руб. штрафа по налогу на прибыль, 22092176 руб. НДС, 753498 руб. пеней по НДС, 4418435 руб. штрафа по НДС,

- не оспариваемых налогоплательщиком 78063 руб. налога на прибыль, 15613 руб. штрафа по налогу на прибыль, 6660 руб. пеней по налогу на прибыль (с учетом уточнения заявленных требований).

Решением Арбитражного суда Белгородской области от 08.02.2007 заявление Общества удовлетворено в полном объеме. Встречное заявление налогового органа оставлено без удовлетворения.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.04.2007 решение суда первой инстанции оставлено без изменений.

Инспекция обратилась с кассационной жалобой на состоявшиеся по делу решение и постановление, в которой, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, а также несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам дела, просит их отменить в части удовлетворенных требований налогоплательщика и направить дело на новое рассмотрение.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит суд отказать в ее удовлетворении, поскольку полагает, что доводы налогового органа уже являлись предметом исследования суда, все они отражены в принятых по делу судебных актах и им дана правильная правовая оценка.

Изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, выслушав пояснения представителей налогоплательщика, налогового органа и третьего лица, кассационная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемых решения и постановления.

Как усматривается из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов (сборов) за период с 01.01.2004 по 31.12.2004, удержания и перечисления НДФЛ за период с 01.01.2004 по 01.01.2006, по результатам которой принят акт N 3123-11/11-991 от 16.02.2006.

На основании акта, возражений налогоплательщика на него и материалов проверки налоговым органом вынесено решение от 22.06.2006 N 3123/-11/11-9 ДСП о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения. В соответствии с названным решением Обществу в числе прочего доначислены к уплате в бюджет: налог на прибыль в сумме 14748872 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 1258083 руб. и штраф по налогу на прибыль по ст. 122 НК РФ в размере 2949774 руб.; НДС в сумме 22092176 руб., пени по НДС в сумме 753498 руб. и штрафа по НДС ст. 122 НК РФ в размере 4418435 руб. Пунктом 2.3 решения за Обществом признано право на уменьшение НДС на 14561741 руб.

Основанием для рассматриваемых доначислений послужили выводы Инспекции о занижении налогоплательщиком выручки (дохода) от реализации газа вследствие исчисления ее не от всего количества газа, фактически отпущенного населению, а от количества газа, определенного расчетным путем по нормам расхода, вследствие чего доход был занижен на 61778897 руб., налог на прибыль - на 14826935 руб., а также о заведомом непредъявлении к оплате населению части стоимости потребленного им газа и предъявления к налоговому вычету НДС по приобретенному газу, который впоследствии был реализован населению без начисления НДС, что привело к неисчислению и неуплате в бюджет НДС в сумме 22092176 руб.

Не согласившись с решением Инспекции от 22.06.2006 N 3123/-11/11-9 ДСП в указанной части, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Налоговый орган в связи с отказом налогоплательщика добровольно уплатить доначисленные суммы налогов, пеней и санкций заявил встречное требование об их взыскании.

Разрешая спор по существу, суд пришел к обоснованному выводу о незаконности ненормативного акта Инспекции в обжалуемой Обществом части.

Судом установлено и подтверждается материалами дела, что в проверяемом периоде ООО "Б" осуществляло газоснабжение населения по заключенным с гражданами (абонентами) договорам газоснабжения при посредничестве ОАО "З" - организации, занимающейся транспортировкой газа.

Для осуществления указанной деятельности Общество 08.12.2003 заключило договор поставки газа N К-5-6-0242 с ООО "М", а 30.12.2003 - договор транспортировки газа N 2-1x75-0017 и договор на оказание услуг N 5-0018 с ОАО "З".

Согласно договору поставки газа ООО "М" поставило в 2004 году ООО "Б" газ, в том числе для населения, на выходе газораспределительной станции в количестве 1216741,624 тыс. куб. м. Указанное количество газа было передано для дальнейшей транспортировки потребителям, в том числе населению, по сетям газораспределительной организации - ОАО "З".

