Определение Верховного Суда РФ от 21 ноября 2014 г. N 305-КГ14-1498 О передаче жалобы в Судебную коллегию Верховного Суда Российской Федерации

Определение Верховного Суда РФ от 21 ноября 2014 г. N 305-КГ14-1498

Судья Верховного Суда Российской Федерации Завьялова Т.В.,

изучив по материалам истребованного дела заявление Инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по городу Москве (г. Москва) на постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 01.07.2014 по делу N А40-65470/2013 Арбитражного суда города Москвы

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Единая Европа - С.Б." (г. Москва) к Инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по городу Москве о признании недействительным решения от 26.12.2012 N 14-11/РО/34 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в редакции решения Федеральной налоговой службы от 10.10.2013 N СА-4-9/18146С, установила:

общество с ограниченной ответственностью "Единая Европа - С.Б." (далее - общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по городу Москве (далее - инспекция, налоговый орган) от 26.12.2012 N 14-11/РО/34 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в редакции решения Федеральной налоговой службы от 10.10.2013 N СА-4-9/18146С.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 08.11.2013 требование общества удовлетворено в полном объеме.

Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 14.03.2014 решение суда отменено, в удовлетворении заявления общества отказано.

Федеральный арбитражный суд Московского округа постановлением от 01.07.2014 постановление суда апелляционной инстанции отменил, решение Арбитражного суда города Москвы от 08.11.2013 оставил без изменения.

В кассационной жалобе налоговый орган ставит вопрос об отмене постановления суда кассационной инстанции в связи с допущенным нарушением норм материального и процессуального права.

Основаниями для отмены или изменения Судебной коллегией Верховного Суда Российской Федерации судебных актов в порядке кассационного производства являются существенные нарушения норм материального права и (или) норм процессуального права, которые повлияли на исход дела и без устранения которых невозможны восстановление и защита нарушенных прав, свобод, законных интересов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, а также защита охраняемых законом публичных интересов (часть 1 статьи 291.11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

При изучении доводов инспекции по материалам истребованного дела установлены основания для передачи кассационной жалобы с делом для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судами, по результатам выездной налоговой проверки соблюдения обществом требований налогового законодательства за период 2010-2011 гг. инспекцией составлен акт и принято решение от 26.12.2012 N 14-11/РО/34, согласно которому обществу, в том числе, доначислен 1 544 318 рублей налога на прибыль, начислены соответствующие суммы пеней и взыскан штраф на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс).

Решением Федеральной налоговой службы от 10.10.2013 N СА-4-9/18146С, принятым по итогам рассмотрения жалобы общества, в указанной части решение инспекции оставлено без изменения.

Основанием для принятия решения налогового органа по спорному эпизоду послужил вывод о неправомерном не включении обществом в состав внереализационных доходов в соответствии с пунктом 8 статьи 250 Налогового кодекса денежных средств в размере 7 778 879 рублей, полученных от контрагентов общества в качестве оплаты за предоставление подарочных карт, срок действия которых истек в 2010-2011 годах, в том числе в 2010 году - 4 801 089 рублей, в 2011 году - 2 977 790 рублей, и которые не были возвращены обществом, а также не предъявлялись к возврату юридическими лицами по заключенным с обществом договорами.

По мнению общества, указанные денежные средства являются кредиторской задолженностью перед юридическими лицами, учитываемой, в случае не востребования ее кредитором, в целях налогообложения прибыли в порядке, установленном пунктом 18 статьи 250 Налогового кодекса.

Соглашаясь с позицией общества, суд первой инстанции расценил денежные средства, полученные от реализации подарочных карт (сертификатов), в качестве предварительной оплаты за товары, которые будут приобретаться в будущем, то есть авансом.

Проанализировав условия заключенных обществом с покупателями - юридическими лицами договоров купли-продажи подарочных карт (сертификатов), приобретаемых последними для последующей передачи их физическим лицам в целях приобретения товаров общества, суд первой инстанции указал, что общество не может учитывать суммы денежных средств по неиспользованным подарочным картам (сертификатам) для целей налогообложения прибыли в соответствии с пунктом 8 статьи 250 Налогового кодекса, поскольку у него, согласно условиям договора, возникает обязанность возвратить покупателям - юридическим лицам остатки денежных средств, указанных в акте сверки взаиморасчетов, что, в свою очередь, исключает возможность признания таких денежных средств в качестве безвозмездно полученных.

Отменяя решение суда первой инстанции, Девятый арбитражный апелляционный суд не согласился с вышеуказанной квалификацией правоотношений, сложившихся между сторонами данных сделок.

Оценив условия договоров с покупателями таких карт, разработанных обществом по типовой форме, суд апелляционной инстанции признал необоснованным довод общества о возникновении у него кредиторской задолженности перед юридическими лицами - покупателями в отношении неиспользованных денежных средств по подарочным картам, поскольку у последних отсутствует обязанность по выкупу товаров (парфюмерно-косметической продукции в сети ИЛЬ ДЕ БОТЭ), расчеты между сторонами по покупке подарочных карт произведены полностью.

