Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 9 сентября 2008 г. N А09-7320/2007-21 Поскольку налогоплательщиком фактически не допущена неуплата НДС в бюджет, т.к. сумма налога, подлежащего возмещению из бюджета, превышает сумму НДС, подлежащего уплате в бюджет, решение Инспекции в части доначисления Предпринимателю НДС, пени и штрафа правомерно признано судом недействительным. Признавая недействительным решение Инспекции в части доначисления заявителю ЕНВД, пени и штрафа, суд обоснованно исходил из истечения срока давности привлечения Предпринимателя к налоговой ответственности (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 9 сентября 2008 г. N А09-7320/2007-21
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от налогоплательщика Ш.С.Л. (паспорт, св-во N 3882 от 09.10.2000 г.), Ш.В.Г. - представителя (дов. от 08.06.2006 г. N 4881, пост.); от МИФНС N 5 по Брянской области - не явились, о дате и месте рассмотрения дела извещены надлежащим образом; от МИФНС N 4 по Брянской области С.Н.А. - специалиста 1-го разряда (дов. от 09.01.2008 г. N 3, пост.);

рассмотрев кассационную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России N 5 по Брянской области на решение Арбитражного суда Брянской области от 18.04.2008 г. по делу N А09-7320/2007-21, установил:

Индивидуальный предприниматель Ш.С.Л. (далее - Предприниматель, налогоплательщик) обратилась в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по Брянской области (далее - Инспекция, налоговый орган) от 16.10.2007 г. N 48 о привлечении к налоговой ответственности в части доначисления и предложения уплатить 97869 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), 18143 руб. пени по данному налогу и применения налоговых санкций, предусмотренных п. 1 ст. 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекса) в размере 200 руб., п. 2 ст. 119 НК РФ в размере 117368 руб., п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 28168 руб., а также в части доначисления и предложения уплатить 61927,34 руб. единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД), 20494,76 руб. пени поданному налогу и применения налоговых санкций, предусмотренных п. 2 ст. 119 НК РФ в размере 78463 руб., п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 11886 руб.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 18.04.2008 г. заявленные Предпринимателем требования удовлетворены частично, оспариваемый ненормативный акт налогового органа признан недействительным в части доначисления и предложения уплатить 97869 руб. НДС, начисления пени по НДС в размере 18143 руб., применения санкций по НДС, предусмотренных п. 1 ст. 119 НК РФ в размере 200 руб., п. 2 ст. 119 НК РФ в размере 113227 руб., п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 28168 руб., а также в части доначисления и предложения уплатить 54429,34 руб. ЕНВД, начисления пени по ЕНВД в размере 16053,76 руб., применения санкций по ЕНВД, предусмотренных п. 2 ст. 119 НК РФ в размере 72403 руб., п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 11886 руб. В остальном требования налогоплательщика оставлены без удовлетворения.

В апелляционной инстанции законность и обоснованность состоявшегося по делу судебного акта не проверялась.

В кассационной жалобе Инспекция просит отменить решение суда в части удовлетворенных требований налогоплательщика, полагая, что оно принято в нарушение норм материального права.

Изучив материалы дела, рассмотрев доводы жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, кассационная инстанция не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

В силу п. 1 ст. 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) арбитражный суд кассационной инстанции проверяет законность решений, постановлений, принятых арбитражным судом первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта и исходя из доводов, содержащихся в кассационной жалобе и возражениях относительно жалобы, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, о чем составлен акт от 11.09.2007 г. N 48 и принято решение от 16.10.2007 г. N 48 о привлечении плательщика к ответственности в виде штрафа за совершение налоговых правонарушений, предусмотренных п. 1 ст. 122 НК РФ по НДС в размере 28168 руб., по ЕНВД - в размере 11886 руб., п. 1 ст. 119 НК РФ по НДС в размере 200 руб., п. 2 ст. 119 НК РФ по НДС в размере 117368 руб., по ЕНВД - 78463 руб.

Кроме того, указанным решением налогоплательщику предложено уплатить 106849 руб. НДС, 62120 руб. ЕНВД, а также 18143 руб. пени по НДС и 20588 руб. по ЕНВД.

Полагая, что названный ненормативный акт Инспекции в оспариваемой части нарушает его права и законные интересы и не соответствует законодательству, Предприниматель обратился в суд с соответствующим заявлением.

Суд полно и всесторонне исследовал доказательства, представленные сторонами, и, правильно применив нормы материального права, принял обоснованный судебный акт по существу спора.

Удовлетворяя требования налогоплательщика о признании недействительным решения Инспекции от 16.10.2007 г. N 48 в части НДС в размере 31821 руб. по итогам 2005 г., суд обоснованно исходил из следующего.

В соответствии с п. 1 ст. 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с гл. 21 Кодекса в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (п. 2 ст. 153 Кодекса).

Согласно п. 1 ст. 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со ст. 40 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога.

В силу п. 1 ст. 166 НК РФ сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со ст.ст. 154-159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Пунктом 1 ст. 167 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) определено, что в целях гл. 21 Кодекса моментом определения налоговой базы в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики для целей налогообложения, является:

для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов, - день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг);

для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Индивидуальные предприниматели в целях гл. 21 выбирают способ определения момента определения налоговой базы и уведомляют об этом налоговые органы в срок до 20-го числа месяца, следующего за соответствующим календарным годом.

В случае если налогоплательщик не определил, какой способ определения момента определения налоговой базы он будет использовать для целей исчисления и уплаты налога, то применяется способ определения момента определения налоговой базы, указанный в пп. 1 п. 1 ст. 167, т.е. налоговая база определяется на дату отгрузки товаров.

В соответствии с п. 1 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных п. 3 ст. 172 Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со ст. 166 НК РФ.

Пунктом 2 ст. 173 НК РФ установлено, что если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 166 Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с п.п. 1 и 2 п. 1 ст. 146 Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 176 НК РФ.

Судом установлено, что Предприниматель в 2005 г. в силу п. 1 ст. 143 НК РФ являлся плательщиком НДС, должен был самостоятельно исчислять и уплачивать данный налог по итогам истекших налоговых периодов (кварталов), однако, в нарушение норм налогового законодательства, указанные обязанности им не исполнялись.

Вместе с тем, из материалов дела усматривается, что по итогам 1, 2 и 3 кв. 2005 г. сумма НДС подлежит возмещению Предпринимателю из бюджета в общем размере 447545 руб. (в результате превышения суммы налоговых вычетов над НДС, исчисленным к уплате), по итогам 4 кв. 2005 г. НДС подлежит уплате в бюджет в размере 8980 руб.

Поскольку налогоплательщиком фактически не допущена неуплата НДС в бюджет, т.к. сумма налога, подлежащего возмещению из бюджета, превышает сумму НДС, подлежащего уплате в бюджет, суд пришел к правильному выводу об отсутствии события налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ.

Учитывая изложенное и принимая во внимание положения п. 1 ст. 109 НК РФ, кассационная инстанция находит правильными выводы суда о том, что оспариваемое решение Инспекции следует признать недействительным в части доначисления НДС по итогам 2005 г. в общей сумме 31821 руб., начисления пени по данному налогу в размере 3427 руб., и применения налоговых санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 9046 руб.

Так как при расчете НДС, подлежащего уплате Предпринимателем за 2006 г., налоговым органом также ошибочно не учтены суммы налоговых вычетов, то по названным выше основаниям (в виду отсутствия факта неуплаты НДС в бюджет) и по итогам 1-3 кв. 2006 г. решение Инспекции от 16.10.2007 г. N 48 правомерно признано судом недействительным в части доначисления НДС за указанные налоговые периоды в размере 66048 руб., начисления пени в размере 14716 руб., и применения штрафных санкций по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 19122 руб.

Кассационная инстанция считает обоснованным вывод суда о неправомерном привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 2 ст. 119 НК РФ, за непредставление налоговых деклараций по НДС за 1-4 кв. 2005 г. в размере 99975 руб., поскольку суммы налоговых санкции рассчитаны в решении Инспекции ошибочно, без учета фактических обстоятельств при которых совершено указанное правонарушение.

