Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 21 мая 2008 г. N А62-3452/07 Поскольку судом не учтено, что вследствие недостаточного бюджетного финансирования расходы на командировки производились за счет доходов от платной образовательной деятельности, кроме того, судом не были выяснены обстоятельства, связанные с соблюдением налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки, т.к. решение руководителем принимается по результатам их рассмотрения, что имеет существенное значение для рассмотрения спора, дело о признании недействительным решения УФНС в части привлечения налогоплательщика к ответственности за неуплату налога на прибыль направлено на новое рассмотрение (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 21 мая 2008 г. N А62-3452/07
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от ФГОУ ВПО "С" Б.Л.Н. - представителя (дов. N 339 от 16.05.2008 .), Г.Н.С. - представителя (дов. N 338 от 16.05.2008 .),от Инспекции ФНС по Ленинскому району г. Смоленска Б.М.В. - представителя (дов. Ленинскому району г. Смоленска N ЛХ-04-08/92121 от 16.10.2007 .), от Управления ФНС России по Смоленской области не явились, о месте и времени слушания дела извещены надлежащим образом;

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу ФГОУ ВПО "С" на решение Арбитражного суда Смоленской области от 13.11.2007 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.03.2008 по делу N А62-3452/07 , установил:

Федеральное государственное образовательное учреждение высшего профессионального образования "С" (далее - Академия) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным пунктов 1-3 части 1, пунктов 1-3 части 2 и пунктов 1-5 части 3 решения Инспекции Федеральной налоговой службы России Ленинскому району города Смоленска (далее - Инспекция) N 11/985-В от 29.06.2007 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и в этой же части решения Управления ФНС по Смоленской области (далее - Управление) N 181 от 14.08.2007.

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 13.11.2007 заявленные Академией требования удовлетворены частично. Решение Инспекции N 11/975-В от 29.06.2007 признано недействительным в части привлечении налогоплательщика к ответственности за неуплату налога на прибыль по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 245188,35 руб., как несоответствующее п. 4 ст. 112, п. 3 ст. 114 НК РФ.

Решение Управления N 181 от 14.08.2007 признано недействительным в части утверждения решения N 11/985-В от 29.06.2007 в отношении налоговых санкций по налогу на прибыль в сумме 245188,35 руб., как несоответствующее п. 4 ст. 112, п. 3 ст. 114 НК РФ.

В удовлетворении остальной части требований отказано.

Постановлением Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.03.2008 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.

Академия обратилась с кассационной жалобой на состоявшиеся по делу судебные акты, в которой, ссылаясь на неправильное применение норм материального права, просит их отменить.

По мнению подателя жалобы, арендные платежи за госимущество в полном объеме поступают на специальный счет, открытый в федеральном казначействе РФ, распоряжаться которыми Академии не предоставлено право. Платежи за аренду государственного имущества не являются прибылью или доходами академии в смысле понимания платной деятельности высшего учебного заведения, предусмотренной ст. 29 Федерального Закона N 125-ФЗ от 22.08.1996 "О высшем и послевузовском профессиональном образовании", поэтому данное правоотношение не находится в сфере регулирования Налогового кодекса РФ.

Кроме того, Академия указывает на связь произведенных расходов на оплату командировок с участием преподавательского состава в формировании фонда доходов от платной образовательной деятельности.

В силу п. 1 ст. 286 АПК РФ предметом оценки суда кассационной инстанции являются судебные акты исходя из доводов, изложенных в жалобе.

Изучив материалы дела, заслушав представителей налогоплательщика и Инспекции, рассмотрев доводы кассационной жалобы и отзывов на нее, суд кассационной инстанции находит, что обжалуемое решение и постановление подлежат отмене.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка Академии по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2004 по 31.12.2006, по результатам которой составлен акт N 11/40 от 28.05.2007 и принято решение N 11/985-В с 29.06.2007 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Академии доначислены: 1290464 руб. налог на прибыль, 306530 руб. пени и 258093 руб. штрафа по нему; 27860 руб. (единого налога на вмененный доход, 3545 руб. пени, 5572 руб. штрафа п. 1 ст. 122 НК РФ и 52610 руб. штрафа по п. 2 ст. 119 НК РФ; 33692 pyб. налога на имущество организаций, 7124 руб. пени и 6738 руб. штрафа и нему; 11156 руб. земельного налога, 2385 руб. пени и 2231 руб. штрафа по нему.

Решением Управления N 181 от 14.08.2007 г., принятым по апелляционной жалобе Академии, решение N 11/985-В от 29.06.2007 утверждено.

Полагая, что решение N 11/975-В от 29.06.2007 и решение N 181 с 14.08.2007 частично не соответствуют законодательству о налогах сборах, нарушают его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Основанием для доначисления оспариваемой суммы налога на прибыль, пени и штрафа по нему, послужили выводы налогового органа о невключении Академией в нарушение п. 4 ст. 250 НК РФ в состав внереализационных доходов сумм арендных платежей от сдачи в аренду федерального имущества, а также о необоснованном включении в состав расходов, уменьшающих величину полученных доходов, затрат по командировкам, не связанным с производственной деятельностью.

В силу статьи 296 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) государственное учреждение, за которым имущество закреплено на праве оперативного управления, пользуется этим имуществом в пределах определяемых в соответствии с ГК РФ.

Согласно п. 2 ст. 299 ГК РФ доходы от использования имущества находящегося в оперативном управлении, поступают в оперативное управление учреждения в порядке, установленном Гражданским кодексом РФ, другими законами и иными правовыми актами.

В спорный период Академия по согласованию с Территориальным управлением Министерства имущественных отношений РФ по Смоленской области сдавала в аренду нежилое помещение, принадлежащие ему на праве оперативного управления (договор N 11 31.05.2004).

Арендная плата согласно п. 3.3. Договора оплачивается арендатором Управлению Федерального казначейства по Смоленской области на лицевой счет арендодателя.

В соответствии со ст. 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признают полученные доходы, уменьшенные на величину производственных расходов, которые определяются в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Положениями ст. 248 НК РФ предусмотрено, что к доходам относятся доходы от реализации и внереализационные доходы.

К внереализационным доходам организации в силу п. 4 ст. 250 НК РФ относятся доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном ст. 249 НК РФ.

Из смысла приведенной нормы. права следует, что отнесение Налоговым кодексом РФ к доходам арендных платежей за переданное в аренду имущество не поставлено в зависимость от того, являются ли они - доходом соответствующего бюджета или нет.

Как установлено судом, Академия является государственным образовательным учреждением высшего профессионального образования, основным видом деятельности которого является образовательная деятельность.

Статьей 321.1 НК РФ, определяющей особенности налогового учета в бюджетных учреждениях, установлено, что под доходами от коммерческой деятельности понимаются доходы бюджетных учреждений, полученные от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав и внереализационные доходы.

При этом п. 2 ст. 47 Закона РФ N 3266-1 от 10.07.1992 "Об образовании" (в редакции, действовавшей в спорный период) конкретизировано, что реализация и сдача в аренду основных фондов и имущества образовательного учреждения отнесены к предпринимательской деятельности.

Пунктом 1 статьи 321.1 НК РФ предусмотрен порядок расчета базы, облагаемой налогом на прибыль, в отношении доходов от коммерческой деятельности и установлен запрет на направление суммы превышения доходов над расходами от данной деятельности до исчисления налога на прибыль на покрытие расходов, предусмотренных за счет выделенных по смете средств целевого финансирования.

В силу прямого указания п. 4 ст. 41 и п. 1 ст. 42 БК РФ доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, в том числе от сдачи государственного имущества в аренду, включаются в состав доходов соответствующих бюджетов после уплаты налогов и сборов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.

Учитывая изложенное, в соответствии с положениями ст. 284 НК РФ доходы от реализации первоначально в установленном порядке подлежат обложению налогом на прибыль с распределением суммы налога между федеральным бюджетом и бюджетом субъекта Российской Федерации, затем в части, оставшейся после уплаты налогов, в размере 100 процентов включаются в состав доходов соответствующих бюджетов.

Следовательно, суды с учетом правовой позиции Президиума ВАС РФ N 98 от 22.12.2005, изложенной в п. 4 Информационного письма N 98 от 22.12.2005, сделали правильный вывод, что согласно Налоговому кодексу РФ плата за федеральное имущество, переданное Академией в аренду другим лицам, подлежала включению в базу, облагаемую налогом на прибыль в качестве внереализационного дохода.