По условиям договоров газоснабжения населения абоненты обязаны были оплачивать количество потребленного ими газа исходя из установленных норм расхода газа: на отопление - по отапливаемой площади помещения, на хозяйственно-бытовые нужды - по количеству прописанных в помещении граждан. Объемы потребленного населением газа, согласно условиям договора транспортировки газа, определялись ОАО "З" по показаниям приборов учета газа, а в случае их отсутствия - по установленным нормам.

Фактически в 2004 году, согласно данным ОАО "З" (форма N 3 "Баланс газа") населению Белгородской области было поставлено газа в количестве 1215451,74 тыс. куб. м. Объем газа, распределенный к оплате за тот же период, составил 1212362,94 тыс. куб. м, в том числе: по показаниям приборов учета газа - 752993,85 тыс. куб. м, по установленным нормам - 459369,09 тыс. куб. м. Разница в количестве фактически полученного и предъявленного к оплате населению газа по установленным нормам составила 69726,24 тыс. куб. м.

Налогоплательщик выручку и доход в целях исчисления налога на прибыль определил в 2004 году исходя из количества отпущенного и оплаченного населением газа расчетным путем по установленным нормам. Названный метод определения дохода суд правомерно признал обоснованным ввиду следующего.

В силу п. 1 ст. 38 НК РФ объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях гл. 25 НК РФ признаются для российских организаций полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно ст. 249 НК РФ доходом от реализации признается выручка от реализации, которая определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги).

На основании п. 13 ст. 40 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены.

В соответствии со ст. 548 ГК РФ к отношениям, связанным со снабжением через присоединенную сеть газом, применяются правила о договоре энергоснабжения (ст.ст. 539-547 Гражданского кодекса), если иное не установлено законом, иными правовыми актами или не вытекает из существа обязательства.

Согласно п. 1 ст. 544 ГК РФ оплата энергии производится за фактически принятое абонентом количество энергии в соответствии с данными учета энергии, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или соглашением сторон.

Пунктом 13 Правил оплаты гражданами жилья и коммунальных услуг, утвержденных Постановлением Правительства РФ от 30.07.2004 N 392, установлено, что размер платы за коммунальные услуги (в том числе за услуги газоснабжения) определяется как произведение тарифов на соответствующие коммунальные услуги на объемы потребленных ресурсов (воды, газа, электрической и тепловой энергии и т.д.) по показаниям приборов учета. При отсутствии приборов учета объем потребления коммунальных услуг принимается равным нормативам потребления.

В силу п. 2.9 Правил учета газа от 10.10.1996, утвержденных Минтопэнерго РФ 14.10.1996 (зарегистрировано в Минюсте РФ 15.11.1996 N 1198), учет количества газа, реализуемого населению, производится по приборам учета газа или на основании норм расхода газа (на приготовление пищи, горячей воды и отопления, при наличии систем местного отопления). Нормы расхода газа на одного человека и единицу отапливаемой площади, а также нормы расхода газа на содержание скота в личном подсобном хозяйстве разрабатываются и определяются газораспределительными организациями в установленном порядке.

Согласно пункту 2.10 указанных Правил право утверждать нормы расхода газа предоставляется органам исполнительной власти субъектов РФ в соответствии с Постановлением Совета Министров - Правительства РФ от 23.07.1993 N 719.

При этом, на основании п. 3 ст. 541 ГК РФ в случае, когда абонентом по договору энергоснабжения выступает гражданин, использующий энергию для бытового потребления, он вправе использовать энергию в необходимом ему количестве, оплачивая при этом лишь количество газа, определяемое по установленным нормам.

В силу Информационного письма ФЭК России от 08.08.2003 N ЮС-2831/9 разница между общим объемом газа, поступившим от поставщика (по данным узлов учета газа, установленных на ГРС), и объемом газа, реализованным потребителям, в том числе населению и ГРО (по данным приборов учета газа у потребителей или в случае их отсутствия или несоответствия требованиям стандартов - по установленным нормам и (или) проектной мощности газоиспользующего оборудования), образует разбаланс газа, который, как правило, обусловлен следующими причинами: отклонение объемов фактического потребления газа населением от норм потребления, установленных местными органами власти; отклонение объемов фактического расхода газа ГРО на технологические нужды от объема, рассчитанного по нормам, зафиксированным в договоре поставки газа на технологические нужды ГРО; проведение аварийных работ, а также внеплановых ремонтных работ; технологические потери газа в системах газораспределения (эксплуатационные утечки и т.п.); погрешность измерений установленных приборов учета газа у промышленных потребителей и населения и существующие проблемы с приведением измеряемых объемов газа к нормальным условиям.

