Определение СК по административным делам Верховного Суда РФ от 22 октября 2014 г. N 42-АПГ14-3 О признании недействующими пункты 1 постановлений Правительства Республики Калмыкия от 31 декабря 2009 г. N 504, от 31 января 2011 г. N 18 и от 3 июля 2012 N 236

Определение СК по административным делам Верховного Суда РФ от 22 октября 2014 г. N 42-АПГ14-3

Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Российской Федерации в составе:

председательствующего Анишиной В.И.,

судей Горчаковой Е.В. и Александрова В.Н.

при секретаре Костереве Д.А.

рассмотрела в открытом судебном заседании гражданское дело по заявлению Манджиева В.С. о признании недействующими пункты 1 постановлений Правительства Республики Калмыкия от 31 декабря 2009 г. N 504 "Об утверждении коэффициентов оценки строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности для целей налогообложения на 2010 год", от 31 января 2011 г. N 18 "Об утверждении коэффициентов оценки строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности для целей налогообложения на 2011 год", от 3 июля 2012 N 236 "Об утверждении коэффициентов оценки к ценам 1991 года для целей налогообложения на 2012 год и понижающих коэффициентов для оценки стоимости строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности для целей налогообложения, на 2012 год" по апелляционной жалобе Манджиева В.С. на решение Верховного Суда Республики Калмыкия от 9 июля 2014 г. об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Заслушав доклад судьи Верховного Суда Российской Федерации Горчаковой Е.В., объяснения Манджиева В.С. и его представителя Абакиновой О.Н., поддержавших доводы апелляционной жалобы, заключение прокурора Генеральной прокуратуры Российской Федерации Селяниной Н.Я., полагавшей необходимым решение суда отменить и принять новое судебное постановление о частичном удовлетворении заявленных требований, Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Российской Федерации установила:

Правительством Республики Калмыкия приняты следующие нормативные правовые акты:

постановление от 31 декабря 2009 г. N 504 "Об утверждении коэффициентов оценки строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности для целей налогообложения на 2010 год" (далее - постановление Правительства Республики Калмыкия от 31 декабря 2009 г. N 504), опубликованное 4 февраля 2010 г. в газете "Правительственная газета", N 4, вступившее в силу с 1 января 2010 г., пунктом 1 которого утверждён коэффициент оценки для расчёта инвентаризационной стоимости в целях налогообложения на 2010 год в размере 95,65;

постановление от 31 января 2011 г. N 18 "Об утверждении коэффициентов оценки строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности для целей налогообложения на 2011 год" (далее - постановление Правительства Республики Калмыкия от 31 января 2011 г. N 18), опубликованное 9 февраля 2011 г. в газете "Хальмг Унн", N 21, вступившее в силу с 1 января 2011 г. Коэффициент оценки для расчёта инвентаризационной стоимости в целях налогообложения на 2011 год установлен в размере 99,73 (пункт 1);

постановление от 3 июля 2012 г. N 236 "Об утверждении коэффициентов оценки к ценам 1991 года для целей налогообложения на 2012 год и понижающих коэффициентов для оценки стоимости строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности для целей налогообложения, на 2012 год" (далее - постановление Правительства Республики Калмыкия от 3 июля 2012 г. N 236), опубликованное 11 июля 2012 г. в газете "Хальмг Унн", N 119, распространяющееся на правоотношения, возникшие с 1 января 2012 г. Согласно пункту 1 названного постановления коэффициент оценки для расчёта инвентаризационной стоимости в целях налогообложения на 2012 год составил 101,47.

Манджиев В.С. обратился в Верховный Суд Республики Калмыкия с заявлением о признании противоречащими федеральному законодательству, в частности, статье 5 Налогового кодекса Российской Федерации, определяющей порядок вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах, и недействующими приведённых положений региональных нормативных правовых актов со дня их принятия.

Решением Верховного Суда Республики Калмыкия от 9 июля 2014 г. в удовлетворении заявления отказано.

В апелляционной жалобе Манджиевым В.С. ставится вопрос об отмене принятого решения, как постановленного с нарушением норм материального права.

Относительно апелляционной жалобы Правительством Республики Калмыкия и прокурором, участвующим в деле, поданы возражения о несостоятельности её доводов и законности судебного постановления.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте судебного разбирательства извещены надлежащим образом, в судебное заседание суда апелляционной инстанции Правительство Республики Калмыкия своего представителя не направило.

