Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 7 ноября 2007 г. N А14-622-2007/24/28 Имущество, с которым связаны работы и услуги, оказанные Обществу, находилось за пределами территории РФ, их местом реализации территория РФ не является, поэтому оснований для признания Общества налоговым агентом у Инспекции не имелось. Решение ИФНС признано недействительным в части доначисления НДС. Недействительно решение и в части доначисления налога на прибыль, поскольку спорные расходы связаны с реализацией заявителем услуг по финансовой аренде и извлечением дохода, они правомерно отнесены к расходам, уменьшающим доходы в целях налогообложения прибыли (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 7 ноября 2007 г. N А14-622-2007/24/28
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе председательствующего, судей, при участии в заседании: от ОАО "И" - К.А.В. - представителя (дов. N 37-10/07 от 10.10.2007); от Инспекции ФНС России по Левобережному району города Воронежа - не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом,

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции ФНС России по Левобережному району города Воронежа на решение Арбитражного суда Воронежской области от 29.05.2007 по делу N А14-622-2007/24/28, установил:

Открытое акционерное общество "И" (далее - Общество, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы России по Левобережному району города Воронежа (далее - Инспекция, налоговый орган) N 280 от 08.11.2007 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 212323 руб. налога на добавленную стоимость, 43422 руб. пени и 42478 руб. штрафа по нему, 150293 руб. налога на прибыль за 2003 года, 160287 руб. - за 2004 год и 6153 руб. пени по нему.

Решением Арбитражного суда Воронежской области от 29.05.2007 заявленные Обществом требования удовлетворены в полном объеме.

В апелляционной инстанции законность принятого судом первой инстанции решения не проверялась.

Инспекция обратилась с кассационной жалобой на состоявшийся по делу судебный акт, в которой, ссылаясь на неправильное применение норм материального права, просит его отменить.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителя Общества, кассационная инстанция не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого решения.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, по результатам которой составлен акт N 298 от 12.10.2006 и принято решение N 280 от 08.11.2006 о привлечении налогоплательщика (налогового агента) к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного ст. 123 НК РФ, в виде штрафа в размере 42478 руб.

На основании указанного решения Обществу доначислены 212323 руб. налога на добавленную стоимость и 43422 руб. пени по нему, 534777 руб. налога на прибыль (в том числе 150293 руб. - за 2003 года, 160287 руб. - за 2004 год) и 6153 руб. пени по нему.

Полагая, что решение N 280 от 08.11.2006 несоответствует требованиям законодательства о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Доначисляя налог на добавленную стоимость, пени и штраф по нему, налоговый орган исходил из того, что работы и услуги, выполненные для Общества фирмой "DАBI s.r.o." (исполнитель) по контракту N LB001/05 от 27.05.2005, в силу п. 4 ст. 264 НК РФ и Федерального Закона РФ N 108-ФЗ от 18.07.1995 "О рекламе" являются рекламными, местом реализации которых согласно п.п. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ признается территория Российской Федерации. В связи с этим пришел к выводу о не исполнении Обществом обязанности налогового агента, предусмотренной ст. 161, п. 4 ст. 173 НК РФ.

Оценивая фактические обстоятельства спора в этой части, суд пришел к выводу об отсутствии у Общества права и обязанности удерживать из перечисляемого фирме "DАBI s.r.o." вознаграждения налог на добавленную стоимость, поскольку выполненные по контракту N LB001/05 от 27.05.2005 работы (услуги) рекламными не являются, а территория Российской Федерации местом их реализации не признается.

В соответствии с п. 2 ст. 161 НК РФ налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные гл. 21 НК РФ.

Как установлено судом, между Фирмой "DАBI s.r.o." (г. Брно, Чешская Республика) - "Исполнитель" и Обществом - "Заказчик" заключен контракт N LB001/05 от 27.05.2005, предметом которого является комплекс работ и услуг по изготовлению, строительству, оформлению и оборудованию стенда "Антонов-148" в объединенной экспозиции участников программы "Самолет АН-148" на авиасалоне "46-th Internаtionаl PАRIS АIR SNOW Le Boureget" (г. Париж, Франция 13-19 июня 2005 года).

Согласно п. 2.1. контракта исполнитель обязан: закончить все работы, связанные со строительством, оформлением, укомплектованием заказанной мебелью и дополнительным оборудованием стенда Общества; во время работы авиасалона обеспечить оперативное устранение неисправностей и недоделок, обнаруженных в ходе работы авиасалона; выполнить демонтаж стенда и убрать площадь, занимаемую Обществом по окончании авиасалона; ежедневно выполнять уборку стенда во время работы авиасалона.

