Письмо Федеральной налоговой службы от 3 июня 2014 г. N ГД-4-3/10519@ "О применении патентной системы налогообложения"

В целях доведения до налоговых органов и налогоплательщиков, а также размещения на официальном сайте ФНС России в разделе "Разъяснения ФНС России, обязательные для применения налоговыми органами" ФНС России направляет на согласование позицию, изложенную в письме Минфина России от 25.04.2014 N 03-11-12/19482 по вопросам, связанным с порядком применения патентной системы налогообложения (далее - ПСН).

Согласно пункту 1 статьи 346.43 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) ПСН устанавливается Кодексом, вводится в действие в соответствии с Кодексом законами субъектов Российской Федерации и применяется на территориях указанных субъектов Российской Федерации.

ПСН применяется в отношении видов предпринимательской деятельности, определенных пунктом 2 статьи 346.43 Кодекса, в том числе в отношении деятельности по сдаче в аренду (внаем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю (далее - ИП) на праве собственности (подпункт 19 пункта 2 статьи 346.43 Кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.45 Кодекса документом, удостоверяющим право на применение ПСН, является патент на осуществление одного из видов предпринимательской деятельности, в отношении которого законом субъекта Российской Федерации введена ПСН.

В форме патента на применение ПСН (форма N 26.5-П), утвержденной приказом ФНС России от 27.12.2012 N ММВ-7-3/1014@, указывается количество показателей, характеризующих отдельные виды предпринимательской деятельности, указанные в подпунктах 10, 11, 19, 32, 33, 45 - 47 пункта 2 статьи 346.43 Кодекса.

Для получения патента ИП подает лично или через представителя, направляет в виде почтового отправления с описью вложения или передает в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи заявление на получение патента в налоговый орган по месту жительства не позднее чем за 10 дней до начала применения ПСН.

Примерная форма заявления, утвержденная приказом ФНС России от 14.12.2012 N ММВ-7-3/957@ "Об утверждении форм документов для применения патентной системы налогообложения", предусматривает отражение данных по каждому объекту нежилых помещений, принадлежащих ИП на праве собственности, передаваемому в аренду. Соответственно, патент будет действовать в отношении всех передаваемых в аренду объектов, указанных в патенте.

При этом следует отметить, что согласно статье 606 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.

Статьей 607 ГК РФ установлено, что в аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи).

В договоре аренды должны быть указаны данные, позволяющие определенно установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. При отсутствии этих данных в договоре условие об объекте, подлежащем передаче в аренду, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор не считается заключенным.

Таким образом, количество объектов, передаваемых в аренду (внаем), определяется на основании как долгосрочных, так и краткосрочных договоров аренды (найма), заключаемых ИП - арендодателем с конкретными арендаторами.

В случае если ИП получил патент на осуществление предпринимательской деятельности по передаче в аренду (внаем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих ИП на праве собственности, то такой патент будет действовать только в отношении передаваемых им в аренду объектов, указанных в патенте.

Соответственно, при смене арендатора по одному из объектов, указанных в патенте, у предпринимателя-арендодателя, применяющего ПСН по виду деятельности, предусмотренному подпунктом 19 пункта 2 статьи 346.43 Кодекса, не возникает обязанности по представлению заявления на получение нового патента в отношении такого объекта.

Пунктом 1 статьи 346.48 Кодекса налоговая база определяется как денежное выражение потенциально возможного к получению ИП годового дохода по виду предпринимательской деятельности, в отношении которого применяется ПСН в соответствии с главой 26.5 Кодекса, устанавливаемого на календарный год законом субъекта Российской Федерации.

С учетом изложенного, если у ИП в течение срока действия патента увеличилось количество физических показателей ведения предпринимательской деятельности, в отношении которой данный налогоплательщик применяет ПСН, то полученный патент будет действовать только в отношении объектов, указанных в патенте.

В случае, если в течение срока действия патента у ИП уменьшилось количество физических показателей ведения предпринимательской, деятельности, в отношении которой данный налогоплательщик применяет ПСН, то перерасчет стоимости патента не производится.

Если в течение налогового периода произошло увеличение таких показателей, то для целей применения патентной системы налогообложения в отношении новых показателей ИП вправе получить новый патент или применять в отношении них иной режим налогообложения.

В том случае если ИП, применяющий патентную систему налогообложения, примет решение использовать данный специальный налоговый режим в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, связанной с использованием объектов, не указанных в полученном патенте, то не позднее чем за 10 дней до даты начала осуществления предпринимательской деятельности с новыми показателями он обязан подать заявление на получение нового патента.

Исходя из изложенного, правильно ли мы понимаем, что, ИП следует получить новый патент в отношении показателей, не указанных в ранее полученном патенте, в том числе и в ниже приведенной ситуации?

Законом Московской области от 06.11.2012 N 164/2012-ОЗ "О патентной системе налогообложения на территории Московской области" (в редакции Закона Московской области от 02.10.2013 N 107/2013-ОЗ) по виду деятельности "сдача в аренду (наем) жилого фонда, принадлежащих ИП на праве собственности" величина потенциально возможного дохода дифференцирована в зависимости от общей площади сдаваемых в аренду объектов:

до 70 кв. метров включительно - 189 540 руб.;

свыше 70 кв. метров до 150 кв. метров включительно - 913 162 руб.;

свыше 150 кв. метров - 2 196 663 руб.

ИП применяет ПСН (патент сроком действия с 01.01.2014 по 31.12.2014) в отношении сдаваемой в аренду квартиры площадью 71 кв. метров. Сумма налога исчислена исходя из установленного потенциально возможного дохода в размере 913 162 руб.

Данный налогоплательщик заключил договор на сдачу еще одной квартиры площадью 40 кв. метров. Учитывая вышеизложенное, в отношении указанной квартиры ему необходимо подать заявление на получение патента или применять иной режим налогообложения.

Соответственно, по второй квартире будет исчислена сумма налога, уплачиваемого в связи с применением ПСН, исходя из установленного потенциально возможного дохода в размере 189 540 руб., несмотря на то, что площадь обеих квартир 111 кв. метров (40 кв. метров + 71 кв. метров) укладывается в градацию "свыше 70 кв. метров до 150 кв. метров включительно".

Государственный советник Российской Федерации 3 класса

Д.Ю. Григоренко