Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 7 августа 2008 г. N А08-2527/07-16 Удовлетворяя требования налогоплательщика о признании недействительным решения Инспекции, суд руководствовался тем, что налоговым органом не представлено доказательств, свидетельствующих о составлении акта по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и его направлении налогоплательщику для представления мотивированных возражений по обстоятельствам, установленным в ходе таких мероприятий (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 7 августа 2008 г. N А08-2527/07-16
(извлечение)

ГАРАНТ:

Определением Высшего Арбитражного Суда РФ от 16 декабря 2008 г. N 15944/08 в передаче настоящего дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора отказано

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании от ОАО "О" Е.А.И. - гл. бухгалтера (дов. N 19 от 27.02.2008), Л.М.А. - представителя (дов. N 88 от 21.07.2008), от Межрайонной Инспекции ФНС России N 4 по Белгородской области Ф.А.Н. - гл. гос. налог. инспектора (дов. N 14-14/023601 от 08.05.2008), А.Е.А. - вед. спец. - эксперта (дов. N 14-14/066550 от 04.12.2007), С.И.В. - гл. спец. - эксперта УФНС (дов. N 14-14/000827 от 14.01.2008),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной Инспекции ФНС России N 4 по Белгородской области на постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.03.2008 по делу N А08-2527/07-16, установил:

Открытое акционерное общество "О" (далее - Общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы России N 4 по Белгородской области (далее - Инспекция) N 3128-12/06/03431 от 02.05.2007 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 11861610 руб. налога на прибыль и 762907 руб. пени по нему; 8428018 руб. налога на добавленную стоимость 589379 руб. пени по нему; 35724 руб. налога на добычу полезных ископаемых, 171 руб. пени и 4762 руб. штрафа за его неуплату (с учетом уточнения заявленных требований).

Решением Арбитражного суда Белгородской области от 20.12.2007 заявленные Обществом требования удовлетворены частично. Решение N 3128-12/06/03431 от 02.05.2007 признано недействительным в части доначисления 35731 руб. налога на прибыль и 2296 руб. пени по нему; 90956 руб. налога на добавленную стоимость и 6306 руб. пени по нему; 35724 руб. налога на добычу полезных ископаемых, 171 руб. пени и 4762 руб. штрафа за его неуплату.

В удовлетворении остальной части требований ОАО "О" отказано.

Постановлением Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.03.2008 решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных Обществом требований отменено. Решение N 3128-12/06/03431 от 02.05.2007 признано недействительным в части доначисления 11825879 руб. налога на прибыль и 760611 руб. пени по нему; 8337062 руб. налога на добавленную стоимость и 583073 руб. пени по нему.

Инспекция обратилась с кассационной жалобой на состоявшееся по делу постановление апелляционного суда, в которой, ссылаясь на неправильное применение норм материального и процессуального права, а также на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам спора, просит его отменить.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, обсудив доводы жалобы и отзыва на нее, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка Общества по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2005 по 31.12.2005, по результатам которой составлен акт N 160 от 22.02.2007 и принято решение N 4 от 02.04.2007 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По окончании дополнительных мероприятий налогового контроля, заместитель руководителя Инспекции рассмотрев материалы проверки принял решение N 3128-12/06/03431 от 02.05.2007 о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением Обществу предложено уплатить: 11871517 руб. налога на прибыль и 762907 руб. пени по нему; 8463124 руб. налога на добавленную стоимость и 589379 руб. пени по нему; 119609 руб. налога на имущество, 17070 руб. пени и 23922 руб. штрафа за его неуплату; 35724 руб. налога на добычу полезных ископаемых, 171 руб. пени и 4762 руб. штрафа за его неуплату;13084 руб. налога на доходы физических лиц, 2417 руб. пени и 2617 руб. штрафа за его неперечисление.

Полагая, что решение N 3128-12/06/03431 от 02.05.2007 частично не соответствует требованиям законодательства о налогах и сборах, нарушает его права и законные интересы, налогоплательщик обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Разрешая спор и отменяя решение суда первой инстанции, апелляционный суд полно и всесторонне исследовал доказательства, представленные сторонами, и, правильно применив нормы материального права, обоснованно руководствовался следующим.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 100 НК РФ (в редакции до 01.01.2007) по результатам выездной налоговой проверки уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки.

При этом в акте должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса РФ, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений (п. 2 ст. 100 НК РФ (в редакции до 01.01.2007).

Пунктом 4 статьи 100 НК РФ предусмотрено вручение акта налоговой проверки налогоплательщику (в редакции до 01.01.2007).

Исходя из положений п. 5 ст. 100 НК РФ (в редакции до 01.01.2007), направление акта является основанием для составления налогоплательщиком возражений на него, которые он вправе представить в налоговый орган в двухнедельный срок со дня получения документа.

Данные нормы направлены на обеспечение прав налогоплательщика, предусмотренных п.п. 7 и 9 п. 1 ст. 21 НК РФ, представлять налоговым органам и их должностным лицам пояснения по актам проведенных проверок и получать копии акта налоговой проверки.

Таким образом, правильное составление акта, полное отражение в нем выявленных нарушений, направление акта, последующие изучение и составление возражений на него налогоплательщиком являются элементом досудебного рассмотрения возможного спора по итогам выездной налоговой проверки и служат гарантией соблюдения прав налогоплательщика.

Пунктом 17 Постановления Пленумов Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ N 41/9 от 11.06.1999 разъяснено, что если по результатам налоговой проверки акт налоговой проверки не был составлен, считается, что проверка состоялась и правонарушений не обнаружено.