В соответствии с положениями части 3 статьи 167 и части 1 статьи 327 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации, принимая во внимание, что в силу части 2 статьи 252 названного Закона неявка в судебное заседание заявителя, представителя органа государственной власти, органа местного самоуправления или должностного лица, принявших оспариваемый нормативный правовой акт, надлежащим образом извещённых о времени и месте судебного заседания, не является препятствием к рассмотрению заявления, Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Российской Федерации считает возможным рассмотреть дело в отсутствие неявившегося лица.

Проверив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Российской Федерации находит решение суда подлежащим отмене в связи со следующим.

В соответствии с пунктом 2 статьи 5 Закона от 9 декабря 1991 г. N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц" (в редакции Федерального закона от 22 июля 2010 г. N 167-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" и отдельные законодательные акты Российской Федерации") налог исчисляется на основании данных об инвентаризационной стоимости по состоянию на 1 января каждого года. Порядок расчёта такой стоимости устанавливается федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным на осуществление функций по нормативно-правовому регулированию в сфере ведения государственного кадастра недвижимости, осуществления кадастрового учёта и кадастровой деятельности.

Согласно Порядку оценки строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности, утверждённому приказом Министерства архитектуры, строительства и жилищно-коммунального хозяйства Российской Федерации от 4 апреля 1992 г. N 87, определение инвентаризационной стоимости строений и сооружений для целей налогообложения осуществляется по восстановительной стоимости, уменьшенной на величину стоимостного выражения физического износа на момент оценки.

Определение восстановительной стоимости строений и сооружений производится по сборникам укрупнённых показателей восстановительной стоимости с её последующим пересчётом в уровень цен 1991 года по индексам и коэффициентам, введённым постановлением Госстроя СССР от 11 мая 1983 г. N 94 и письмами Госстроя СССР от 6 сентября 1990 г. N 14-Д (по отраслям народного хозяйства) и Госстроя РСФСР от 29 сентября 1990 г. N 15-148/6 и N 15-149/6 (по отрасли "Жилищное хозяйство"), а затем в уровень цен года оценки по коэффициентам, утверждаемым органами исполнительной власти республик в составе Российской Федерации, краёв, областей, автономных образований, городов Москвы и Санкт-Петербурга (пункты 3.2 и 3.2.1 названного Порядка).

В пунктах 1 постановлений Правительства Республики Калмыкия от 31 декабря 2009 г. N 504, от 31 января 2011 г. N 18 и от 3 июля 2012 г. N 236 утверждены коэффициенты оценки для расчёта инвентаризационной стоимости объектов недвижимого имущества в целях налогообложения на 2010 - 2012 годы соответственно.

Отказывая в удовлетворении заявления, суд первой инстанции пришёл к выводу о том, что нормативные правовые акты органа исполнительной власти субъекта Российской Федерации, утверждающие коэффициенты оценки для расчёта инвентаризационной стоимости принадлежащих гражданам на праве собственности строений, помещений и сооружений в целях налогообложения, не содержат положений, регулирующих вопросы налогообложения имущества физических лиц, и, следовательно, не относятся к актам законодательства о налогах и сборах, в связи с чем, по мнению суда, отсутствуют правовые основания для признания оспариваемых региональных предписаний, не соответствующими статье 5 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс), регламентирующей действие актов законодательства о налогах и сборах во времени.

Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Российской Федерации не может согласиться с данным выводом суда, поскольку он основан на неправильном применении норм материального права.

Пунктом 1 статьи 2 Налогового кодекса предусмотрено, что законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Анализ положений статьи 1 названного кодекса свидетельствует о том, что законодательство о налогах и сборах состоит из поименованного кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах, а также законов субъектов Российской Федерации о налогах.

В силу пункта 1 статьи 4 Налогового кодекса органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации в предусмотренных законодательством о налогах и сборах случаях в пределах своей компетенции издают нормативные правовые акты по вопросам, связанным с налогообложением и со сборами, которые не могут изменять или дополнять законодательство о налогах и сборах.

Порядок действия актов законодательства о налогах и сборах во времени закреплён в статье 5 Налогового кодекса.

Согласно данной норме акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу (пункт 1).

Акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов; отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов или иным образом улучшающие их положение, могут вступать в силу в сроки, прямо предусмотренные этими актами, но не ранее даты их официального опубликования (пункты 3 и 4).

При этом акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют (пункт 2).