Из содержания контракта N LB001/05 от 27.05.2005 следует, что его условия не предусматривали оказание Фирмой "DАBI s.r.o." рекламных услуг, а Общество рекламопроизводителем, рекламораспространителем или рекламодателем не является.

Статьей 2 Федерального закона РФ N 108-ФЗ от 18.07.1995 "О рекламе" определено, что под рекламой понимается распространяемая в любой форме, с помощью любых средств информация о физическом или юридическом лице, товарах, идеях и начинаниях (рекламная информация), которая предназначена для неопределенного круга лиц и призвана формировать или поддерживать интерес к этим физическому, юридическому лицу, товарам, идеям и начинаниям и способствовать реализации товаров, идей и начинаний.

Как следует из материалов дела, информация, подлежащая размещению на стенде (приложение N 1 к контракту) в отношении Общества, включала его наименование на английском языке и используемый им зарегистрированный товарный знак, то есть, указанная информация являлась, по сути, вывеской заявителя.

Учитывая, что вывеска не содержит информации, призванной формировать и поддерживать интерес к физическим или юридическим лицам, а также способствовать реализации услуг, то она не относится к рекламе в смысле и значении, установленном ст. 2 Федерального закона РФ N 108-ФЗ от 18.07.1995, что соответствует правовой позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в п. 18 Информационного письма N 37 от 25.12.1998.

Таким образом, оказанные Обществу по контракту N LB001/05 от 27.05.2005 работы и услуги не носят рекламного характера.

В силу п. 1 ст. 148 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период), территория Российской Федерации признавалась местом реализации работ (услуг): если работы (услуги) связаны непосредственно с недвижимым имуществом, находящимся на территории Российской Федерации. К таким работам (услугам), в частности, относятся строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы, работы по озеленению (п.п. 1); работы (услуги) связаны с движимым имуществом, находящимся на территории Российской Федерации (п.п. 2).

Принимая во внимание, что имущество - стенд, с которым непосредственно связаны работы и услуги, оказанные Обществу по контракту N LB001/05 от 27.05.2005, находилось за пределами территории Российской Федерации (Франция, Париж), местом реализации данных работ и услуг территория Российской Федерации не является.

При таких обстоятельствах, оснований для признания Общества налоговым агентом, в данном случае, у налогового органа не имелось, в связи с чем выводы суда о недействительности решения N 280 от 08.11.2006 в части доначисления налога на добавленную стоимость, пени и штрафа по нему, являются законными и обоснованными.

Основанием для доначисления 534777 руб. налога на прибыль и 6153 руб. пени по нему послужил вывод Инспекции о неправомерном завышении Обществом расходов, уменьшающих доходы для целей налогообложения прибыли: в сумме. 850542 руб., связанных со страхованием арендованных транспортных средств (п. 2.1. решения); в сумме 23378 руб., связанных с разработкой конструкторской документации по буфетно-кухонным модулям, расположенным во второй сервисной зоне, для компановки пассажирской кабины на 262 места (п. 2.2. решения); в сумме 179330 руб., связанных с затратами на приобретение комплектующих изделий, переданных впоследствии по договору финансовой аренды (лизинга) (п. 2.3. решения); на сумму налога на добавленную стоимость в размере 213970 руб. по рекламным расходам (п. 2.6.).

Удовлетворяя заявленные Обществом требования в части незаконности произведенных налоговым органом доначислений по налогу на прибыль по указанным основаниям, суд полно и всесторонне исследовал доказательства, представленные сторонами по делу, и, правильно применив нормы материального права, обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со ст. 253 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя, в том числе, расходы на содержание и эксплуатацию, ремонт и техническое обслуживание основных средств и иного имущества, а также на поддержание их в исправном (актуальном) состоянии, а также прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

В силу п. 2 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие расходы.

Перечень прочих расходов установлен ст. 264 НК РФ, который не является исчерпывающим (п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ), при этом такие расходы должны соответствовать критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Из материалов дела следует, что Общество в спорный период на основании заключенных с Р.А.И. и ООО "Э" договоров аренды б/н от 01.07.2003 и N 37 от 01.09.2003 соответственно, а также дополнительных соглашений к ним, возмещало затраты арендодателей на страхование автомобилей Ауди А6 и Ауди А8.

При этом как установлено судом, налогоплательщик не заключал договоры страхования и не уплачивал страховщикам страховую премию на основании договоров страхования, а исполнял свои обязательства перед арендодателем указанных транспортных средств, что не оспаривается налоговым органом.

