Директива Совета Европейского Союза от 12 июля 2016 г. 2016/1164 об установлении правил в отношении практик уклонения от уплаты налогов, которые непосредственно влияют на функционирование внутреннего рынка

Директива Совета Европейского Союза 2016/1164 от 12 июля 2016 г.
об установлении правил в отношении практик уклонения от уплаты налогов, которые непосредственно влияют на функционирование внутреннего рынка*(1)

Совет Европейского Союза,

Руководствуясь Договором о функционировании Европейского Союза, и, в частности, Статьей 115 Договора,

С учетом предложения Европейской Комиссии,

После передачи проекта законодательного акта национальным парламентам,

С учетом заключения Европейского Парламента*(2),

С учетом заключения Европейского комитета по экономическим и социальным вопросам*(3),

Действуя в соответствии со специальной законодательной процедурой,

Принимая во внимание следующие обстоятельства:

(1) Современные политические приоритеты в области международного налогообложения подчеркивают необходимость обеспечения уплаты налогов в месте получения прибыли и имущества. В этой связи важно восстановить доверие к справедливости налоговой системы и предоставить правительствам возможность эффективно осуществлять свой налоговый суверенитет. Указанные новые политические цели были воплощены в конкретных рекомендациях по принятию мер в контексте инициативы по противодействию размыванию налогооблагаемой базы и перемещению прибыли (BEPS) Организации экономического сотрудничества и развития (OECD). Европейский Совет поддержал данную работу в своих заключениях от 13 - 14 марта 2013 г. и от 19 - 20 декабря 2013 г. В ответ на необходимость более справедливого налогообложения Европейская Комиссия в своем сообщении от 17 июня 2015 г. разработала план действий в целях справедливого и эффективного корпоративного налогообложения в Европейском Союзе.

(2) Итоговые отчеты о 15 пунктах плана OECD по противодействию BEPS были опубликованы 5 октября 2015 г. Совет ЕС одобрил указанные итоговые документы в своих заключениях от 8 декабря 2015 г. В заключениях Совета ЕС подчеркивается необходимость найти общие, но гибкие решения на уровне ЕС, совместимые с заключениями OECD по BEPS. Кроме того, в заключениях выражена поддержка эффективной и незамедлительной согласованной реализации мер по противодействию BEPS на уровне ЕС, а также высказано мнение о том, что директивы ЕС должны быть, если это целесообразно, наиболее предпочтительным механизмом внедрения заключений OECD по BEPS на уровне ЕС. Для надлежащего функционирования внутреннего рынка важно, чтобы государства-члены ЕС как минимум выполнили свои обязательства в отношении BEPS, а в более широком смысле - чтобы они приняли меры по противодействию практикам уклонения от уплаты налогов и по обеспечению справедливого и эффективного налогообложения в Европейском Союзе в достаточно последовательном и согласованном порядке. На рынке высоко интегрированных экономик существует необходимость выработки общих стратегических подходов и согласованных действий в целях совершенствования функционирования внутреннего рынка и максимизации положительного эффекта инициативы по противодействию BEPS. Кроме того, только общая нормативно-правовая база может предотвратить фрагментацию рынка и положить конец существующим в настоящее время несоответствиям и искажениям рынка. Наконец, принятые на национальном уровне меры, которые следуют общему направлению в рамках Европейского Союза, позволят обеспечить правовую определенность для налогоплательщиков благодаря совместимости таких мер с правом ЕС.

(3) Необходимо разработать нормы, направленные на усиление среднего уровня защиты от агрессивного налогового планирования на внутреннем рынке. В силу того, что такие нормы должны быть приспособлены к 28 системам корпоративного налогообложения, их следует ограничить общими положениями и оставить имплементацию на усмотрение государств-членов ЕС, так как они могут более эффективно сформировать специальные элементы таких норм тем способом, который наилучшим образом подходит для их сист корпоративного налогообложения. Данная цель может быть достигнута путем создания минимального уровня защиты национальных систем корпоративного налогообложения от практик уклонения от уплаты налогов в Европейском Союзе. В этой связи необходимо согласовать ответные действия государств-членов ЕС в рамках внедрения результатов 15 пунктов плана действий ОЭСР по противодействию BEPS в целях повышения эффективности внутреннего рынка в борьбе с практиками уклонения от уплаты налогов. В этой связи необходимо установить общий минимальный уровень защиты внутреннего рынка в конкретных областях.