Поэтому при отсутствии акта выездной налоговой проверки решение налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности (п. 1 ст. 101 НК РФ) должны рассматриваться как вынесенные без наличия законных оснований.

Следовательно, составляемый по результатам проведения выездной налоговой проверки акт, в котором фиксируются конкретные факты налоговых правонарушений, является обязательным условием осуществления налоговым органом дальнейшей процедуры привлечения налогоплательщика к ответственности и применения механизмов принудительного взыскания налогов.

Учитывая изложенное, решение о привлечении плательщика к ответственности во всех случаях должно основываться на результатах, отраженных в акте проверки.

В нарушение указанных норм, Инспекцией не представлено доказательств, свидетельствующих о составлении акта по результатам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля и его направлении налогоплательщику для представления мотивированных возражений по обстоятельствам, установленным в ходе таких мероприятий.

В соответствии с п. 14 ст. 7 Федерального закона N 137-ФЗ от 27.07.2006 налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, в том числе связанные с налоговыми проверками, не завершенные до 01.01.2007, проводятся в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона. При этом оформление результатов указанных налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля осуществляется в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона.

Из содержания положений ст.ст. 100, 101 НК РФ, а также в силу правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Определениях N 267-О от 12.07.2006, N 442-О от 03.10.2006, следует, что процедура вынесения решения по результатам рассмотрения материалов проверки не относится к понятию "оформление результатов налоговой проверки".

Следовательно, положения ст. 101 НК РФ в редакции Федерального закона N 137-ФЗ от 27.07.2006 подлежат применению к процедуре вынесения решения после 01.01.2007, если такие решения приняты налоговым органом после вступления в силу Федерального закона N 137-ФЗ от 27.07.2006.

Решение N 3128-12/06/03431 датировано 02.05.2007, поэтому при рассмотрении материалов налоговой проверки и вынесении решения Инспекция обязана была руководствоваться требованиями ст. 101 НК РФ в редакции Федерального закона N 137-ФЗ от 27.07.2006.

В соответствии с п. 1 ст. 101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку.

Руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка.

Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя (п. 2 ст. 101 НК РФ).

Анализ положений ст. 101 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что рассмотрение материалов проверки, возражений налогоплательщика (в случае их представления) и принятие по ним решения, представляет собой единую процедуру, в ходе которой, лицо, осуществляющее рассмотрение устанавливает определенные обстоятельства, как то: совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах; образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения, обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения (п. 5 ст. 101 НК РФ).

Данная процедура завершается вынесением решения по результатам рассмотрения материалов проверки (п. 7 ст. 101 НК РФ).

Требования к содержанию принимаемых налоговым органом решений установлены п. 8 ст. 101 НК РФ, согласно которому в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются, в том числе доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

При этом нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, в силу п. 14 ст. 101 НК РФ является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Учитывая изложенное, обязанность налоговых органов уведомлять налогоплательщика о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки является важнейшей гарантией соблюдения прав налогоплательщика при разрешении вопроса о привлечении к налоговой ответственности.

Как следует из материалов дела, налогоплательщик представил возражения на акт выездной проверки N 160 от 22.02.2007, рассмотрение которых были назначены Инспекцией на 27.03.2007 на 10:00 часов, о чем сообщено Обществу письмом N 3128-17/04/012070 от 23.03.2007.

По результатам рассмотрения в присутствии налогоплательщика представленных им разногласий 27.03.2007 заместитель начальника Инспекции принял решение N 4 от 02.04.2007 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля в целях получения дополнительных доказательств подтверждения фактов нарушений налогового законодательства, которое вручено генеральному директору Общества 04.04.2007.

Таким образом, поскольку 27.03.2007 ни одного из решений, указанных в п. 7 ст. 101 НК РФ, принято не было, то процедуру рассмотрения материалов налоговой проверки, начатую 27.03.2007 нельзя считать завершенной.

По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, заместитель начальника инспекции, рассмотрев материалы проверки, принял решение N 3128-12/06/03431 от 02.05.2007 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом каких-либо доказательств, свидетельствующих об извещении налогоплательщика о назначении рассмотрения материалов проверки на 02.05.2007, а также о его участии при таком рассмотрении, Инспекцией в нарушение п. 6 ст. 108 НК РФ, ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ представлено не было.

Кроме того, налоговым органом не оспаривается то обстоятельство, что результаты дополнительных мероприятий налогового контроля Обществу не направлялись, и налогоплательщик не извещался о месте и времени рассмотрения материалов налоговой проверки после завершения дополнительных мероприятий налогового контроля.

Учитывая изложенное, суд пришел к правильному выводу о нарушении Инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов проверки, установленных ст. 101 НК РФ.

Данное обстоятельство в силу прямого указания п. 14 ст. 101 НК РФ является самостоятельным основанием для отмены решения налогового органа.

Следовательно, у суда апелляционной инстанции было достаточно оснований для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным.

В кассационной жалобе налоговый орган ссылается на доводы, являвшиеся обоснованием его позиции по делу, они не опровергают выводов апелляционного суда, а направлены на переоценку фактических обстоятельств спора.

Поскольку все фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, отвечающих признакам относимости, допустимости и достаточности, им дана надлежащая правовая оценка, кассационная коллегия не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Нарушений процессуального закона, влекущих отмену обжалуемого постановления, также не установлено.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, постановил:

Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31.03.2008 по делу N А08-2527/07-16, оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной Инспекции ФНС России N 4 по Белгородской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.