Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 13 декабря 2012 г. N 03-03-06/1/653 Об определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций и НДС при реализации тепловой энергии

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 13 декабря 2012 г. N 03-03-06/1/653

Вопрос: Ресурсоснабжающая организация (далее - Организация) осуществляет производство и реализацию тепловой энергии предприятиям и населению.

По управляющим организациям или товариществам собственников жилья либо жилищным кооперативам или иным специализированным потребительским кооперативам (УК) с 1 сентября 2012 года согласно постановлению Правительства РФ от 14.02.2012 N 124:

Объем коммунального ресурса, поставляемого в многоквартирные дома (МКД), не оборудованные общедомовым прибором учета, по договору ресурсоснабжения с исполнителем коммунальных услуг определяется расчетным путем по формуле согласно приложению к постановлению Правительства РФ от 14 февраля 2012 года N 124. Следовательно, первичные документы (товарные накладные, счета-фактуры) по договору ресурсоснабжения в МКД, не оборудованных коллективным (общедомовым) прибором учета, по жилым помещениям, не оборудованным индивидуальными приборами учета, подлежат предъявлению по окончании каждого отчетного периода в суммах, исчисленных исходя из установленных месячных объемов и нормативов, т.е. равномерно.

По населению:

Предъявляемый размер платы за коммунальные услуги по отоплению, горячему водоснабжению, предоставленные потребителю в жилом помещении, не оборудованном коллективным (общедомовым) прибором учета, определяется исходя из норматива потребления коммунальной услуги, т.е. равномерно в течение года по 1/12 (в соответствии с Правилами предоставления коммунальных услуг собственникам и пользователям помещений в многоквартирных домах и жилых домов, утвержденными постановлением Правительства РФ от 06.05.2011 N 354).

В связи с этим у Организации возникает значительная разница между фактически отпущенными (произведенными) и начисленными Гкал для населения, управляющих организаций или товариществ собственников жилья либо жилищных кооперативов или иных специализированных потребительских кооперативов: так, за периоды с 1 января по 31 мая и с 1 октября по 31 декабря (в отопительный сезон) потребители оплатят объем тепловой энергии меньший, чем фактически произведенный, а в период с 1 июня по 30 сентября наоборот, оплаченный объем тепловой энергии будет больше, чем фактически произведенный.

Из этого следуют следующие вопросы:

1. Каков порядок признания доходов в целях исчисления налога на прибыль при реализации тепла населению и УК (в МКД, не оборудованных коллективными (общедомовыми) приборами учета по жилым помещениям не оборудованным индивидуальными приборами учета): равномерно в течение года, по мере начисления и выставления счетов на оплату или в объеме, определяемом исходя из расчетного метода, утвержденного разделом 5 Правил учета отпуска тепловой энергии (ПР 34-70-010-85), приказами Госстроя от 11.10.1999 N 73 и от 21.04.2000 N 92?

2. Каков порядок признания расходов в целях исчисления налога на прибыль при реализации тепла населению и УК: равномерно в течение года, исходя из фактически отпущенных Гкал, или в полном объеме в том отчетном периоде, к которому они относятся?

3. Каков порядок определения налоговой базы по НДС при реализации тепловой энергии населению и УК при отсутствии приборов учета: исходя из объема тепловой энергии, определяемого согласно расчетному методу, утвержденного разделом 5 Правил учета отпуска тепловой энергии (ПР 34-70-010-85), приказами Госстроя от 11.10.1999 N 73 и от 21.04.2000 N 92, или исходя из начисленных УК Гкал (по формуле согласно приложению к постановлению Правительства РФ от 14 февраля 2012 года N 124), т.е. по нормативу?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций и налогу на добавленную стоимость при реализации тепловой энергии и сообщает следующее.

Согласно статье 157 Жилищного кодекса Российской Федерации размер платы за коммунальные услуги рассчитывается исходя из объема потребляемых коммунальных услуг, определяемого по показаниям приборов учета, а при их отсутствии - исходя из нормативов потребления коммунальных услуг, утверждаемых органами государственной власти субъектов Российской Федерации в порядке, установленном Правительством Российской Федерации. Правила предоставления, приостановки и ограничения предоставления коммунальных услуг собственникам и пользователям помещений в многоквартирных домах и жилых домах, а также правила, обязательные при заключении управляющей организацией или товариществом собственников жилья либо жилищным кооперативом или иным специализированным потребительским кооперативом договоров с ресурсоснабжающими организациями, устанавливаются Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 14 февраля 2012 г. N 124 утверждены Правила, обязательные при заключении управляющей организацией или товариществом собственников жилья либо жилищным кооперативом или иным специализированным потребительским кооперативом договоров с ресурсоснабжающими организациями (далее - Правила).

В соответствии с Правилами объем коммунального ресурса, поставляемого по договору ресурсоснабжения в многоквартирный дом, не оборудованный коллективным (общедомовым) прибором учета, определяется по формуле. В указанной формуле в числе слагаемых участвует объем (количество) коммунального ресурса, определенный за расчетный период в жилых помещениях, не оборудованных индивидуальными или общими (квартирными) приборами учета, исходя из норматива потребления коммунальной услуги, включая потребление этого ресурса на общедомовые нужды.

В соответствии с приложением N 2 к Правилам предоставления коммунальных услуг собственникам и пользователям помещений в многоквартирных домах и жилых домов, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 6 мая 2011 г. N 354 "О предоставлении коммунальных услуг собственникам и пользователям помещений в многоквартирных домах и жилых домов", для определения размера платы за коммунальные услуги в случае отсутствия индивидуальных, общих (квартирных) приборов учета для расчетов с населением применяется норматив потребления коммунальных услуг, который устанавливается в отношении месячного объема (количества) потребления коммунальных услуг потребителем.

С учетом положений статей 38, 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) реализация коммунальных услуг по горячему водоснабжению и отоплению признается объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость.

Статьей 154 Кодекса предусмотрено, что налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога на добавленную стоимость.

В случае отсутствия приборов учета для целей исчисления налоговой базы стоимость коммунальных услуг может определяться с использованием нормативов потребления, утвержденных уполномоченным органом, и количества месяцев в каждом налоговом периоде.

Согласно пункту 1 статьи 249 Кодекса доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

В соответствии с пунктом 1 статьи 271 Кодекса при методе начисления доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

Согласно пункту 2 статьи 271 Кодекса по доходам, относящимся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, и в случае, если связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно, с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

На основании вышеизложенного, при применении метода начисления выручка от реализации коммунальных услуг управляющей организации и населению по горячему водоснабжению и отоплению при отсутствии приборов учета подлежит признанию по окончании каждого отчетного (налогового) периода в суммах, исчисленных исходя из установленных месячных объемов и нормативов и количества месяцев в отчетном периоде, то есть равномерно.

На основании статьи 272 Кодекса расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 Кодекса.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

ВрИО Директора Департамента

С.В. Разгулин