В соответствии с п. 2 ст. 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган в течение более 180 дней по истечении установленного законодательством о налогах срока представления такой декларации влечет взыскание штрафа в размере 30% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня.

Согласно п. 5 ст. 174 НК РФ налогоплательщики (налоговые агенты), в том числе перечисленные в п. 5 ст. 173 Кодекса, обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой.

Таким образом, законодательно установленный срок представления декларации по НДС по итогам 4 кв. 2005 г. - не позднее 20.01.2006 г.

Так как сумма НДС, подлежащая уплате Предпринимателем в бюджет по итогам 1-3 кв. 2005 г. отсутствовала, то размер штрафных санкций по п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций за указанные периоды составила по аналогии с применением положений п. 1 ст. 119 НК РФ в общем размере 300 руб. (не менее 100 руб. за каждую несвоевременно представленную декларацию).

Налоговая декларация по НДС за 4 кв. 2005 г. направлена плательщиком в Инспекцию почтой 19.01.2007 г., что подтверждается штампом на описи вложения в почтовое отправление, следовательно, размер штрафных санкций, предусмотренных п. 2 ст. 119 НК РФ, составляет 8082 руб. (30% х 8980 руб. + (10% от 8990 руб.) х 6 мес.).

При таких обстоятельствах, требования Предпринимателя о признания недействительным решения налогового органа от 16.10.2007 г. N 48 в части применения к плательщику штрафа по п. 2 ст. 119 НК РФ в размере 99975 руб. (108357 руб., начисленных решением налогового органа за минусом 8082 руб.) обоснованно удовлетворены судом.

Оспариваемое решение Инспекции правомерно признано судом недействительным и в части применения к Предпринимателю налоговых санкций, предусмотренных п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС за 2 и 3 кварталы 2006 г. в размере 200 руб. и п. 2 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговой декларации по НДС за 1 квартал 2006 г. в размере 9111 руб. (9211 руб., начисленных решением налогового органа за минусом 100 руб.).

Пунктом 1 ст. 119 НК РФ определено, что непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного в п. 2 настоящей статьи, влечет взыскание штрафа в размере 5% суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% процентов указанной суммы и не менее 100 рублей.

Судом установлено, что налоговые декларации по НДС за 2 и 3 кв. 2006 г. представлены Предпринимателем в налоговый орган, соответственно, 18.07.2006 г., о чем свидетельствует штамп Инспекции о приеме декларации, и 16.10.2006 г., что подтверждается почтовым штампом на описи вложения в почтовое отправление, то есть в установленные законодательством сроки.

Учитывая изложенное, у налогового органа отсутствовали законные основания для привлечения налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения по п. 1 ст. 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДС за 2 и 3 кварталы 2006 г. в виде штрафа в размере 200 руб.

Так как НДС по итогам 1 кв. 2006 г. подлежал возмещению из бюджета в размере 30788 руб., что не оспаривается Инспекцией, то обоснованный размер штрафных санкций, предусмотренных п. 2 ст. 119 НК РФ, составил 100 руб.

Удовлетворяя требования налогоплательщика о признании недействительным решения налогового органа от 16.10.2007 г. N48 в части доначисления и предложения уплатить 54429,34 руб. ЕНВД, начисления пени по ЕНВД в размере 16053,76 руб., применения санкций по ЕНВД, предусмотренных п. 2 ст. 119 НК РФ в размере 72403 руб., п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 11886 руб., суд обоснованно учитывал следующее.

Предприниматель в 2003-2006 г.г. являлась плательщиком ЕНВД в соответствии со ст. 346.28 НК РФ, в связи с осуществлением розничной торговли.

В соответствии с п.п. 1 и 2 ст. 346.29 НК РФ объектом налогообложения для применения единого налога признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы единого налога признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Согласно ст. 346.30 Кодекса налоговым периодом по ЕНВД признается квартал.

В силу п. 1 ст. 346.32 НК РФ уплата ЕНВД производится налогоплательщиком по итогам налогового периода не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода.

