Приложение 1. Трудности определения качества аудита

Приложение 1

Трудности определения качества аудита

1. Термин "качество аудита" часто используется в обсуждениях заинтересованных сторон, в сообщениях регулирующих органов, органов, устанавливающих стандарты, аудиторских и прочих организаций, при проведении исследований и разработке политики. Качество аудита - сложное понятие, и на данный момент не существует четкого определения, которое имело бы всеобщее признание.

2. Цель аудита - повысить степень уверенности предполагаемых пользователей в финансовой отчетности. Это достигается за счет сбора аудиторами достаточных надлежащих аудиторских доказательств с целью выражения мнения относительно того, подготовлена ли финансовая отчетность во всех существенных аспектах в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности. Часто это мнение содержит информацию о том, что финансовая отчетность "во всех существенных аспектах достоверно отражает" или "дает правдивое и достоверное представление" о финансовом положении организации по состоянию на конец периода, а также о ее результатах и денежных потоках за период в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности.

3. Хотя в национальных законах и стандартах бухгалтерского учета содержатся критерии "достоверного представления", многие аспекты процесса подготовки финансовой отчетности и, следовательно, аудита финансовой отчетности предполагают применение профессионального суждения.

4. Стандарты аудита служат важной основой, обеспечивающей качество аудита. Так, в Международных стандартах аудита, подготовленных Советом по международным стандартам аудита и заданий, обеспечивающих уверенность, описываются цели*(1) аудитора и устанавливаются минимальные требования. Однако большинство требований, содержащихся в Международных стандартах аудита, либо создают основу для формирования суждений в ходе аудита, либо нуждаются в выработке профессионального суждения для их надлежащего применения.

5. Поэтому аудит - это такой вид деятельности, где компетентные лица, опираясь на свой опыт и придерживаясь принципов честности, объективности и профессионального скептицизма, имеют возможность формировать надлежащие профессиональные суждения, которые подтверждаются фактами и обстоятельствами задания. Кроме того, для аудитора важны такие качества, как настойчивость и упорство, чтобы обеспечить внесение необходимых изменений в финансовую отчетность, а в тех случаях, когда такие изменения не вносятся, - включение в аудиторское заключение надлежащей оговорки.

6. Помимо того, что отдельные аспекты финансовой отчетности являются предметом суждения, существует ряд факторов, усложняющих описание и оценку качества аудита, а именно:

- наличие или отсутствие существенных искажений в проаудированной финансовой отчетности дает лишь частичное представление о качестве аудита;

- все аудиторские задания разные, и вопрос о том, какие аудиторские доказательства будут достаточными и надлежащими для подтверждения мнения аудитора, в некоторой степени является предметом суждения;

- разные заинтересованные стороны имеют разные представления о качестве аудита;

- доступна ограниченная информация о выполненной работе и результатах аудита.

Наличие или отсутствие существенных искажений в проаудированной финансовой отчетности дает лишь частичное представление о качестве аудита

7. Учитывая цель аудита, наличие в финансовой отчетности существенных искажений, которые не были выявлены в ходе аудита, может указывать на ненадлежащее проведение аудита. Однако отсутствие в финансовой отчетности существенных искажений не может само по себе служить единственной мерой качества аудита, поскольку финансовая отчетность могла вообще не содержать существенных искажений, которые можно было бы обнаружить.

8. Даже существование необнаруженных существенных искажений в проаудированной финансовой отчетности необязательно может свидетельствовать о низком качестве аудита, поскольку аудит призван обеспечить разумную, а не абсолютную уверенность в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений. Разница между абсолютной и разумной уверенностью особенно важна в тех случаях, когда искажения являются результатом недобросовестных действий, скрытых с помощью подлога, сговора и умышленного представления недостоверных сведений.

9. Модель аудита отражает неотъемлемые ограничения, присущие аудиту, и призвана обеспечить разумную, а не абсолютную уверенность, а это говорит о возможности существования необнаруженных существенных искажений. Если существенные искажения, не обнаруженные в ходе аудита, будут выявлены впоследствии, может быть сложно определить, из-за чего они не были обнаружены: из-за общей модели аудита или из-за недостатков качества конкретного факта проведенного аудита.

10. Концептуально "достаточные надлежащие аудиторские доказательства" и "разумная уверенность" тесно взаимосвязаны. Ни одному из этих понятий нельзя дать точное определение, но оба необходимо учитывать в контексте применимых стандартов и сложившейся практики.

Все аудиторские задания разные, и вопрос о том, какие аудиторские доказательства будут достаточными и надлежащими для подтверждения мнения аудитора, в некоторой степени является предметом суждения

11. Не существует двух абсолютно одинаковых организаций, поэтому аудиторские процедуры и необходимые суждения будут непременно различаться. Следовательно, вопрос о том, что будет считаться "достаточными надлежащими аудиторскими доказательствами", в некоторой степени является предметом профессионального суждения, отражающего размеры, характер и уровень сложности организации, отрасль и нормативно-правовую среду, в которой она ведет свою деятельность, а также оценку аудитором рисков наличия существенных искажений в подготовленной руководством финансовой отчетности.