Суд указал, что по рассматриваемым хозяйственным операциям не возникает реализации юридическим лицам товара - парфюмерно-косметической продукции в сети ИЛЬ ДЕ БОТЭ, поскольку названные компании приобретают подарочные карты, а не конкретный товар, и по истечении срока действия такой карты товар не может быть реализован физическим лицам.

В этой связи, довод инспекции о том, что у юридических лиц, заключивших спорные договоры с обществом, отсутствуют намерения и возможность контролировать исполнение договоров в части возврата обществом неиспользованных физическими лицами денежных средств по подарочным картам, суд апелляционной инстанции признал правомерным.

Такой вывод судом сделан на основе анализа положений договоров на предоставление юридическим лицам подарочных карт, которые не предусматривают возможности контроля за указанными денежными средствами, а также документального подтверждения размера неиспользованных денежных сумм со стороны контрагента. При этом размер возвращаемых денежных сумм определяется исключительно самим обществом.

Отменяя постановление суда апелляционной инстанции, Федеральный арбитражный суд Московского округа поддержал позицию суда первой инстанции относительной правовой квалификации заключенных обществом договоров по реализации подарочных карт (сертификатов), признав их договорами в пользу третьих лиц (статья 430 Гражданского кодекса Российской Федерации) с применением положений о договоре купли-продажи.

Суд кассационной инстанции отметил, что из договоров следует, что стороны изначально договариваются о том, что остаток аванса (стоимость подарочных карт, не предъявленным в целях получения товара), не будет в одностороннем порядке переходить в собственность общества, а подлежит после согласования в акте сверки итоговой суммы возврату кредитору либо переводу новому на новый договор, либо выпуску новых карт.

Таким образом, неиспользованные денежные средства являются кредиторской задолженностью общества перед юридическими лицами, которая, по общему правилу в случае не востребования ее кредитором, учитывается в целях налогообложения прибыли на основании пункта 18 статьи 250 Налогового кодекса, то есть по истечении срока исковой давности.

Между тем, не соглашаясь с выводами суда кассационной инстанции по рассматриваемому спору, инспекция в кассационной жалобе ссылается на допущенные данным судом нарушения норм материального и процессуального права и приводит следующее правовое обоснование своей позиции.

Пунктом 1 статьи 248 Налогового кодекса установлено, что к доходам в целях налогообложения прибыли относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 данного Кодекса, с учетом положений главы 25 Налогового кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 249 Налогового кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав, определяемая исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 данной статьи).

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, работ и услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, определяющими доходы и расходы по методу начисления.

Денежные средства, полученные при реализации подарочных сертификатов, фактически являются предварительной оплатой товаров, которые будут приобретаться в будущем. При этом обмен подарочного сертификата на товары признается реализацией товара.

Учитывая изложенное, по мнению налогового органа, основанному, в том числе и на позиции Министерства финансов Российской Федерации, изложенной в письме от 25.04.2011 N 03-03-06/1/268, суммы оплаты подарочных сертификатов, полученные организацией (продавцом) от потенциальных покупателей в счет предстоящей поставки товаров, учитываются в доходах от реализации для целей налогообложения прибыли на дату непосредственной реализации товаров.

В случае, когда по истечении оговоренного сторонами срока подарочный сертификат не был предъявлен покупателем, сумма предварительной оплаты, полученная продавцом, для целей налогообложения прибыли является безвозмездно полученным имуществом и учитывается в целях налогообложения прибыли в соответствии с пунктом 8 статьи 250 Налогового кодекса.

Инспекция обращает внимание Судебной коллегии на то обстоятельство, что терминологию "предоплата" необходимо использовать исключительно в тех случаях, когда подарочные сертификаты не используются по их назначению, и только до совершения хозяйственной операции по получению товара, в целях недопущения нарушения прав неограниченного круга лиц в иных ситуациям.

На безвозмездный характер денежных средств, оставшихся в распоряжении эмитента сертификатов после истечения срока их действия, указывает экономический смысл, вкладываемый покупателем в потраченные на подарочные сертификаты денежные средства (намерения покупателя). Приобретая сертификат, лицо преследует цель совершить подарок на определенную сумму денежных средств, не имея намерений (экономических выгод) в отслеживании судьбы подарка. В ином случае, условием гражданских правоотношений была бы обязанность возврата не использованного сертификата дарителю, который тот мог бы обменять обратно на денежные средства у продавца сертификатов.

Таким образом, налоговый орган полагает, что выводы суда кассационной инстанции не соответствуют в совокупности фактическим обстоятельствам дела и представленным доказательствам, основаны на неправильном толковании и применении норм права.

Приведенные доводы заслуживают внимания, в связи с чем кассационную жалобу инспекции следует передать для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 291.9-291.11 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судья Верховного Суда Российской Федерации определила:

передать кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по городу Москве с делом для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

Судья Верховного Суда Российской Федерации

Т.В. Завьялова