Приложение 3. Порядок бухгалтерского учета отложенного налога на прибыль в связи с переоценкой долевых ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи

Приложение 3
к Положению Банка России
от 4 сентября 2015 г. N 490-П
"Отраслевой стандарт
бухгалтерского учета отложенных
налоговых обязательств и
отложенных налоговых активов
некредитными финансовыми
организациями"

 

Порядок
бухгалтерского учета отложенного налога на прибыль в связи с переоценкой долевых ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи

 

По оценкам руководства некредитной финансовой организации, в отношении отложенных налоговых активов предполагается получение в последующих отчетных периодах достаточной налогооблагаемой прибыли.

Указанные в настоящем приложении временные периоды соответствуют: "20Х1" - текущему году, "20Х2" - году, следующему за годом 20Х1, и так далее.

По состоянию на 31 декабря 20Х1 года в бухгалтерском учете и для целей налогового учета организацией отражены долевые ценные бумаги, имеющиеся в наличии для продажи (акции кредитной организации, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг), принятые к бухгалтерскому учету 20 декабря 20Х1 года по цене приобретения 8 000 000 рублей. Цена приобретения акций не превысила максимальную цену сделок на организованном рынке ценных бумаг на дату совершения сделки (пункт 5 статьи 280 Налогового кодекса).

Справедливая стоимость долевых ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи, по состоянию на 31 декабря 20Х1 года составила 8 050 000 рублей, а по состоянию на 31 марта 20Х2 года - 7 900 000 рублей. По законодательству Российской Федерации о налогах и сборах сумма переоценки стоимости ценных бумаг не учитывается до реализации или иного выбытия ценной бумаги (в том числе погашения), а также при определении цены приобретения ценной бумаги и затрат на ее реализацию для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль (подпункт 24 пункта 1 статьи 251, пункт 46 статьи 270 Налогового кодекса).

Отражение в бухгалтерском учете положительной переоценки долевых ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи за 20Х1 год:

 

		оборот по счету (руб.)
Дебет счета N	50727*(1)	50 000-00
Кредит счета N	10603*(2)	50 000-00
Справочно:	N счета	остаток по счету (руб.)
	10603	50 000-00
	50705*(3)	8 000 000-00
	50727	50 000-00

 

Выдержка из ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за двенадцать месяцев 20Х1 года:

 

(в рублях)
Номер счета	Для целей бухгалтерского учета	Для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль	Налогооблагаемые временные разницы	Вычитаемые временные разницы	Отложенные налоговые обязательства		Отложенные налоговые активы
					Отнесенные на счета по учету финансового результата	Отнесенные на счета по учету добавочного капитала	Отнесенные на счета по учету финансового результата	Отнесенные на счета по учету добавочного капитала
1	2	3	4	5	6	7	8	9
50705	8 000 000	8 000 000	0	0	0	0	0	0
50727	50 000	0	50 000	0	0	10 000*(4)	0	0
Итого					0	10 000	0	0
или
	8 050 000*(5)	8 000 000*(6)	50 000	0	0	10 000*(7)	0	0

 

На основании данных ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за двенадцать месяцев 20Х1 года в бухгалтерском учете отражается изменение (увеличение) отложенного налогового обязательства в размере 10 000 рублей*(8).

Отражение в бухгалтерском учете изменения отложенного налогового обязательства в добавочном капитале в период отражения в бухгалтерском учете событий после отчетной даты, то есть в период до даты составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, за 20Х1 год:

 

		оборот по счету (руб.)
Дебет счета N	10610	10 000-00
Кредит счета N	61701	10 000-00

 

Остатки по счетам бухгалтерского учета организации на 31 декабря 20Х1 года:

 

Номер счета	Код валют (драгоценных металлов)	Остатки
		в рублях, иностранная валюта и драгоценные металлы - в рублевом эквиваленте	в иностранной валюте - в сумме соответствующей валюты и в драгоценных металлах - в натуральных показателях
10603	810	50 000-00
10610	810	10 000-00
50705	810	8 000 000-00
50727	810	50 000-00
61701	810	10 000-00

 

Отражение в бухгалтерском учете отрицательной переоценки долевых ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи, за первый квартал 20Х2 года (в данном порядке переоценка отражается в бухгалтерском учете условно в целом за квартал):

 

		оборот по счету (руб.)
Дебет счета N	10603	50 000-00
Кредит счета N	50727	50 000-00

 

и одновременно

 

		оборот по счету (руб.)
Дебет счета N	10605*(9)	100 000-00
Кредит счета N	50722*(10)	100 000-00
Справочно:	N счета	остаток по счету (руб.)
	10605	100 000-00
	10610	10 000-00
	50705	8 000 000-00
	50722	100 000-00
	61701	10 000-00

 

Выдержка из ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за первый квартал 20Х2 года:

 

(в рублях)
Номер счета	Для целей бухгалтерского учета	Для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль	Налогооблагаемые временные разницы	Вычитаемые временные разницы	Отложенные налоговые обязательства		Отложенные налоговые активы
					Отнесенные на счета по учету финансового результата	Отнесенные на счета по учету добавочного капитала	Отнесенные на счета по учету финансового результата	Отнесенные на счета по учету добавочного капитала
1	2	3	4	5	6	7	8	9
50705	8 000 000	8 000 000	0	0	0	0	0	0
50722	100 000	0	0	100 000	0	0	0	20 000*(11)
Итого					0	0	0	20 000
или
	7 900 000*(12)	8 000 000*(13)	0	100 000	0	0	0	20 000*(14)

 

На основании данных ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за первый квартал 20Х2 года с учетом расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за двенадцать месяцев 20Х1 года в бухгалтерском учете отражается изменение (уменьшение) отложенного налогового обязательства в размере 10 000 рублей*(15) и (увеличение) отложенного налогового актива в размере 20 000 рублей*(16).

Отражение в бухгалтерском учете отложенного налогового актива в добавочном капитале не позднее 30 календарных дней со дня окончания первого квартала 20Х2 года (используются счета N 61701 "Отложенное налоговое обязательство" и N 10610 "Уменьшение добавочного капитала на отложенный налог на прибыль" в связи с наличием на них остатка):

 

		оборот по счету (руб.)
Дебет счета N	61701	30 000-00
Кредит счета N	10610	30 000-00

 

Перенос сальдо, не соответствующего признаку счета, на соответствующий парный счет:

 

		оборот по счету (руб.)
Дебет счета N	10610	20 000-00
Кредит счета N	10609	20 000-00

 

и одновременно

 

Дебет счета N	61702	20 000-00
Кредит счета N	61701	20 000-00

 

Примечание. Иной возможный порядок отражения операции на парных счетах, изложенный ниже, утверждается в учетной политике организации.

Отражение в бухгалтерском учете в добавочном капитале не позднее 30 календарных дней со дня окончания первого квартала 20Х2 года:

изменения отложенного налогового обязательства:

 

		оборот по счету (руб.)
Дебет счета N	61701	10 000-00
Кредит счета N	10610	10 000-00

 

изменения отложенного налогового актива:

 

		оборот по счету (руб.)
Дебет счета N	61702	20 000-00
Кредит счета N	10609	20 000-00

 

Остатки по счетам бухгалтерского учета организации:

 

Номер счета	Код валют (драгоценных металлов)	Остатки
		в рублях, иностранная валюта и драгоценные металлы - в рублевом эквиваленте	в иностранной валюте - в сумме соответствующей валюты и в драгоценных металлах - в натуральных показателях
10605	810	100 000-00
10609	810	20 000-00
50705	810	8 000 000-00
50722	810	100 000-00
61702	810	20 000-00

 

Справедливая стоимость долевых ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи, по состоянию на 25 апреля 20Х2 года составила 7 870 000 рублей.

25 апреля 20Х2 года организация продала долевые ценные бумаги, имеющиеся в наличии для продажи (акции, обращающиеся на организованном рынке ценных бумаг), по стоимости в размере 7 870 000 рублей.

Доходы (расходы) по операциям с обращающимися ценными бумагами учитываются в общеустановленном порядке в общей налоговой базе (пункт 21 статьи 280 Налогового кодекса).

Отражение в бухгалтерском учете реализации долевых ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи, по состоянию на 25 апреля 20Х2 года:

отражение переоценки долевых ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи:

 

		оборот по счету (руб.)
Дебет счета N	10605	30 000-00
Кредит счета N	50722	30 000-00

 

отнесение на счет выбытия (реализации) ценных бумаг балансовой стоимости долевых ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи:

 

		оборот по счету (руб.)
Дебет счета N	61210*(17)	8 000 000-00
Кредит счета N	50705	8 000 000-00

 

отнесение на счет выбытия (реализации) ценных бумаг отрицательной переоценки долевых ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи:

 

		оборот по счету (руб.)
Дебет счета N	50722	130 000-00
Кредит счета N	61210	130 000-00

 

получение денежных средств в результате реализации долевых ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи:

 

	оборот по счету (руб.)
Дебет счетов по учету денежных средств и расчетов	7 870 000-00
Кредит счета N 61210	7 870 000-00

 

отражение отрицательной переоценки на счетах по учету финансового результата в связи с реализацией долевых ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи:

 

		оборот по счету (руб.)
Дебет счета N	71802	130 000-00
Кредит счета N	10605	130 000-00
Справочно:	N счета	остаток по счету (руб.)
	10609	20 000-00
	61702	20 000-00
	71802	130 000-00

 

По оценкам руководства организации, в 20Х3 году планируется получение достаточной налогооблагаемой прибыли, что является достаточным основанием для признания отложенного налогового актива по перенесенному на будущее убытку. В соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах перенос убытка на будущее может быть осуществлен организацией в течение 10 лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток (пункт 2 статьи 283 Налогового кодекса).