Таким образом, затраты на страхование по условиям договоров представляют собой составную часть арендных платежей, что не противоречит ст. 646 ГК РФ.

Факт несения Обществом расходов на возмещение затрат на страхование отвечает критериям документальной подтвержденности (платежные поручения - л.д. 101-106 т. 2) и экономической обоснованности.

Учитывая изложенное и принимая во внимание, что спорные расходы представляют собой затраты связанные с компенсацией расходов по страховым платежам ООО "Э" и Р.А.И. - арендодателей транспортных средств, суд пришел к обоснованному выводу о неправомерном применении налоговым органом ст. 263 НК РФ.

Как следует из материалов дела, между Общество и С.В.В. заключено соглашение от 01.04.2004 об оказании услуг по разработке конструкторской документации на буфетно-кухонные модули, расположенные во второй сервисной зоне, для компановки пассажирской кабины на 262 места.

По мнению Инспекции, затраты понесенные по указанному соглашению, неправомерно отнесены налогоплательщиком на расходы, уменьшающие доходы, поскольку выполнение работ, связанных с изменением конструкций каких-либо систем в самолетах в силу Федерального закона РФ N 128-ФЗ от 08.08.2001 "О лицензировании отдельных видов деятельности" и Федерального закона N 10-ФЗ от 08.01.1998 "О государственном регулировании развития авиации" осуществляется только разработчиками воздушных судов, или организациями с которыми разработчик заключил договор на выполнение работ. Поэтому расходы являются расходами разработчика и для Общества являются экономически необоснованными и не могут учитываться в целях налогообложения по налогу на прибыль.

Согласно п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Расходы, связанные с производством и реализацией, в силу п. 1 ст. 253 НК РФ включают в себя, в частности, расходы, связанные с выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией услуг, а также прочие расходы, связанные с реализацией, перечень которых является открытым (п.п. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Перечень внереализационных расходов также является открытым (п.п. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет эти затраты (п. 4 ст. 252 НК РФ).

Судом установлено, что результат услуг С.В.В. использован Обществом для изготовления воздушных судов типа Ил-96-300 серийные номера 0014 и 0011, приобретенных заявителем в собственность для передачи в финансовую аренду (лизинг) ОАО "Авиакомпания "К".

При этом, обязанность налогоплательщика по поставке воздушного судна, на котором оборудованы буфетно-кухонные модули предусмотрена разделом 8 Дополнительных технических требований к самолетам Ил-96-300 серийные номера 0014 и 0011 (приложение N 1 к договору финансовой аренды (лизинга) N 1288/ФН-04 от 10 марта 2004 года).

Кроме того, в случае приобретения указанных работ у разработчика - ОАО "Ил", заявитель, в любом случае, понес бы затраты на оплату соответствующих работ ОАО "Ил".

При таких обстоятельствах, понесенные Обществом затраты по соглашению от 01.04.2004, заключенному с С.В.В., являются экономически обоснованными.

Доводы налогового органа со ссылками на положения Федерального закона РФ N 128-ФЗ от 08.08.2001 "О лицензировании отдельных видов деятельности" и Федерального закона N 10-ФЗ от 08.01.1998 "О государственном регулировании развития авиации" обоснованно не приняты судом во внимание, поскольку С.В.В. не выполнял работ по созданию, модификации и модернизации изделий авиационной техники, а выполнил работы по разработке конструкторской документации, т.е. предметом спорного соглашения от 01.04.2004 разработка авиационной техники в смысле и значении, установленном Положением о лицензировании разработки авиационной техники, в том числе авиационной техники двойного назначения (Постановление Правительства РФ N 346 от 27.05.2002), не является.

Учитывая изложенное и принимая во внимание, что факт документальной подтвержденности спорных затрат налоговым органом не оспаривается, а также что они не отнесены к затратам, которые не могут быть в силу ст. 270 НК РФ включены в расходы, суд пришел к правомерному выводу об отсутствии обязанности налогоплательщика по уплате налога на прибыль, доначисленного Инспекцией по рассматриваемому основанию.

Из материалов дела следует, что между Обществом - "Лизингодатель" и ЗАО "Х" - "Лизингополучатель" заключен договор финансовой аренды (лизинга) коплектующих изделий N 01/01 от 19.07.2004.

По мнению налогового органа, стоимость материальных ценностей, переданных по названному договору, не могут быть отнесены на расходы, уменьшающие доходы в целях налогообложения прибыли, поскольку они являются экономически неоправданными в связи с тем, что комплектующие изделия являются потребляемым имуществом и не могут являться предметом лизинга, и, следовательно, не могут быть учтены в составе расходов, так как являются неправомерными.

