Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 5 декабря 2011 г. N 03-03-06/1/803 Об учете в целях налогообложения прибыли организации прямых и косвенных расходов

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 5 декабря 2011 г. N 03-03-06/1/803

Вопрос: Прошу Вас дать письменное разъяснение о необходимости указания в Учетной политике предприятия экономически обоснованных показателей при определении состава прямых и косвенных затрат.

Наша позиция основана на том, что Налоговым кодексом не предусмотрена обязанность налогоплательщика отражать в учетной политике предприятия экономические показатели, что следует из положений абз. 5 ч. 1 ст. 318 Налогового кодекса РФ, в котором сказано: "Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг)". При этом каких-либо условий законодателем не установлено.

ЗАО является предприятием машиностроительной отрасли с многономенклатурным объемом производства продукции, а именно: более 11000 маркоразмеров. Каждая единица производимой продукции характеризуется различной степенью материало- и трудоемкости. В процессе изготовления конкретного вида продукции она проходит несколько стадий обработки с образованием полуфабрикатов на каждом участке производственного процесса. Количество операций на один вид кабеля может варьироваться от 4 до 13, что, в свою очередь, влечет изменение трудоемкости готовой продукции в расчете на единицу произведенной продукции относительно ее производственной себестоимости. При этом доля трудовых затрат основных производственных рабочих в структуре себестоимости является незначительной по сравнению с материалоемкостью продукции и не превышает 2-3 процентов. Иными словами, производство кабельно-проводниковой продукции является материалоемким; основой выпускаемой продукции, необходимым ее компонентом является стоимость сырья и материалов.

Оборудование, на котором производятся полуфабрикаты и продукция, задействовано в изготовлении разных видов полуфабрикатов, продукции, что приводит к невозможности разделения амортизационных отчислений на конкретный вид полуфабриката, продукции.

В связи с вышеизложенным ЗАО не может однозначно учесть в составе себестоимости конкретного вида продукции расходы на оплату труда рабочих, суммы единого налога и амортизационные отчисления. Поэтому в учетной политике ЗАО без указания каких-либо экономически обоснованных показателей относит данные затраты к косвенным расходам, а в состав прямых расходов, в свою очередь, включает только затраты на сырье и материалы, которые и распределяются при оценке остатков незавершенного производства.

С учетом вышеизложенного, прошу Вас дать письменное разъяснение положения п. 1 ст. 318 Налогового кодекса РФ в части необходимости указания в Учетной политике предприятия экономически обоснованных показателей при самостоятельном определении налогоплательщиком состава прямых и косвенных затрат.

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу учета прямых и косвенных расходов для целей налогообложения прибыли и сообщает следующее.

Согласно пункту 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ;

расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 НК РФ, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Пунктом 2 статьи 318 НК РФ предусмотрено, что прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены в соответствии со статьей 319 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 319 НК РФ в случае, если отнести прямые расходы к конкретному производственному процессу по изготовлению данного вида продукции (работ, услуг) невозможно, налогоплательщик в своей учетной политике для целей налогообложения самостоятельно определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.

При этом сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода с учетом требований, предусмотренных НК РФ. В аналогичном порядке включаются в расходы текущего периода внереализационные расходы.

Однако из норм статей 252, 318, 319 НК РФ следует, что выбор налогоплательщика в отношении расходов, формирующих в налоговом учете стоимость произведенной и реализованной продукции, должен быть экономически обоснованным.

В соответствии с пунктом 3 статьи 1 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" одной из основных задач бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним - инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности.

Таким образом, по мнению Департамента, при формировании состава прямых расходов в налоговом учете налогоплательщик может учитывать перечень прямых расходов, связанных с производством и реализацией товаров (выполнением работ, оказанием услуг), применяемый для целей бухгалтерского учета.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин