Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 14 декабря 2015 г. N 03-03-06/2/73032 О налогообложении платежей по договору, заключенному в целях обеспечения исполнения обязательств из договоров, заключенных на условиях генерального соглашения (единого договора)

Письмо Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России от 14 декабря 2015 г. N 03-03-06/2/73032

Департамент налоговой и таможенно-тарифной политики рассмотрел письмо по вопросу о порядке налогообложения платежей по договору, заключенному в целях обеспечения исполнения обязательств из договоров, заключенных на условиях генерального соглашения (единого договора), и сообщает следующее.

Статьей 381.1 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее ГК РФ) установлено, что денежное обязательство, в том числе обязанность возместить убытки или уплатить неустойку в случае нарушения договора, и обязательство, возникшее по основаниям, предусмотренным пунктом 2 статьи 1062 ГК РФ, по соглашению сторон могут быть обеспечены внесением одной из сторон в пользу другой стороны определенной денежной суммы (обеспечительный платеж). Обеспечительным платежом может быть обеспечено обязательство, которое возникнет в будущем.

При наступлении обстоятельств, предусмотренных договором, сумма обеспечительного платежа засчитывается в счет исполнения соответствующего обязательства.

В случае ненаступления в предусмотренный договором срок указанных обстоятельств, или прекращения обеспеченного обязательства обеспечительный платеж подлежит возврату, если иное не предусмотрено соглашением сторон.

Договором может быть предусмотрена обязанность соответствующей стороны дополнительно внести или частично возвратить обеспечительный платеж при наступлении определенных обстоятельств.

На сумму обеспечительного платежа проценты, установленные статьей 317.1 ГК РФ, не начисляются, если иное не предусмотрено договором.

На основании статьи 381.2 ГК РФ правила об обеспечительном платеже (статья 381.1) применяются также в случаях, если в счет обеспечения вносятся подлежащие передаче по обеспечиваемому обязательству акции, облигации, иные ценные бумаги или вещи, определенные родовыми признаками.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в составе доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, учитываются доходы в виде имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств.

Понятие залога дано в статье 334 ГК РФ.

В силу залога кредитор по обеспеченному залогом обязательству (залогодержатель) имеет право в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения должником этого обязательства получить удовлетворение из стоимости заложенного имущества (предмета залога) преимущественно перед другими кредиторами лица, которому принадлежит заложенное имущество (залогодателя).

В силу того, что обеспечительный платеж и залог имеют общую правовую природу, полагаем, что положения подпункта 2 пункта 1 статьи 251 Кодекса могут быть применены и к обеспечительному платежу.

Пунктом 32 статьи 270 Кодекса установлено, что в составе расходов не учитываются расходы в виде имущества или имущественных прав, переданных в качестве задатка, залога.

В соответствии со статьей 354 ГК РФ залогодержатель без согласия залогодателя вправе передать свои права и обязанности по договору залога другому лицу с соблюдением правил, установленных главой 24 "Перемена лиц в обязательстве" ГК РФ.

При этом, передача залогодержателем своих прав и обязанностей по договору залога другому лицу допускается только при условии одновременной уступки тому же лицу права требования к должнику по основному обязательству, обеспеченному залогом. Если иное не предусмотрено законом, при несоблюдении указанного условия залог прекращается.

Пунктом 1 статьи 51.1 Федерального закона от 22 апреля 1996 г. N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" (далее - Закон) установлено, что если стороны намерены заключить более одного договора РЕПО, договора, являющегося производным финансовым инструментом, и (или) договора иного вида, объектом которого являются ценные бумаги и (или) иностранная валюта, такие договоры могут заключаться на условиях, определенных генеральным соглашением (единым договором). На условиях, определенных генеральным соглашением (единым договором), может быть заключен также договор, предусматривающий обязанность по передаче одной из сторон договора другой стороне ценных бумаг и (или) денежных средств, в том числе иностранной валюты, в целях обеспечения исполнения обязательств из договоров, заключенных на условиях генерального соглашения (единого договора). При этом условия указанных в настоящем пункте договоров, а также генерального соглашения (единого договора) могут предусматривать, что отдельные их условия определяются примерными условиями договоров, утвержденными саморегулируемой организацией профессиональных участников рынка ценных бумаг и опубликованными в печати или размещенными в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет".

Учитывая изложенное, по мнению Департамента, залог, задаток и обеспечительный платеж, предусмотренный статьей 381.1 ГК РФ и статьей 51.5 Закона имеют общую правовую природу и налоговый учет таких платежей должен строиться на единых принципах, исходя из их экономического содержания. К указанным платежам могут быть применены положения подпункта 2 пункта 1 статьи 251 Кодекса, пункт 32 статьи 270 Кодекса, а также пункт 6 статьи 271 Кодекса, пункт 8 статьи 272 Кодекса и статья 269 Кодекса.

В случае, если имущество, полученное в качестве обеспечительного платежа, передается третьим лицам (без переуступки долга), то оно считается реализованным и выручка от реализации включается в налоговую базу по налогу на прибыль организаций в общеустановленном порядке.

Одновременно сообщаем, что мнение, приведенное в настоящем письме, не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. Направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Директор Департамента

И.В. Трунин