В соответствии со ст. 666 ГК РФ предметом договора финансовой аренды могут быть любые непотребляемые вещи, используемые для предпринимательской деятельности, кроме земельных участков и других природных объектов.

Статьей 3 Федерального закона РФ N 164-ФЗ от 29.10.1998 "О финансовой аренде (лизинге)" определено, что предметом лизинга могут быть любые непотребляемые вещи, в том числе предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другое движимое и недвижимое имущество, которое может использоваться для предпринимательской деятельности.

Термин "комплектующее изделие" использован законодателем в главе 30 ГК РФ "Купля-продажа" (ст.ст. 470, 471, 477) применительно к составным частям сложного товара, передаваемого покупателю.

В соответствии с положениями подраздела 3 ГК РФ "Объекты гражданских прав" комплектующие изделия представляют собой принадлежность главной вещи (ст. 135 ГК РФ), предназначенные для обслуживания последней и связанные с ней общим назначением. При этом принадлежность следует судьбе главной вещи.

Как установлено судом, в договоре финансовой аренды (лизинга) N 01/01 от 19.07.2004 термин "комплектующие изделия" используется в значении агрегаты, блоки, системы и т.п., предназначенные для использования на воздушном судне, т.е. запасные части.

Из содержания договора также не следует, что Общество передает воздушное судно или иное техническое сложное изделие, которое могло являться главной вещью для комплектующих изделий, в связи с чем, в данном случае, отсутствует главная вещь, в отношении которой такие изделия можно было бы признать принадлежностью.

Кроме того, комплектующие изделия являются самостоятельным предметом договоров купли-продажи, заключенных Обществом с поставщиками таких изделий, т.е. являются в смысле ГК РФ товаром, а не комплектующим изделием.

Таким образом, переданные налогоплательщиком в лизинг комплектующие изделия являются самостоятельным объектом гражданских прав.

При этом, спорные изделия, соответствуют всем критериям, установленным п. 4 ПБУ 6/01, для принятия их к бухгалтерскому учету в качестве основных средств и в соответствии с Постановлением Правительства РФ N 1 от 01.01.2002 "О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" являются оборудованием для летательных аппаратов со сроком использования свыше 7 лет до 10 лет включительно (пятая амортизационная группа, код 14 3533000).

Следовательно, комплектующие изделия являются непотребляемым имуществом и соответственно могут являться предметом лизинга.

Налоговым органом не оспаривается, что изделия, указанные в приложениях NN 1, 2, 3 к договору финансовой аренды (лизинга) N 01/01 от 19.07.2004 являются основными средствами стоимостью менее 10000 руб.

Согласно абз. 3 п. 18 ПБУ 6/01 (в редакции, действовавшей в спорный период) объекты основных средств стоимостью не более 10000 руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.

Передача комплектующих изделий лизингополучателю по договору финансовой аренды (лизинга) для целей ПБУ 6/01 признается отпуском в эксплуатацию.

Принимая во внимание, что спорные расходы непосредственно связаны с реализацией заявителем услуг по финансовой аренде (лизингу) и извлечением дохода от указанной деятельности и прямо предусмотрены п.п. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ (затраты на приобретение имущества, не являющегося амортизируемым), суд пришел к правильному выводу о том, что они отражены в бухгалтерском учете Общества в соответствии с действующим законодательством и правомерно отнесены к расходам, уменьшающим доходы в целях налогообложения прибыли.

Поскольку решение N 280 от 08.11.2007 признано недействительным в части взыскания 212323 руб. налога на добавленную стоимость, суд пришел к обоснованному выводу о неправомерности произведенных налоговых органом доначислений налога на прибыль в сумме 51352,80 руб.

В кассационной жалобе Инспекция ссылается на доводы, являвшиеся обоснованием его позиции по делу, они не опровергают выводов суда, а направлены на переоценку фактических обстоятельств спора, что в силу ст. 286 АПК РФ выходит за пределы рассмотрения дела в арбитражном суде кассационной инстанции.

Учитывая, что обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, отвечающих признакам относимости, допустимости и достаточности, им дана надлежащая правовая оценка, кассационная инстанция не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Нарушений процессуального закона, влекущих отмену обжалуемого решения, также не установлено.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановил:

Решение Арбитражного суда Воронежской области от 29.05.2007 по делу N А14-622-2007/24/28 оставить без изменения, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.