Выдержка из ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за шесть месяцев 20Х2 года:

 

(в рублях)
Номер счета	Для целей бухгалтерского учета	Для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль	Налогооблагаемые временные разницы	Вычитаемые временные разницы	Отложенные налоговые обязательства		Отложенные налоговые активы		Отложенные налоговые активы по перенесенным на будущее убыткам
					Отнесенные на счета по учету финансового результата	Отнесенные на счета по учету добавочного капитала	Отнесенные на счета по учету финансового результата	Отнесенные на счета по учету добавочного капитала
1	2	3	4	5	6	7	8	9
Операция	0	130 000	0	130 000	0	0	0	0	26 000*(18)

 

Операция по реализации долевых ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи, с получением убытка приводит к налоговым последствиям в последующих отчетных периодах.

На основании данных ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за шесть месяцев 20Х2 года с учетом расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за первый квартал 20Х2 года в бухгалтерском учете отражается изменение (уменьшение) отложенного налогового актива, отражаемого на счетах по учету добавочного капитала, в размере 20 000 рублей*(19) и (увеличение) отложенного налогового актива по перенесенному на будущее убытку в размере 26 000 рублей*(20).

Отражение в бухгалтерском учете изменения (уменьшения) отложенного налогового актива, отражаемого на счетах по учету добавочного капитала, не позднее 30 календарных дней со дня окончания шести месяцев 20Х2 года:

 

		оборот по счету (руб.)
Дебет счета N	10609	20 000-00
Кредит счета N	61702	20 000-00

 

Отражение в бухгалтерском учете изменения (увеличения) отложенного налогового актива по перенесенному на будущее убытку не позднее 30 календарных дней со дня окончания шести месяцев 20Х2 года:

 

		оборот по счету (руб.)
Дебет счета N	61703	26 000-00
Кредит счета N	71903	26 000-00

 

Остатки по счетам бухгалтерского учета организации:

 

Номер счета	Код валют (драгоценных металлов)	Остатки
		в рублях, иностранная валюта и драгоценные металлы - в рублевом эквиваленте	в иностранной валюте - в сумме соответствующей валюты и в драгоценных металлах - в натуральных показателях
61703	810	26 000-00
71802	810	130 000-00
71903	810	26 000-00

 

В 20Х3 году организацией была получена достаточная налогооблагаемая прибыль, в отношении которой можно погасить убыток, полученный в 20Х2 году.

 

Справочно:	N счета	остаток по счету (руб.)
	61703	26 000-00

 

Отражение в бухгалтерском учете изменения (уменьшения) отложенного налогового актива по перенесенному на будущее убытку в период отражения событий после отчетной даты, то есть в период до даты составления годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, за 20Х3 год:

 

		оборот по счету (руб.)
Дебет счета N	72902	26 000-00
Кредит счета N	61703	26 000-00

 

Остатки по счетам бухгалтерского учета организации на 31 декабря 20Х3 года:

 

Номер счета	Код валют (драгоценных металлов)	Остатки
		в рублях, иностранная валюта и драгоценные металлы - в рублевом эквиваленте	в иностранной валюте - в сумме соответствующей валюты и в драгоценных металлах - в натуральных показателях
72902	810	26 000-00

 

Остаток по счету N 729 "Налог на прибыль прошлого года" представлен до его переноса на счет N 708 "Прибыль (убыток) прошлого года".

 

______________________________

*(1) Счет N 50727 "Переоценка долевых ценных бумаг кредитных организаций - положительные разницы".

*(2) Счет N 10603 "Положительная переоценка ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи".

*(3) Счет N 50705 "Долевые ценные бумаги кредитных организаций".

*(4) Расчет: 50 000 руб. х 20% = 10 000 руб. (налоговая ставка по налогу на прибыль составляет 20%).

*(5) Расчет: 8 000 000 руб. + 50 000 руб. = 8 050 000 руб.

*(6) Расчет: 8 000 000 руб. + 0 руб. = 8 000 000 руб.

*(7) Расчет: 50 000 руб. х 20% = 10 000 руб.

*(8) Расчет: 10 000 руб. - 0 руб. = 10 000 руб.

*(9) Счет N 10605 "Отрицательная переоценка ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи".

*(10) Счет N 50722 "Переоценка долевых ценных бумаг кредитных организаций - отрицательные разницы".

*(11) Расчет: 100 000 руб. х 20% = 20 000 руб.

*(12) Расчет: 8 000 000 руб. - 100 000 руб. = 7 900 000 руб.

*(13) Расчет: 8 000 000 руб. - 0 руб. = 8 000 000 руб.

*(14) Расчет: 100 000 руб. х 20% = 20 000 руб.

*(15) Расчет: 0 руб. - 10 000 руб. = - 10 000 руб.

*(16) Расчет: 20 000 руб. - 0 руб. = 20 000 руб.

*(17) Счет N 61210 "Выбытие (реализация) ценных бумаг".

*(18) Расчет: 130 000 руб. х 20% = 26 000 руб.

*(19) Расчет: 0 руб. - 20 000 руб. = - 20 000 руб.

*(20) Расчет: 26 000 руб. - 0 руб. = 26 000 руб.