Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 10 июня 2013 г. N 03-04-05/21472 О привлечении к налоговой ответственности за несвоевременную уплату НДФЛ и непредставление налоговой декларации в случае, когда физическое лицо не было в установленном порядке проинформировано налоговым агентом о невозможности удержать налог и сумме налога

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 10 июня 2013 г. N 03-04-05/21472

Вопрос: Согласно пункту 5 статьи 226 НК РФ при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога на доходы физических лиц налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога.

Статьей 228 НК РФ установлено, что физические лица, получающие доходы, при получении которых не был удержан налог налоговыми агентами, обязаны самостоятельно исчислить и уплатить сумму налога в отношении указанных доходов, а также представить в налоговый орган по месту своего учета соответствующую налоговую декларацию.

Прошу разъяснить: подлежит ли физическое лицо привлечению к налоговой ответственности за неуплату налога и непредставление налоговой декларации в случае, если физическое лицо не было в установленном пунктом 5 статьи 226 НК РФ порядке проинформировано налоговым агентом о невозможности удержания им соответствующей суммы налога, а факт неудержания суммы налога налоговым агентом стал известен физическому лицу после истечения установленных законодательством сроков на уплату налога и представление налоговой декларации? Возникает ли при описанных обстоятельствах у физического лица обязанность по уплате суммы пени в связи с уплатой налога в более поздний срок?

Ответ: Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросам привлечения к налоговой ответственности за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц и непредставление налоговой декларации в случае, когда физическое лицо не было в установленном порядке проинформировано налоговым агентом о невозможности удержать налог и сумме налога, и в соответствии со статьей 34.2 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) разъясняет следующее.

Законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога с наличием объекта налогообложения.

Объектом налогообложения по налогу на доходы физических лиц согласно статье 209 Кодекса признается доход, полученный налогоплательщиком, являющимся налоговым резидентом Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 210 Кодекса при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.

При получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 105.3 Кодекса (пункт 1 статьи 211 Кодекса).

Согласно пункту 2 статьи 226 Кодекса исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 214.3, 214.4, 214.5, 227, 227.1 и 228 Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.

В соответствии с пунктом 4 статьи 226 Кодекса налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Пунктом 5 статьи 226 Кодекса установлено, что при невозможности удержать у налогоплательщика исчисленную сумму налога налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме налога.

При этом обязанность по исчислению и уплате налога на доходы физических лиц, а также по представлению налоговой декларации в отношении доходов, при получении которых не был удержан налог налоговым агентом, в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 228 и пунктом 1 статьи 229 Кодекса возлагается на самого налогоплательщика.

Таким образом, в силу пункта 1 статьи 209 и подпункта 4 пункта 1 статьи 228 Кодекса обязанность по исчислению и уплате налога на доходы физических лиц должно исполнить лицо, получившее доход.

Налоговый орган, привлекая налогоплательщика к налоговой ответственности, должен доказать факт нарушения законодательства и выяснить в результате каких виновных действий (бездействий) налогоплательщика было допущено нарушение либо неуплата налога.

Статьей 109 Кодекса установлено, что отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения является обстоятельством, исключающим привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом статья 111 Кодекса устанавливает обстоятельства, которые исключают вину лица в совершении налогового правонарушения.

Следовательно, при решении вопроса о привлечении лица к ответственности за совершение налогового правонарушения необходимо учитывать наличие состава налогового правонарушения с учетом положений, установленных статьями 109 и 111 Кодекса.

В случае, если физическое лицо не было в установленном порядке проинформировано налоговым агентом о невозможности удержания им соответствующей суммы налога, то вопрос о его привлечении к ответственности за неуплату налога и непредставление налоговой декларации должен быть рассмотрен с учетом наличия вины.

В соответствии с пунктом 2 статьи 75 Кодекса сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

За несвоевременную уплату налога в бюджет пени взыскиваются с того субъекта налоговых правоотношений, на кого возложена обязанность по уплате налога.

Заместитель директора Департамента

С.В. Разгулин