Согласно преамбуле постановлений Правительства Республики Калмыкия от 31 декабря 2009 г. N 504, от 31 января 2011 г. N 18 и от 3 июля 2012 г. N 236, пункты 1 которых оспаривает заявитель, они были приняты во исполнение Закона Российской Федерации от 9 декабря 1991 г. N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц", а также в соответствии с распоряжением Правительства Российской Федерации от 12 марта 1992 г. N 469-р и Порядком оценки строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности, утверждённым приказом Министерства архитектуры, строительства и жилищно-коммунального хозяйства Российской Федерации от 4 апреля 1992 г. N 87, исключительно для целей налогообложения имущества физических лиц в 2010 - 2012 годах.

Именно с применением коэффициентов оценки, утверждённых оспариваемыми заявителем пунктами 1 указанных выше региональных нормативных правовых актов, определяется инвентаризационная стоимость объектов недвижимого имущества, из размера которой подлежит исчислению к уплате налог на имущество физических лиц (пункт 2 статьи 5 Закона Российской Федерации от 9 декабря 1991 г. N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц" в редакции, действующей на момент принятия оспариваемых актов и в настоящее время).

В связи с изложенным Судебная коллегия не может согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что на оспариваемые заявителем положения постановлений Правительства Республики Калмыкия не распространяются предписания статьи 5 Налогового кодекса.

Анализ содержания названных постановлений в системном единстве с приведёнными положениями федерального законодательства, свидетельствует о том, что правовое регулирование налога на имущество физических лиц, в том числе и на строения, помещения и сооружения, носит комплексный характер, поскольку его взыскание обеспечивается не только актами налогового законодательства (Закон Российской Федерации от 9 декабря 1991 г. N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц"), но и законодательством в области оценки строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности, используемого для целей налогообложения в силу того, что определяют формирование налоговой базы налога на имущество физических лиц.

Следовательно, региональные нормативные акты, которыми утверждаются коэффициенты оценки для расчёта инвентаризационной стоимости имущества, подлежащего налогообложению, влекут правовые последствия для граждан как налогоплательщиков и должны приниматься с соблюдением вытекающих из Конституции Российской Федерации и получающих конкретизацию в действующем налоговом законодательстве гарантий прав налогоплательщиков, включая те, которые определяют особый порядок вступления в силу актов о налогах и сборах, то есть нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации, регулирующие порядок оценки строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности, в той части, в какой они во взаимосвязи с положениями статьи 5 Закона от 9 декабря 1991 г. N 2003-1 "О налогах на имущество физических лиц" порождают для них, как налогоплательщиков, правовые последствия действуют во времени в том порядке, какой определён федеральным законодателем для вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах в Налоговом кодексе.

Данный вывод согласуется с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в определении от 2 июля 2013 г. N 17-П "По делу о проверке конституционности положений пункта 1 статьи 5 и статьи 391 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с жалобой открытого акционерного общества "Омскмашина", согласно которой законодатель, к компетенции которого, относится нормативно-правовое регулирование налогов и сборов, обладает достаточно широкой дискрецией в выборе конкретных направлений и содержания налоговой политики, однако свобода его усмотрения при решении этих вопросов ограничивается общими и специальными конституционными принципами, которые предопределяют обращенные к нему при установлении правового регулирования требования, в частности в сфере экономических отношений. Действие критериев, вытекающих из конституционного принципа законности установления налогов и сборов, не ограничивается правовыми актами, которые в конкретной системе правового регулирования прямо отнесены к законодательству о налогах и. сборах, - они имеют сферу применения, определяемую в соответствии с предназначением нормативных правовых актов в механизме гарантирования прав налогоплательщиков. Конституционные гарантии прав граждан и их объединений как налогоплательщиков предполагают особый порядок вступления в силу всех нормативных правовых актов, которыми на них возлагается обязанность платить соответствующие налоги и сборы, что имеет значение как для актов, непосредственно относящихся к законодательству о налогах и сборах, так и для актов иной отраслевой принадлежности, если законодатель допускает их использование для целей налогообложения, - в той их части, в какой они влияют на содержание налоговой обязанности.

Между тем, как следует из содержания оспариваемых правовых предписаний, действие их во времени распространено на правоотношения, возникшие с 1 января налогового периода, независимо от дат принятия названных постановлений Правительства Республики Калмыкия (31 декабря 2009 г., 31 января 2011 г., 3 июля 2012 г.) и их опубликования (4 февраля 2010 г., 9 февраля 2011 г., 3 июля 2012 г.).

