Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 8 ноября 2007 г. N А48-5635/06-8 Поскольку принимая решение о доначислении налога на добавленную стоимость, пени и штрафа, налоговый орган не указал объект налогообложения, по которому налогоплательщиком не исчислен налог; налоговую базу, занижение которой привело к неполной уплате налога, и особенности определения налоговой базы, суд правомерно признал недействительным решение ИФНС о доначислении НДС, пени и штрафа (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 8 ноября 2007 г. N А48-5635/06-8
(извлечение)

ГАРАНТ:

См. также постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 18 июля 2007 г. N А48-5635/06-8

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе председательствующего, судей, при участии в заседании: от ЗАО "С" - К.Е.А. - представителя (доверенность от 20.06.07 б/н, пост.), К.Н.В. - представителя (доверенность от 20.06.07 б/н, пост.); от налогового органа - С.Е.В. - специалиста 2 разряда (доверенность от 04.10.07 N 16400, пост.),

рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Орловской области на решение от 08.02.07 Арбитражного суда Орловской области и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.07.07 по делу N А48-5635/06-8, установил:

Закрытое акционерное общество "С" обратилось в арбитражный суд Орловской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Орловской области от 05.12.06 N 58 в части пункта 1.1 о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме в сумме 86747,80 руб., подпункта а) пункта 2.1 в части перечисления в срок, указанный в требовании, указанного штрафа в сумме 86747,80 руб., подпункта б) пункта 2.1 в части уплаты налога на добавленную стоимость в сумме 433739 руб. и пени по названному налогу в сумме 151451,46 руб., требования об уплате налога по состоянию на 12.12.06 N 39647 в части погашения задолженности по налогу на добавленную стоимость в сумме 433739 руб. и пени по названному налогу в сумме 151451,46 руб., а также требования об уплате налоговых санкций от 12.12.06 N 1345, в том числе по налогу на добавленную стоимость в сумме 86747,80 руб. (с учетом уточненных требований).

Решением Арбитражного суда Орловской области от 08.02.07 заявленные требования удовлетворены.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.07.07 решение от 08.02.07 Арбитражного суда Орловской области оставлено без изменения.

В кассационной жалобе Межрайонная инспекция ФНС России N 2 по Орловской области просит отменить названные судебные акты, как принятые с нарушением норм материального права, и вынести новый судебный акт.

В соответствии с ч. 1 ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, обсудив доводы жалобы, кассационная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией ФНС России N 2 по Орловской области по результатам выездной налоговой проверки, оформленной актом от 02.11.06 N 88, принято решение от 05.12.06 N 58 о привлечении ЗАО "С" к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 86747 руб., об уплате налога на добавленную стоимость в сумме 433739 руб. и пени по названному налогу в сумме 151451,46 руб.

На основании указанного решения налоговый орган направил в адрес ЗАО "С" требование об уплате налога по состоянию на 12.12.06 N 39647 с предложением в срок до 22.12.06 погасить задолженность по налогу на добавленную стоимость в сумме 433739 руб. и пени по названному налогу в сумме 151451,46 руб., а также требование об уплате налоговой санкции от 12.12.06 N 1345 с предложением в срок до 22.12.06 уплатить штраф, в том числе по налогу на добавленную стоимость в сумме 86747,80 руб.

Частично не согласившись с решением налогового органа, ЗАО"С" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В обоснование принятого решения инспекция сослалась на занижение ЗАО "С" в декабре 2003 года налогооблагаемой базы по НДС, что привело к доначислению к уплате НДС на 433739 руб. При этом, исходя из положений ст.ст. 155, 154 Кодекса, инспекцией частично не приняты возражения налогоплательщика в части необоснованного не включения в налоговую базу для исчисления налога на добавленную стоимость:

- по договору N 20 от 01.12.03 об уступке права требования между налогоплательщиком (цедент), ЗАО "М" (цессионарий) и ЗАО "С" (должник) на сумму 242434 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 40405,66 руб., не списана задолженность по ЗАО "С" в сумме 242434 руб. ни с кредита счета 76, ни с кредита счета 62; налог на добавленную стоимость в сумме 40405,66 руб. не начислен;

- по договору N 10 от 05.12.03 об уступке права требования между налогоплательщиком (цедент), ЗАО "З" (цессионарий) и ЗАО "С" (должник) на сумму 1160000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 193333,33 руб., задолженность списана с кредита счета 62.6 ЗАО "С", налог на добавленную стоимость по счету 68 в сумме 193333,33 руб. не начислен;

- по договору N 07 от 04.12.03 об уступке права требования между налогоплательщиком (цедент), ЗАО "П" (цессионарий) и ООО "Э" (должник) на сумму 1000000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 166666,66 руб., задолженность в сумме 1000000 руб. списана с кредита счета 76.1 ООО "Э", налог на добавленную стоимость по счету 68 в сумме 166666,66 руб. не начислен;