12. Аудиторские организации, как правило, являются коммерческими, при этом прибыльность аудиторской организации обычно зависит от соотношения платы, полученной за оказанные аудиторские услуги, и затрат, понесенных в ходе сбора достаточных надлежащих аудиторских доказательств. Это может создать у третьих лиц ощущение, что, невзирая на применение аудиторских стандартов и этических требований, аудиторские организации могут быть заинтересованы в ограничении объемов выполняемой работы в краткосрочной перспективе, признавая при этом, что в более долгосрочной перспективе необходимо поддерживать высокое качество аудита, чтобы защитить репутацию аудиторской организации и избежать судебных исков и неблагоприятных мер со стороны регулирующих органов. Кроме того, в отношении государственного сектора можно заметить, что, хотя аудиторские организации государственного сектора не являются коммерческими организациями, бюджетные ограничения могут создать для них дополнительные сложности с точки зрения обеспечения надлежащего объема выполняемой работы.

Разные заинтересованные стороны имеют разные представления о качестве аудита

13. Разные заинтересованные стороны имеют разные представления о качестве аудита. Этот факт сам по себе не удивителен, поскольку уровень их непосредственного участия в аудите и доступа к информации, касающейся аудита, сильно различается, при этом разные заинтересованные стороны придают разное значение ценности аудита.

14. В организациях, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, заинтересованные стороны имеют доступ только к связанной с аудитом информации, которая была доведена до всеобщего сведения. В других же организациях заинтересованные стороны часто могут иметь прямой доступ к аудиторам и получать как официальные, так и неофициальные информационные сообщения, оказывающие непосредственное влияние на их представления о качестве аудита.

15. Некоторые пользователи финансовой отчетности могут считать, что высокое качество аудита предполагает получение как можно большего количества аудиторских доказательств и постановку как можно большего количества вопросов перед руководством. Если рассматривать качество аудита только с этой точки зрения, можно предположить, что качество аудита будет тем выше, чем больше ресурсов как в количественном, так и в качественном выражении выделяется на аудит.

16. Руководство может быть заинтересовано в ограничении затрат на аудит, завершении аудита в кратчайший срок и уменьшении вмешательства в текущую деятельность организации. Если рассматривать качество аудита с этой точки зрения, руководство может предложить свести к минимуму выделяемые на аудит ресурсы.

17. Если объединить эти две разные точки зрения, получится, что качественный аудит - это результативный аудит, выполняемый эффективно, своевременно и за разумную плату. Однако слова "результативный", "эффективно", "своевременно" и "разумный" характеризуются субъективностью толкования. У лиц, отвечающих за корпоративное управление, включая комитеты по аудиту, часто есть все необходимые возможности, чтобы рассматривать подобные вопросы. По этой причине во многих странах в обязанности комитетов по аудиту входит оценка качества аудита и утверждение (либо рекомендация для утверждения) выбранного аудитора и стоимости аудиторских услуг.

Доступна ограниченная информация о выполненной работе и результатах аудита

18. Многие услуги являются относительно прозрачными для тех, для кого они выполняются, и пользователи могут напрямую оценить их качество. Однако многие заинтересованные стороны, включая акционеров организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, или поставщиков финансирования для любых организаций, как правило, не имеют подробной информации о работе, выполненной в ходе аудита, а также о выявленных и решенных проблемах. Поэтому пользователи финансовых отчетов, находящиеся за пределами аудируемой организации, часто не могут напрямую оценить качество аудита.

19. Информация о работе аудитора и его замечаниях может быть представлена в заключении или отчете аудитора. Однако многие аудиторские заключения и отчеты имеют стандартизированную форму, и в них, как правило, не приводится информация о работе аудитора и его замечаниях, кроме относительно необычных случаев, когда аудитор выражает модифицированное мнение.

20. Пользователи обращались с вопросом, не следует ли включать больше информации в заключения и отчеты аудиторов, в Совет по международным стандартам аудита и заданий, обеспечивающих уверенность. В ответ на эти обращения Совет предложил внести изменения в структуру, формулировки и содержание аудиторского заключения, причем для аудита организаций, ценные бумаги которых допущены к организованным торгам, было предложено добавить в заключение ключевые вопросы аудита. Совет надеется, что изменения аудиторского заключения и, в частности, включение в него ключевых вопросов аудита дадут пользователям финансовой отчетности полезную информацию, которая позволит им лучше понимать те вопросы, которые, с профессиональной точки зрения аудитора, имели наибольшее значение в ходе аудита.

21. Совет надеется, что программа внесения изменений в заключения и отчеты аудиторов позволит пользователям получить лучшее представление о качестве аудита, особенно в тех случаях, когда есть возможность дополнительно обсудить этот вопрос с комитетами по аудиту или аудитором. Тем не менее Совет признает, что такая дополнительная информация неизбежно будет представлять собой относительно небольшую часть от общего объема информации, которая известна аудитору и которая может быть необходима для лучшей оценки качества аудита.

_____________________________

*(1) См. МСА 200 "Основные цели независимого аудитора и проведение аудита в соответствии с Международными стандартами аудита", пункт 11:

При проведении аудита финансовой отчетности перед аудитором стоят следующие основные цели:

(a) получить разумную уверенность в том, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений вследствие недобросовестных действий или ошибки, что позволит аудитору выразить мнение относительно того, подготовлена ли финансовая отчетность во всех существенных аспектах в соответствии с применимой концепцией подготовки финансовой отчетности;

(b) предоставить заключение о финансовой отчетности и довести до сведения соответствующих лиц, как указано в Международных стандартах аудита, вопросы, которые привлекли внимание аудитора.