На основании изложенного Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Российской Федерации приходит к выводу о том, что нормативные положения, содержащиеся в оспариваемых региональных правовых актах, - в той мере, в какой они применяются в целях налогообложения имущества физических лиц и тем самым непосредственно интегрированы в нормативно-правовой механизм регулирования налоговых отношений, - не могут проявлять своё регулятивное воздействие в налоговой сфере по правилам, отличным от тех, которые установлены в отношении собственно актов законодательства о налогах и сборах, и, соответственно, они порождают юридически значимые последствия и подлежат применению для целей исполнения обязанности по уплате налога на имущество физических лиц начиная с того момента, который определяется в общем порядке, установленном на основании статьи 5 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой акт законодательства о налогах должен вступать в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и не ранее первого числа очередного налогового периода по соответствующему налогу.

Иное означало бы возможность снижения конституционных гарантий прав налогоплательщиков исключительно по формальным основаниям, связанным с самой по себе отраслевой принадлежностью нормативных правовых актов, которые используются для целей налогообложения, что недопустимо.

Таким образом, вывод суда об отсутствии правовых оснований для признания оспариваемых предписаний недействующими ввиду их противоречия законодательству, имеющему большую юридическую силу, нельзя признать правомерным, следовательно, решение суда первой инстанции ввиду неправильного применения норм материального права является незаконным и подлежит отмене с вынесением по делу нового судебного акта о частичном удовлетворении заявленных требований.

Определяя момент, с которого оспариваемые положения региональных нормативных правовых актов, должны быть признаны недействующими, Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Российской Федерации руководствуется частью 2 статьи 253 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации и разъяснениями Пленума Верховного Суда Российской Федерации, данными в абзаце третьем пункта 28 постановления от 29 ноября 2007 N 48 "О практике рассмотрения судами дел об оспаривании нормативных правовых актов полностью или в части", и исходит из того, что до вынесения настоящего определения они применялись, на их основании реализовывались права граждан.

Поскольку орган исполнительной власти субъекта Российский Федерации вправе утверждать коэффициент оценки для расчёта инвентаризационной стоимости в целях налогообложения, но неправомерно указал о их применении для целей налогообложения на 2010, 2011, 2012 годы, соответственно, оснований для признания всех положений оспариваемых пунктов приведённых выше постановлений Правительства Республики Калмыкия не имеется.

При таких обстоятельствах Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Российской Федерации приходит к выводу о необходимости признания недействующими со дня вступления решения в силу пунктов 1 постановлений Правительства Республики Калмыкия от 31 декабря 2009 г. N 504, от 31 января 2011 г. N 18 и от 3 июля 2012 г. N 236 в той мере, в какой установленные в них коэффициенты оценки для расчёта инвентаризационной стоимости к ценам 1991 года применяются для целей налогообложения на 2010 - 2012 годы.

Ввиду изложенного Судебная коллегия по административным делам Верховного Суда Российской Федерации, руководствуясь статьями 328, 329, 330 Гражданского процессуального кодекса Российской Федерации, определила:

отменить решение Верховного Суда Республики Калмыкия от 9 июля 2014 г. и принять новое решение, которым заявление Манджиева В.С. удовлетворить частично.

Признать недействующими с момента вступления в законную силу настоящего определения:

пункт 1 постановления Правительства Республики Калмыкия от 31 декабря 2009 г. N 504 "Об утверждении коэффициентов оценки строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности для целей налогообложения на 2010 год" в той мере, в какой установленные в нём коэффициенты оценки для расчёта инвентаризационной стоимости к ценам 1991 года применяются для целей налогообложения на 2010 год;

пункт 1 постановления Правительства Республики Калмыкия от 31 января 2011 г. N 18 "Об утверждении коэффициентов оценки строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности для целей налогообложения на 2011 год" в той мере, в какой установленные в нём коэффициенты оценки для расчёта инвентаризационной стоимости к ценам 1991 года применяются для целей налогообложения на 2011 год;

пункт 1 постановления Правительства Республики Калмыкия от 3 июля 2012 г. N 236 "Об утверждении коэффициентов оценки к ценам 1991 года для целей налогообложения на 2012 год и понижающих коэффициентов для оценки стоимости строений, помещений и сооружений, принадлежащих гражданам на праве собственности для целей налогообложения, на 2012 год" в той мере, в какой установленные в нём коэффициенты оценки для расчёта инвентаризационной стоимости к ценам 1991 года применяются для целей налогообложения на 2012 год.

В удовлетворении заявления в остальной части отказать.

Председательствующий

Анишина В.И.

Судьи

Горчакова Е.В.

Александров В.Н.