Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа от 31 октября 2008 г. N А48-3912/07-2 Поскольку Общество не представило доказательств наличия расходов на производство продукции, как одного из условий для применения налогового вычета в спорной сумме, ИФНС правомерно доначислила налогоплательщику НДС, пени и штраф в связи с неправомерным предъявлением к вычету налога по сопутствующим товарам, реализуемых на автозаправочных станциях (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Центрального округа
от 31 октября 2008 г. N А48-3912/07-2
(извлечение)

Федеральный арбитражный суд Центрального округа в составе: председательствующего, судей, при участии в заседании: от ООО "П" - Г.С.В.- представителя (дов. от 28.10.08 N б/н, пост.), Ц.О.Н. - представителя (дов. от 28.10.08 N б/н, пост.), от налогового органа - П.Т.В. - специалиста 2 разряда (дов. от 21.04.08 N 5535, пост.),

рассмотрев на основании определения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.04.08 N 3302/08 заявление ООО "П", направленное в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации для пересмотра в порядке надзора решения Арбитражного суда Орловской области от 26.11.2007 по делу N А48-3912/07-2, установил:

Общество с ограниченной ответственностью "П" (далее - ООО "П", общество) обратилось в арбитражный суд Орловской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Орловской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 2 по Орловской области, инспекция) о признании недействительным решения от 16.08.2007 г. N 2336.

Решением Арбитражного суда Орловской области от 26.11.2007 по делу N А48-3912/07-2 в удовлетворении заявленных требований отказано.

В апелляционной и кассационной инстанциях дело не рассматривалось.

ООО "П" обратилось в Высший Арбитражный Суд Российской Федерации с заявлением о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Орловской области от 26.11.2007 по делу N А48-3912/07-2.

Определением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.04.08 N 3302/08 ООО "П" отказано в передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дела N А48-3912/07-2 для пересмотра в порядке надзора решения Арбитражного суда Орловской области от 26.11.2007.

Однако, учитывая, что решение Арбитражного суда Орловской области от 26.11.2007 не пересматривалось в порядке кассационного производства, дело направлено в арбитражный суд кассационной инстанции.

В заявлении о пересмотре в порядке надзора решения Арбитражного суда Орловской области от 26.11.2007 по делу N А48-3912/07-2 ООО "П" просит отменить решение суда первой инстанции поскольку судом не дана надлежащая правовая оценка доводам, на которые ссылалось общество в обоснование своей позиции, неправильно применены нормы абзаца 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, обсудив доводы общества, суд кассационной инстанции приходит к выводу, что оснований для отмены принятого по делу решения не имеется.

Как следует из материалов дела, Межрайонной ИФНС России N 2 по Орловской области по результатам камеральной налоговой проверки уточненной налоговой декларации по НДС за декабрь 2006 г., представленной ООО "П" 06.04.2007 г., принято решение от 16.08.2007 г. N 2336 об уплате доначисленного налога на добавленную стоимость в сумме 191345руб., пени за его несвоевременную уплату в сумме 12887,77руб., а также налоговой санкции в сумме 38269 руб., примененной согласно п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Доначисление указанных сумм налога, пени и применение штрафа связано с неправомерным предъявлением к вычету налога на добавленную стоимость по сопутствующим товарам, реализуемых обществом на автозаправочных станциях, поскольку общество в нарушение абзаца 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации не представило доказательств наличия расходов на производство продукции, как одного из условий для применения налогового вычета в спорной сумме.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилось в суд с требованием о признании ненормативного акта налогового органа недействительным.

Как видно из материалов дела, ООО "П" в проверяемом периоде исчисляло и уплачивало НДС по оптовой торговле нефтепродуктами в соответствии с общим режимом налогообложения.

Наряду с общим режимом налогообложения, ООО "П" являлось плательщиком единого налога на вмененный доход при осуществлении розничной торговли сопутствующими товарами через автозаправочные станции (спиртными и прохладительными напитками, пивом, кондитерскими изделиями).

Учитывая, что в спорном периоде (декабрь 2006 г.) доля совокупных расходов заявителя на совершение операций, не подлежащих налогообложению НДС, не превысила 5% от общей величины совокупных расходов, определенных налогоплательщиком (расчет на л.д. 43а т. 1), общество применило положения абзаца 9 п. 4 ст. 170 НК Российской Федерации и предъявило к вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам сопутствующих товаров (работ, услуг), приобретенных для осуществления операций, облагаемых единым налогом на вмененный доход.

Сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная поставщикам сопутствующих товаров (работ, услуг) и предъявленная к вычету по уточненной налоговой декларации по НДС за декабрь 2006 г., не принятая налоговым органом, составила 191345 руб., что не оспаривается сторонами.

Спор касается правомерности применения обществом абзаца 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому налогоплательщик предъявил к вычету указанную сумму налога на добавленную стоимость по сопутствующим товарам, реализуемым обществом на автозаправочных станциях.

Рассматривая спор и отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд исходя из установленных фактических обстоятельств дела правильно применил нормы материального права, дав верное толкование названным нормам налогового законодательства.

Пунктом 4 ст. 174 НК РФ определен порядок учета сумм НДС, уплаченного поставщикам товаров при осуществлении налогоплательщиком как облагаемых налогом, так и освобожденных от налогообложения товаров.

В соответствии с данным пунктом суммы налога на добавленную стоимость учитываются в стоимости товаров, используемых для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету в соответствии со ст. 172 настоящего Кодекса - по товарам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость; принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

В абзаце 9 пункта 4 статьи 170 НК Российской Федерации (в редакции, действующей в проверяемый период) указано, что налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежит налогообложению, не превышает 5% от общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным ст. 172 настоящего Кодекса.

