Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 12 октября 2012 г. N 03-03-06/1/543 Об учете в целях налогообложения прибыли организации расходов на НИОКР

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина РФ от 12 октября 2012 г. N 03-03-06/1/543

Вопрос: Открытое акционерное общество (далее - ОАО) просит дать разъяснения по вопросу учета в целях налогообложения прибыли сумм расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (далее - НИОКР).

В п. 2 ст. 262 НК РФ содержится перечень расходов, относимых к расходам на НИОКР.

Несмотря на то, что в ст. 262 НК РФ перечислены конкретные затраты, относящиеся к НИОКР, данный перечень является открытым.

Так подп. 4 п. 2 ст. 262 НК РФ установлено, что к расходам на НИОКР относятся другие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР в сумме не более 75 процентов суммы расходов на оплату труда, указанных в подп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ.

В соответствии с п. 5 ст. 262 НК РФ расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР (за исключением расходов, предусмотренных подп. 1-3, 5 и 6 п. 2 ст. 262 НК РФ), в части, превышающей 75 процентов суммы расходов на оплату труда, определенных в подп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ, включаются в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ).

Следовательно, любые затраты могут быть отнесены к другим расходам на НИОКР при условии, что они непосредственно связаны с их выполнением.

При этом в соответствующих подпунктах п. 2 ст. 262 НК РФ установлены определенные ограничения на признание расходов на оплату труда, амортизационных отчислений и материальных расходов.

На основании вышеизложенного просим дать разъяснение: должны ли суммы амортизации зданий и сооружений по частично использованным в НИОКР основным средствам, расходы на оплату труда работников, участвующих в НИОКР, предусмотренных ст. 255 НК РФ, но не указанных в подп. 2 п. 2 ст. 262 НК РФ, на материальные затраты, предусмотренных ст. 254 НК РФ, но не указанные в подп. 3 п. 2 ст. 262 НК РФ, непосредственно связанные с выполнением НИОКР, признаваться в составе других расходов в соответствии с подп. 4 п. 2 и п. 5 ст. 262 НК РФ?

В случае, если ОАО не вправе учитывать данные расходы в соответствии с положениями подп. 4 п. 2 и п. 5 ст. 262 НК РФ, может ли компания признавать их в общем порядке в составе расходов, связанных с производством и реализацией в соответствии с положениями главы 25 НК РФ для соответствующих видов расходов?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу применения отдельных положений статьи 262 Налогового кодекса Российской Федерации и сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) расходами признаются экономически оправданные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Порядок учета для целей налогообложения прибыли организаций расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки (далее - НИОКР) установлен статьей 262 НК РФ.

В соответствии с подпунктами 1-4 пункта 2 статьи 262 НК РФ (в редакции, вступившей в силу 01.01.2012) к расходам на НИОКР относятся:

- суммы амортизации по основным средствам и нематериальным активам (за исключением зданий и сооружений), используемым для выполнения НИОКР, начисленные в соответствии с главой 25 НК РФ за период, определяемый как количество полных календарных месяцев, в течение которых указанные основные средства и нематериальные активы использовались исключительно для НИОКР;

- суммы расходов на оплату труда работников, участвующих в выполнении НИОКР, предусмотренных пунктами 1, 3, 16 и 21 части второй статьи 255 НК РФ, за период выполнения этими работниками НИОКР;

- материальные расходы, предусмотренные подпунктами 1-3 и 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ, непосредственно связанные с выполнением НИОКР;

- другие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР, в сумме не более 75% суммы вышеуказанных расходов на оплату труда.

Указанные расходы на НИОКР включаются в состав прочих расходов в том отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ).

При этом положениями пункта 5 статьи 262 НК РФ определено, что расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКР (за исключением расходов, предусмотренных подпунктами 1-3, 5 и 6 пункта 2 статьи 262 НК РФ), в части, превышающей 75 процентов суммы расходов на оплату труда, указанных в подпункте 2 пункта 2 статьи 262 НК РФ, также включаются в состав прочих расходов в отчетном (налоговом) периоде, в котором завершены такие исследования или разработки (отдельные этапы работ).

Таким образом, для целей статьи 262 НК РФ к расходам на НИОКР относятся любые затраты при условии, что они непосредственно связаны с выполнением НИОКР.

Учитывая изложенное, если основные средства используются непосредственно как для выполнения НИОКР, так и при осуществлении иной деятельности налогоплательщика, суммы начисленной по таким объектам амортизации не могут быть отнесены в полном объеме к расходам на НИОКР или к расходам, связанным с производством и реализацией. В данном случае суммы начисленной по таким объектам амортизации следует распределить с использованием экономически обоснованных показателей между указанными видами деятельности, закрепив порядок такого распределения в учетной политике для целей налогообложения прибыли организаций. При этом сумма расходов в виде амортизационных отчислений, относящаяся к деятельности, связанной с НИОКР, учитывается для целей налогообложения прибыли организаций в порядке, установленном подпунктом 4 пункта 2 и пунктом 5 статьи 262 НК РФ. Сумма расходов в виде амортизационных отчислений, приходящаяся на прочие виды деятельности, учитывается для целей налогообложения прибыли организаций в порядке, установленном главой 25 НК РФ для соответствующих видов расходов.

Суммы расходов на оплату труда работников, участвующих в выполнении НИОКР, предусмотренные статьей 255 НК РФ, но не указанные в подпункте 2 пункта 2 статьи 262 НК РФ, за период выполнения этими работниками НИОКР, а также материальные расходы, указанные в подпункте 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ, непосредственно связанные с выполнением НИОКР, также учитываются для целей налогообложения прибыли организаций в порядке, установленном подпунктом 4 пункта 2 и пунктом 5 статьи 262 НК РФ.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, не является нормативным правовым актом и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин