Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России
от 26 июля 2016 г. N 03-08-05/43572
Департамент налоговой и таможенной политики в связи с вопросом о порядке налогообложения дохода, выплачиваемого по займам российской организацией иностранным компаниям - резидентам Германии и Австрии, при квалификации такой задолженности как контролируемой, сообщает следующее.
В соответствии с пунктом 4 статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) положительная разница между начисленными процентами и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным пунктом 2 статьи 269 Кодекса, приравнивается в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации, в отношении которой существует контролируемая задолженность, и облагается налогом в соответствии с пунктом 3 статьи 284 Кодекса.
При этом согласно пункту 1 статьи 7 Кодекса если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Кодексом и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.
На основании положений пункта 1 статьи 10 Соглашения между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29 мая 1996 г. (далее - Соглашение) дивиденды, выплачиваемые компанией, являющейся резидентом одного Договаривающегося Государства, резиденту другого Договаривающегося Государства, могут облагаться налогом в том Договаривающемся Государстве, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды, в соответствии с его законодательством. Налог при этом, однако, не должен превышать:
a) пяти процентов валовой суммы дивидендов, если лицом, фактически обладающим правом собственности на них, является компания, которая непосредственно располагает по меньшей мере десятью процентами уставного или складочного капитала выплачивающей дивиденды компании, и эта доля участия в капитале составляет не менее чем 80.000 евро или эквивалентную сумму в рублях;
b) пятнадцати процентов от валовой суммы дивидендов во всех остальных случаях.
В соответствии с пунктом 2 статьи 10 Соглашения употребляемый в статье 10 Соглашения термин "дивиденды" означает доходы по акциям, в том числе акциям горнодобывающей промышленности, по правам или сертификатам на участие в прибыли, учредительским паям или другим, за исключением долговых требований, правам на участие в прибыли, а также прочие доходы, которые по законодательству Государства, резидентом которого является компания, распределяющая прибыль, приравниваются в налоговом отношении к доходам по акциям.
Аналогичные положения содержит также Конвенция между Правительством Российской Федерации и Правительством Австрийской Республики об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 13 апреля 2000 г. (далее - Конвенция). Однако для применения пониженной ставки по дивидендам, предусмотренной подпунктом а) пункта 2 статьи 10 Конвенции, должна быть соблюдена доля участия в размере 100 000 долларов США или эквивалентной суммы в любой другой валюте.
При применении международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения следует также учитывать Комментарии к Модельной конвенции Организации экономического сотрудничества и развития по налогам на доход и капитал (далее - Комментарии), на основе которой Российской Федерацией заключаются соглашения об избежании двойного налогообложения с иностранными государствами.
Так, на основании положений подпункта d) пункта 15 Комментариев к статье 10 в случае, если заем не является капиталом согласно личному закону, но в соответствии с международным законодательством или практикой (в том числе "правилами тонкой капитализации") доход, полученный таким образом, рассматривается как дивиденды для целей статьи 10, величина такого займа считается "капиталом" в смысле подпункта а).
Учитывая вышеизложенное, если доход в виде процентов, получаемый иностранной организацией - займодавцем от источника в Российской Федерации, на основании пункта 4 статьи 269 Кодекса квалифицируется как дивиденды, то он подлежит налогообложению налогом на прибыль организаций в порядке, установленном статьями 10 Соглашения и Конвенции: по ставке 5% от об