Таким образом, для применения налогоплательщиком положений абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ необходимо соблюдение следующих условий: наличие расходов на производство продукции, операции по последующей реализации которой не подлежат налогообложению, и данные расходы не должны превышать 5% от общей величины совокупных расходов на производство.

Между тем факт наличия у ООО "П" в проверяемом налоговом периоде расходов на производство товаров, в дальнейшем реализуемых через автозаправочные станции (спиртных и прохладительных напитков, пива, кондитерских изделий), материалами дела не подтвержден и судами не установлен.

Ссылка общества на то, что в спорном периоде им не превышен пятипроцентный порог, а поэтому он имеет право на налоговые вычеты согласно абзаца 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ, противоречит положениям указанной нормы права, поскольку, как указано выше, данные расходы должны быть связаны с производством, а не с реализацией продукции.

Таким образом, обществом допущено неправильное истолкование закона, поэтому указанные доводы не могут являться основанием для отмены судебного акта.

Довод общества о том, что расходы на приобретение товаров для перепродажи являются частью расходов, связанных с производством и реализацией, при этом не относятся к издержкам обращения, то есть к затратам на реализацию, и, следовательно, составляют расходы, связанные с производством по торговым операциям, основанные на толковании положений ст. 320 Налогового кодекса Российской Федерации во взаимосвязи со ст. 252, ст. 253 и ст. 268 Налогового кодекса Российской Федерации, судом обоснованно не принят во внимание.

Как правильно указал суд, в соответствии с п. 2 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Согласно п.п. 1 п. 1 ст. 253 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

Следовательно, в данной норме расходы, связанные с производством и (или) реализацией делятся на расходы, связанные с изготовлением (производством), и расходы, связанные с приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

В абзаце 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ идет речь о расходах на производство товаров, поэтому арбитражный суд пришел к правильному выводу о том, что абзац 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации касается исключительно производственных расходов на товары (работы, услуги), которые производятся предприятием и реализуются без налога на добавленную стоимость.

Поскольку спор по данному делу идет о применении положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, причем о применении специальной нормы (абзаца 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации) в исключение из приведенных правил, содержащихся в пункте 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации, суд правомерно исходил из буквального толкования норм права.

Кроме того, суд учитывает, что пункт 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2002 г.) был изложен в следующей редакции: "Положения настоящего пункта не применяются в отношении тех налоговых периодов, в которых доля товаров (работ, услуг), используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению, не превышает 5 процентов (в стоимостном выражении) общей стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг), используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг). При этом все суммы налога, предъявленные продавцами указанных товаров (работ, услуг) в таком налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса".

На основании Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ данная норма изложена в новой редакции: "Налогоплательщик имеет право не применять положения настоящего пункта к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5 процентов общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг) в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 настоящего Кодекса".

Таким образом, воля законодателя была изменена и такое право предоставлено налогоплательщикам, которые могут при определении пропорции использовать показатели совокупных расходов на производство, а не связанные с производством и (или) реализацией товаров (работ, услуг), то есть фактически распространена на производителей продукции.

Поскольку заявитель не является непосредственным производителем сопутствующих товаров, реализуемых им в розницу на автозаправочных станциях, что не оспаривается обществом, то им не выполнено обязательное условие для вычета по налогу на добавленную стоимость, предусмотренное абзацем 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации - наличие у налогоплательщика расходов на производство.

Ссылка на Методические рекомендации по применению главы 21 Налогового кодекса РФ необоснованна, поскольку на основании приказа ФНС России от 12.12.2005 г. данные Методические рекомендации отменены и в спорный период (декабрь 2006 г.) не действовали.

Кроме того, суд кассационной инстанции учитывает судебно-арбитражную практику, сложившуюся при разрешении подобных споров, в том числе Определение Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19 декабря 2007 г. N 14134/07 об отказе в передаче в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации дела N А48-602/06-18 о пересмотра в порядке надзора решения Арбитражного суда Орловской области от 22.12.2006 по делу N А48-602/06-18, постановления Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.03.2007 и постановления Федерального арбитражного суда Центрального округа от 18.07.2007 по тому же делу.

В указанном Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации подтверждена правильность выводов трех судебных инстанций об отсутствии у общества с ограниченной ответственностью "Предприятие по реализации нефтепродуктов" оснований для применения абзаца 9 пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации.

Ссылка налогоплательщика на письмо Минфина Российской Федерации от 29.01.2008 г. N 03-07-11/37 является несостоятельной, поскольку в соответствии с ч. 1 ст. 13 АПК РФ подобные письма не относятся к нормативным правовым актам, применяемым при рассмотрении дел, что также согласуется с позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 16.01.2007 N 12547/06.

Убедительных доводов и ссылок на доказательства, опровергающие установленные судом обстоятельства дела, имеющие значение для правильного разрешения спора, общество не представило, поэтому у суда кассационной инстанции нет оснований считать, что выводы суда не соответствуют фактическим обстоятельствам дела и имеющимся в деле доказательствам.

Правовая оценка суда первой инстанции соответствует нормам действующего налогового законодательства, оснований для непринятия которой у суда кассационной инстанции в силу ст. 286, ст. 287 АПК Российской Федерации не имеется.

Доводы кассационной жалобы являлись предметом исследования суда при рассмотрении спора по существу, им дана надлежащая судебная оценка, поэтому они не могут служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта, принятого в соответствии с нормами материального права.

Руководствуясь п. 1 ч. 1 ст. 287, ст. 289 Арбитражного процессуального кодекса РФ, постановил:

Решение Арбитражного суда Орловской области от 26.11.2007 по делу N А48-3912/07-2 оставить без изменения, а заявление общества с ограниченной ответственностью "П" - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.