Анализируя положения вышеназванных законодательных норм во взаимосвязи с фактическими обстоятельствами спора, суд правомерно указал, что поскольку Общество не имеет права требовать от населения производить оплату за потребленный газ сверх установленных норм потребления, то выручка им правомерно рассчитывалась, исходя из норматива потребления, а разница, возникающая между количеством отпущенного в газораспределительную сеть газа и количеством оплаченного населением газа по нормативам, согласно п. 2.4 Методических положений по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (работ, услуг) газовых хозяйств, утвержденных Минтопэнерго России 30.12.1992, является коммерческими потерями газоснабжающей организации, обусловленными погрешностью приборов учета и применяемыми нормами расхода и потребления, учитываемыми в целях налогообложения.

Инспекция не представила суду доказательств того, что Общество в данном случае обязано было производить расчет выручки иным способом, помимо расчетного, - исходя из объемов газа, включая его разбаланс, так как указанный разбаланс газа населению не поставлялся и, следовательно, налогоплательщиком не реализовывался в смысле, придаваемом указанному определению положениями п. 1 ст. 39 НК РФ.

Таким образом, налоговый орган не доказал обоснованность примененного расчета, соответствие принятого решения в части налога на прибыль нормам законодательства РФ о налогах и сборах.

Правомерными следует признать выводы судов в части соблюдения Обществом порядка применения налоговых вычетов по НДС.

В п. 1 ст. 146 НК РФ определены объекты налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Пунктом 4 ст. 166 НК РФ предусмотрено, что общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с п.п. 1-3 п. 1 ст. 146 НК РФ, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде).

В соответствии со ст. 167 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемом периоде), моментом определения налоговой базы по НДС в зависимости от принятой учетной политики для целей налогообложения, если иное не предусмотрено п.п. 6-11 названной статьи, для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на установленные налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории РФ в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой, за исключением товаров, предусмотренных п. 2 ст. 170 настоящего Кодекса; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи (п. 2 ст. 171 НК РФ).

В силу п. 1 ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные ст. 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Соблюдение Обществом условий применения налоговых вычетов, предусмотренных ст. 172 НК РФ, в сумме, уплаченной поставщику газа - ООО "М", подтверждается представленными в дело доказательствами и не оспаривается Инспекцией.

Как установлено судом, в проверяемом периоде Обществом для целей налогообложения НДС применялась учетная политика по "оплате", поэтому обязанность по исчислению и уплате в бюджет НДС могла возникнуть у него только после получения денежных средств от потребителей газа.

Поскольку объем газа в 69726,24 тыс. куб. м не был и не мог быть оплачен физическими лицами в силу существующего порядка учета и оплаты газа населением, у налогоплательщика отсутствовала обязанность по исчислению и уплате в бюджет НДС в сумме, определенной налоговым органом исходя из количества и стоимости газа, отгруженного в газораспределительную сеть.

Доводы кассационной жалобы являлись обоснованием позиции Инспекции по делу в ходе разрешения спора в судах первой и апелляционной инстанции, они не опровергают выводов судов, сделанных на основе полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств в соответствии с положениями норм материального права, а, по существу, направлены на их переоценку, что в силу ст. 286 и п. 2 ст. 287 АПК РФ не допускается при рассмотрении жалобы в суде кассационной инстанции.

С учетом этого, оснований для отмены обжалуемых судебных актов по изложенным в кассационной жалобе доводам не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену обжалуемых судебных актов, не установлено.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 АПК РФ, постановил:

Решение Арбитражного суда Белгородской области от 08.02.2007 и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 30.04.2007 по делу N А08-2099/06-16 оставить без изменения, а кассационную жалобу ИФНС России по г. Белгороду - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.