- по соглашению о зачете N 101 от 23.12.03 между ООО "М" и налогоплательщиком на сумму 200000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 33333,33 руб., произведено списание задолженности по ООО "М" в сумме 200000 руб. с кредита счета 76.1., налог на добавленную стоимость по данному соглашению по счету 68 в сумме 33333,33 руб. не начислен;

- по соглашению о зачете N 66 от 03.12.03 об уступке права требования между ООО "З" и налогоплательщиком на сумму 97566 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 16261 руб., задолженность по ООО "З" в сумме 975666 руб. ни с кредита счета 76, ни с кредита счета 62 не списана, налог на добавленную стоимость по счету 68 в сумме 16261 руб. не начислен.

Указанные доводы налогового органа всесторонне исследованы, получили надлежащую судебную оценку и обоснованно отклонены обеими судебными инстанциями, исходя из следующего.

В силу пункта 1 статьи 38 Налогового кодекса РФ объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй НК РФ и с учетом положений названной статьи.

В соответствии со статьей 143 Налогового кодекса РФ организации являются плательщиками налога на добавленную стоимость.

По общему правилу, объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость (пункт 1 статьи 146 Налогового кодекса РФ), наряду с прочим, признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 Налогового кодекса РФ (в действующей редакции) момент определения налоговой базы в 2003 г. определялся в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики как день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг) или как день платы отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Согласно пункту 2 той же нормы оплатой товаров (работ, услуг) признавалось прекращение встречного обязательства приобретателя указанных товаров (работ, услуг) перед налогоплательщиком, которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг), за исключением прекращения встречного обязательства путем выдачи покупателем-векселедателем собственного векселя. Оплатой товаров (работ, услуг), в частности, признаются: поступление денежных средств на счета налогоплательщика либо его комиссионера, поверенного или агента в банке или в кассу налогоплательщика (комиссионера, поверенного или агента); прекращение обязательства зачетом; передача налогоплательщиком права требования третьему лицу на основании договора или в соответствии с законом.

Пунктом 2 статьи 167 Налогового кодекса РФ закреплено, что налоговая база формируется в момент передачи налогоплательщиком права требования третьему лицу по договору и в момент прекращении обязательства зачетом, которые в соответствии с пунктом 2 признаются оплатой товаров (работ, услуг).

Кук установлено судом и подтверждается имеющимися в деле документами, в соответствии с налоговой декларацией по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2003 г. налоговая база ЗАО "С" по операциям реализации товаров (работ, услуг) составляет 2250000 руб., сумма налога на добавленную стоимость - 450000 руб.

Передача имущественных прав требования оплаты товаров (работ, услуг) на сумму 2402434 руб. была произведена ЗАО "С" по договорам цессии следующим образом: на сумму 242434 руб. по договору об уступке права требования N 20 от 01.12.03 между налогоплательщиком (цедент), ЗАО "М" (цессионарий") и ЗАО "С" (должник); на сумму 1160000 руб. по договору об уступке права требования N 10 от 05.12.03 между налогоплательщиком (цедент), ООО "З" (цессионарий) и ЗАО "С" (должник); на сумму 1000000 руб. по договору об уступке права требования N 07 от 04.12.03 между налогоплательщиком (кредитор), ЗАО "П" (цессионарий) и ООО "Э" (должник).

Прекращение обязательств по оплате товаров (работ) зачетом на сумму 297566 руб. произведено по соглашению между ООО "М" и ЗАО "С" N 101 от 23.12.03 о зачете 200000 руб.; по соглашению N 66 от 03.12.03 между ООО "З" и ЗАО "С" о зачете 97566 руб.

В указанный налоговый период поступлений (оплаты) ни в кассу, ни на расчетный счет ЗАО "С" не было.

Проанализировав представленные налогоплательщиком первичные учетные документы, подтверждающие отгрузку товара покупателям, которые являются доказательством наличия у налогоплательщика права требования, приказ об учетной политике, устанавливающий момент определения налоговой базы в тот период - по мере оплаты, налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость, суд пришел к обоснованному выводу, что налогоплательщик своевременно и полно отразил в налоговом учете все перечисленные хозяйственные операции.

Таким образом, налогооблагаемая база по налогу на добавленную стоимость по данным декларации и первичным бухгалтерским документам составила 2250000 руб., сумма налога, исчисленная к уплате по налоговой ставке 20% - 450000 руб.

Доказательств того, что в ходе проверки были выявлены другие совершенные ЗАО "С" в том же периоде операции по реализации товаров (работ, услуг), признаваемые объектом налогообложения, с которых не уплачен налог на добавленную стоимость, налоговый орган не представил.