Пунктом 2 ст. 346.32 НК РФ определено, что сумма ЕНВД, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации при выплате налогоплательщиками вознаграждений своим работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование, и на сумму выплаченных работникам пособий по временной нетрудоспособности. При этом сумма ЕНВД не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.

В соответствии с п. 3 ст. 346.32 НК РФ налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками в налоговые органы не позднее 20-го числа первого месяца следующего налогового периода.

Согласно ст. 28 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" от 15.12.2001 N 167-ФЗ минимальный размер фиксированного платежа на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии устанавливается в размере 150 руб. в месяц и является обязательным для уплаты. При этом 100 руб. направляется на финансирование страховой части трудовой пенсии, 50 руб. - на финансирование накопительной части трудовой пенсии.

Поскольку налогоплательщиком неправомерно завышены налоговые вычеты по ЕНВД, составляющие сумму страховых взносов индивидуального предпринимателя за свое обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа, налоговым органом правомерно доначислен ЕНВД за 2-4 кв. 2003 г. в общем размере 7498 руб. и начислены пени на указанную сумму налога в размере 4441 руб.

Вместе с тем, судом обоснованно указано, что при расчете ЕНВД, подлежащего уплате в охваченных выездной налоговой проверкой периодах (2-4 кв. 2003 г., 1 кв. 2004 г., 1 и 3 кв. 2005 г., и 3 кв. 2006 г.) Предприниматель обоснованно уменьшал сумму налога на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в размере 450 руб. за квартал., реализуя тем самым право, предоставленное ему п. 2 ст. 346.32 НК РФ, поскольку Кодекс не содержит положений, ставящих возможность применения указанного налогового вычета от фактической уплаты страхового взноса.

Кассационная инстанция находит правильными выводы суда о недействительности оспариваемого решения Инспекции в части привлечения к ответственности по п. 2 ст. 122 НК РФ по ЕНВД за 2003 г. в размере 1500 руб., за 2004 г. в размере 973 руб., а также по п. 2 ст. 119 НК РФ - за непредставление налоговой декларации по ЕНВД за 2 кв. 2003 г. в размере 17503,20 руб., за 1 кв. 2004 г. в размере 19468 руб., так как согласно п. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности).

Пунктом 4 ст. 109 НК РФ определено, что истечение срока давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения (п. 1 ст. 113 Кодекса) является обстоятельством, исключающим ответственность.

Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных ст. 120 и ст. 122 НК РФ, в отношении которых исчисление срока давности производится со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.

В соответствии со ст. 326.40 НК РФ налоговым периодом по ЕНВД является квартал.

При привлечении Предпринимателя к налоговой ответственности за неуплату ЕНВД по итогам 2-4 кварталов 2003 г., 1 кв. 2004 г. и за непредставление налоговой декларации по ЕНВД за 2 кв. 2003 г. и 1 кв. 2004 г., срок давности привлечения к налоговой ответственности истек по п. 1 ст. 122 НК РФ соответственно 25.07.2006 г., 25.10.2006 г. и 25.01.2007 г., 25.04.2007 г., а по п. 2 ст. 119 НК РФ срок истек 20.07.2006 г. 20.04.2007 г., тогда как акт проверки был составлен 11.09.2007 г., решение о привлечении плательщика за указанные налоговые правонарушения, совершенные в 2003 и 2004 г.г. вынесено Инспекцией 16.10.2007 г.

Принимая во внимание перерасчет сумм ЕНВД, подлежащих уплате Предпринимателем за остальные проверяемые периоды в связи с тем, что налогоплательщиком представлены суду доказательства их частичного погашения, которые не опровергались Инспекцией в ходе рассмотрения дела по существу, судом правомерно произведен перерасчет соответствующих пеней и штрафных санкций, начисленных налоговым органом по решению от 16.10.2007 г. N 48.

Нарушений процессуального закона, влекущих отмену обжалуемого постановления, не установлено и оснований для удовлетворения кассационной жалобы не имеется.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 АПК РФ, постановил:

Решение Арбитражного суда Брянской области от 18.04.2008 г. по делу N А09-7320/2007-21 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России N 5 по Брянской области - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.