Доводы кассационной жалобы об отсутствии механизма уплаты налога на прибыль с доходов, поступающих на специальный счет, открытый в федеральном казначействе РФ, право распоряжения которым Академии не предоставлено, не могут быть приняты во внимание, поскольку данное обстоятельство не означает, что налог на прибыль не должен быть уплачен.

Оценивая фактические обстоятельства спора в части необоснованного включения в состав расходов, уменьшающих величину полученных доходов, затрат по командировкам преподавательского состава, суд исходил из отсутствия связи между платной деятельностью Академии и производственной необходимостью командировок сотрудников и аспирантов именно для оказания платных услуг, а также из недоказанности направленности понесенных расходов на извлечение дохода от платной деятельности.

Указанные выводы суда, кассационная коллегия считает преждевременными в виду следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством.

При этом, расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, гл. 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Разрешая спор по существу, суд пришел к выводу о том, что вопросы спорных командировок связаны с подготовкой и защитой диссертаций, что непосредственно связано с основным уставным видом деятельности Академии, а не с оказываемыми ею платными услугами, направленными на извлечение дохода.

Между тем, судом не учтено, что в спорный период Академия осуществляла образовательную деятельность как на бюджетной, так и на платной основе, в процессе которой принимал участие один и тот же преподавательский состав.

При этом, налогоплательщик указывает, что вследствие недостаточного бюджетного финансирования, расходы на командировки производились за счет доходов от платной образовательной деятельности.

Указанные обстоятельства судом не исследовались, между тем они имеют существенное значение для правильного разрешения спора, поскольку не позволяют сделать вывод об отсутствии связи понесенных Академией расходов с извлечения прибыли от платной образовательной деятельности.

Кроме этого при рассмотрении спора судом не исследованы обстоятельства связанные с вынесением решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки

Согласно п. 2 ст. 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Неявка лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителя), извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки, не является препятствием для рассмотрения материалов налоговой проверки, за исключением тех случаев, когда участие этого лица будет признано руководителем (заместителем руководителя) налогового органа обязательным для рассмотрения этих материалов.

Пунктом 7 ст. 100 НК РФ предусмотрено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение: о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

ГАРАНТ:

По-видимому, в предыдущем абзаце допущена опечатка, имеется в виду п. 7 ст. 101 НК РФ

Положениями п. 14 ст. 101 НК РФ установлено, что нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

В материалах дела (т.1 л.д. 19) имеется извещение налогового органа направленное Академии, из которого следует, что рассмотрение материалов проверки назначено на 26.06.2007 в 15 час. 30 мин.

Оспариваемое решение налогового органа датировано 29.06.2007, Копия получена налогоплательщиком 10.07.2007.

Поэтому суду необходимо было выяснить обстоятельства связанные с соблюдением налоговым органом процедуры рассмотрения материалов проверки, т.к. решение руководителем принимается по результатам их рассмотрения.

При таких обстоятельствах выводы суда, положенные в основу отказа в удовлетворении рассматриваемой части требований налогоплательщика основаны на неполном исследовании всех юридически значимых обстоятельств.

Суд правомерно при определении размера штрафных санкций применил положения п. 4 ст. 112, п. 3 ст. 114 НК РФ. Однако, учитывая, что судом не исследованы обстоятельства связанные с процедурой привлечения к ответственности, судебные акты в этой части также подлежат отмене.

В соответствии с ч. 3 ст. 15 АПК РФ, принимаемые арбитражным судом решения, постановления, определения должны быть законными, обоснованными и мотивированными.

Учитывая изложенное, состоявшиеся по делу судебные акты в силу ст. 288 АПК РФ подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении дела суду необходимо устранить допущенные нарушения, предложить сторонам представить все доказательства в обоснование своих позиций, установить фактические обстоятельства, относящиеся к предмету спора, дать оценку доводам сторон, и, правильно применив нормы действующего законодательства, вынести законное и обоснованное решение.

Руководствуясь п. 3 ч. 1 ст. 287, ст. 288, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда Смоленской области от 13.11.2007 и постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.03.2008 по делу N А62-3452/07 отменить, дело направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции в ином судебном составе.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.