В соответствии с подпунктами 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные этой же статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории, в частности в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

В налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2003 г. ЗАО "С" включены налоговые вычеты в общей сумме 259020 руб. Факт приобретения, оприходования и оплаты товара (работ, услуг) подтверждается соответствующими счетами-фактурами, первичными документами и не оспаривается инспекцией.

Общая сумма налога, исчисленная к уплате в бюджет за декабрь 2003 года правомерно исчислена ЗАО "С" в размере 190981 руб.

Указанная сумма налога была уплачена ЗАО "С" в бюджет частями в период с 21.01.04 по 03.02.04, что подтверждается представленными суду копиями платежных поручений и отражено в выписке из лицевого счета налогоплательщика по налогу на добавленную стоимость по состоянию на 27.01.07.

В соответствии п. 1 ст. 155 Налогового кодекса РФ при уступке денежного требования, вытекающего из договора реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению НДС (не освобождаются от налогообложения в соответствии со ст. 149 Налогового кодекса РФ), или при переходе указанного требования другому лицу на основании закона налоговая база по операциям реализации указанных товаров (работ, услуг) определяется в порядке предусмотренном ст. 154 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, при уступке кредитором (продавцом товаров, работ, услуг) требования, равно как и при переходе этого требования другому лицу, на основании п. 1 ст. 155 Кодекса налоговая база у этого кредитора определяется в общем порядке, предусмотренном ст. 154 Кодекса.

Пункт 2 ст. 155 Кодекса предусматривает порядок определения налоговой базы новым кредитором при самостоятельном получении долга с должника (покупателя товаров, работ, услуг) или при переуступке этого требования следующему кредитору. Пункт 3 ст. 155 Кодекса касается порядка определения налоговой базы новым кредитором, получившим требование, при реализации иных дополнительных финансовых услуг, связанных с требованиями, являющимися предметом уступки.

Отклоняя доводы налогового органа, суд первой инстанции указал, что при передаче имущественных прав по договору цессии у кредитора (цедента) подлежит обложению налогом на добавленную стоимость только операции по реализации товаров (работ, услуг) в момент заключения договора цессии. Начисление же налога с операций передачи имущественных прав в том же размере, что и с операций по реализации товаров (работ, услуг), означало бы двойное налогообложение. Нормы главы 21 Кодекса не предусматривают возможность взыскания налога на добавленную стоимость с операций по передаче имущественных прав у цедента (первого кредитора) после уплаты налога на добавленную стоимость с операций по реализации товаров, исходя из стоимости этого товара. Кроме того, соглашения о зачете не подпадают под действие ст. 155 Налогового кодекса Российской Федерации.

Как отмечено судом апелляционной инстанции, принимая решение о доначислении спорных сумм налога, пени и штрафа, налоговый орган не указал объект налогообложения (операции по реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав), по которому налогоплательщиком не исчислен налог; налоговую базу, занижение которой привело к неполной уплате налога и особенности определения налоговой базы (статьи 153-155 Налогового кодекса РФ); налоговый период ст. 163 Налогового кодекса РФ); налоговую ставку, размер которой менялся а протяжении проверяемого периода - с 01.01.03 по 31.12.05 (статья 64 Налогового кодекса РФ); порядок исчисления налога (статья 166 Налогового кодекса РФ), в том числе правила определения момента возникновения налоговой базы статья 167 Налогового кодекса РФ).

Расчет доначисленной к уплате в бюджет суммы налога - 433739 руб. не приобщен ни к акту проверки, ни к решению налогового органа.

Указанные нарушения судом признаны грубыми и в совокупности с другими доказательствами по делу послужили дополнительным основанием для признания оспариваемого решения инспекции недействительным.

Согласно части 4 статьи 200 и части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса РФ решения государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц признаются недействительными, если они не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 1 статьи 65 Налогового кодекса РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых акты, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующий государственный орган или должностное лицо.

ГАРАНТ:

По-видимому, в тексте предыдущего абзаца допущена опечатка. Вместо "ч. 1 ст. 65 Налогового кодекса РФ" следует читать "ч. 1 ст. 65 АПК РФ"

Выводы обеих судебных инстанций о том, что налоговый орган не доказал обстоятельства, на которые он ссылался при принятии решения, а, следовательно, соответствие ненормативного акта закону, подробно мотивированы и подтверждены материалами дела. Оснований для признания их неправомерными не установлено.

С учетом изложенного суд кассационной инстанции считает, что обеими судебными инстанциями надлежащим образом дана оценка доказательствам, имеющимся в материалах дела, нарушений норм материального и процессуального права, влекущих отмену судебных актов, не усматривается, доводы кассационной жалобы не нашли подтверждения в материалах дела, оснований для переоценки обстоятельств, установленных судебными инстанциями, не имеется, следовательно, жалоба подлежит отклонению.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

Решение от 08.02.07 Арбитражного суда Орловской области и постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.07.07 по делу N А48-5635/06-8 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Орловской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.