Письмо Федеральной налоговой службы от 14 июня 2016 г. N СД-4-3/10498@ "О налоге на добавленную стоимость"

Федеральная налоговая служба рассмотрела обращение по вопросу применения налога на добавленную стоимость (далее - НДС) при реализации услуг по перевозке товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита, на основании договоров транспортной экспедиции и сообщает следующее.

Как указано в обращении, налогоплательщик является таможенным перевозчиком и на основании договоров транспортной экспедиции оказывает услуги по перевозке товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита по территории Российской Федерации, Республики Беларусь и Республики Казахстан. При заключении договоров транспортной экспедиции обговаривается конкретный маршрут перевозки, который фиксируется в заявке на перевозку. В основном налогоплательщик оказывает услуги по перевозке иностранных товаров от таможенного органа в месте прибытия, находящегося на территории Российской Федерации, до внутреннего таможенного органа, также находящегося на территории Российской Федерации.

В соответствии с абзацем пятым подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс) налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки. В целях указанной статьи Налогового кодекса к транспортно-экспедиционным услугам относятся участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров, оформление документов, прием и выдача грузов, завоз-вывоз грузов, погрузочно-разгрузочные и складские услуги, информационные услуги, подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств, услуги по организации страхования грузов, платежно-финансовых услуг, услуги по таможенному оформлению грузов и транспортных средств, а также разработка и согласование технических условий погрузки и крепления грузов, розыск груза после истечения срока доставки, контроль за соблюдением комплектной отгрузки оборудования, перемаркировка грузов, обслуживание и ремонт универсальных контейнеров грузоотправителей, обслуживание рефрижераторных контейнеров и хранение грузов в складских помещениях и на открытых площадках экспедитора.

Таким образом, указанные услуги будут облагаться по ставке 0 процентов при одновременном выполнении следующих условий:

договор должен соответствовать требованиям Гражданского кодекса Российской Федерации и Федерального закона от 30.06.2003 N 87-ФЗ "О транспортно-экспедиционной деятельности" к договору транспортной экспедиции;

услуги должны оказываться именно при организации международной перевозки.

Понятие видов услуг, относящихся к вышеуказанным транспортно-экспедиционным услугам, нормой подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса не определено. В связи с чем, с учетом положений статьи 11 Налогового кодекса, следует руководствоваться классификацией транспортно-экспедиторских услуг, установленных Национальным стандартом Российской Федерации ГОСТ Р 52298-2004 "Услуги транспортно-экспедиторские", утвержденным приказом Ростехрегулирования от 30.12.2004 N 148-ст.

Вместе с тем, если услуги, предусмотренные абзацем пятым подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса, оказываются не на основании договора транспортной экспедиции и (или) не при организации международной перевозки, то реализация таких услуг подлежит налогообложению на основании пункта 3 статьи 164 Налогового кодекса по ставке 18 процентов.

На основании абзаца первого подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации услуг по международной перевозке.

Согласно положениям абзаца второго подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса, в целях применения указанной статьи Налогового кодекса, под международными перевозками товаров понимаются перевозки товаров морскими, речными судами, судами смешанного (река - море) плавания, воздушными судами, железнодорожным транспортом и автотранспортными средствами, при которых пункт отправления или пункт назначения товаров расположен за пределами территории Российской Федерации.

Что касается транспортно-экспедиционных услуг и услуг по перевозке товаров, ввозимых в Российскую Федерацию (вывозимых из Российской Федерации) и не предусмотренных вышеуказанными абзацами первым, вторым и пятым подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса, а также не поименованных в других подпунктах пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса, то такие услуги облагаются НДС на основании пункта 3 статьи 164 Налогового кодекса по ставке 18 процентов.

При применении указанных норм подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса необходимо учитывать, что в соответствии с пунктом 18 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 оказание вышеуказанных услуг несколькими лицами (множественность лиц на стороне исполнителя или привлечение основным исполнителем третьих лиц (субисполнителей)) само по себе не препятствует применению нулевой ставки налога всеми участвовавшими в оказании услуг лицами. В связи с этим данную ставку налога применяют как перевозчики, оказывающие услуги по международной перевозке товаров на отдельных этапах перевозки (абзацы первый и второй подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса), так и лица, привлеченные экспедитором для оказания отдельных транспортно-экспедиционных услуг (абзац пятый подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса). При этом действие подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса распространяется на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в отношении товаров, являющихся предметом международной перевозки, вне зависимости от того, выступает ли организатором международной перевозки сам экспедитор, либо заказчик транспортно-экспедиционных услуг, либо иное лицо.

Одновременно сообщается, что на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с перевозкой или транспортировкой товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита при перевозке иностранных товаров от таможенного органа в месте прибытия на территорию Российской Федерации до таможенного органа в месте убытия с территории Российской Федерации, налогообложение производится по ставке 0 процентов.

Настоящее письмо не является нормативным правовым актом, не влечет изменений правового регулирования налоговых отношений, не содержит норм, влекущих юридические последствия для неопределенного круга лиц, носит информационный характер и не препятствует налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от положений настоящего письма.

Государственный советник Российской Федерации 3 класса

Д.С. Сатин