(4) Необходимо разработать нормы, применимые ко всем налогоплательщикам, которые подпадают под действие корпоративного налогообложения в государстве-члене ЕС. Учитывая, что это приведет к необходимости охвата широкого спектра национальных налогов, нецелесообразно распространять сферу применения настоящей Директивы на те виды юридических лиц, которые не подлежат корпоративному налогообложению в государстве-члене ЕС; в частности, речь идет о компаниях, "прозрачных" в налоговых целях. Такие нормы также должны применяться к постоянным учреждениям таких корпоративных налогоплательщиков, которые могут располагаться в другом государстве-члене ЕС или в других государствах-членах ЕС. Корпоративные налогоплательщики могут быть налоговыми резидентами государства-члена ЕС или могут быть учреждены в соответствии с законодательством государства-члена ЕС. Указанные нормы также должны применяться к постоянным учреждениям компаний - налоговых резидентов третьих стран, если такие постоянные учреждения расположены в одном или нескольких государствах-членах ЕС.

(5) Необходимо разработать нормы по противодействию размыванию налогооблагаемых баз на внутреннем рынке и перемещению прибыли с внутреннего рынка. Для содействия достижению указанной цели необходимы нормы в следующих областях: ограничения возможности вычета процентов, налог на вывод, общие нормы против уклонения от уплаты налогов, нормы о контролируемых иностранных компаниях и нормы о борьбе с гибридными трансграничными схемами. Если применение указанных норм приводит к двойному налогообложению, налогоплательщики должны получать льготу в виде вычета налога, уплаченного в другом государстве-члене ЕС или в третьей стране, в зависимости от обстоятельств. Таким образом, нормы не только должны быть направлены на противодействие практикам уклонения от уплаты налогов, но и не должны создавать иных препятствий на рынке, таких как двойное налогообложение.

(6) В попытке снизить глобальную налоговую ответственность группы компаний все чаще участвуют в BEPS посредством чрезмерной выплаты процентов. Норма об ограничении процентов необходима для противодействия такой практике путем ограничения возможности вычета чрезмерных расходов налогоплательщиков по займам. В этой связи необходимо зафиксировать коэффициент возможности вычета, который относится к налогооблагаемой прибыли налогоплательщика до уплаты налогов, процентов, износа и амортизации (EBITDA). Государства-члены ЕС должны уменьшить данный коэффициент или ввести временные рамки, или ограничить количество не освобожденных от налогообложения расходов по займам, которые могут быть отнесены на последующие или на предыдущие периоды, в целях обеспечения высокого уровня защиты. Принимая во внимание, что целью является разработка минимальных стандартов, государства-члены ЕС могут принять альтернативные меры в отношении прибыли налогоплательщика до уплаты процентов и налогов (EBIT), зафиксированные способом, эквивалентным коэффициенту на основе EBITDA. В дополнение к норме об ограничении процентов, предусмотренной настоящей Директивой, государства-члены ЕС также могут применять специальные нормы по противодействию финансированию внутренней задолженности, в частности, правила тонкой капитализации. Не подлежащие налогообложению доходы не должны засчитываться в счет подлежащих вычету расходов по займам. Это связано с тем, что только налогооблагаемый доход должен учитываться при определении того, какой процент может быть принят к вычету.

(7) Если налогоплательщик входит в состав группы, которая сдает обязательную консолидированную отчетность, задолженность всей группы на мировом уровне может быть принята во внимание в целях предоставления налогоплательщикам права на вычет более высоких сумм чрезмерных расходов по займам. Кроме того, может быть целесообразна разработка норм об освобождении на основе собственного капитала, в соответствии с которыми норма об ограничении процентов не применяется, если компания может продемонстрировать, что отношение ее собственного капитала к совокупным активам приблизительно равно или превышает эквивалентный групповой коэффициент. Норма об ограничении процентов применяется в отношении чрезмерных расходов налогоплательщика по займам независимо от того, возникают ли такие расходы по займам, полученным на национальном уровне, по трансграничным займам в пределах Союза или за его пределами, а также независимо от того, происходят ли они от третьих лиц, взаимосвязанных предприятий или внутри группы компаний. Если в составе группы несколько компаний из одного государства-члена ЕС, то государство-член ЕС может принять во внимание совокупное положение всех компаний группы, находящихся в одном и том же государстве, включая систему налогообложения самостоятельных субъектов, в целях разрешения перемещения прибыли или возможности получения процентов между компаниями в составе группы при применении норм, ограничивающих возможность вычета процентов.

(8) В целях снижения административной нагрузки и нагрузки, связанной с соблюдением норм, не допуская существенного снижения их налогового эффекта, может быть целесообразно введение нормы о "безопасной гавани" с тем, чтобы чистый процент всегда подлежал вычету вплоть до фиксированной суммы, если это приводит к более высокому вычету по сравнению с коэффициентом на основе EBITDA. Государства-члены ЕС вправе снижать установленное денежное пороговое значение в целях обеспечения более высокого уровня защиты своей внутренней налогооблагаемой базы. Поскольку BEPS главным образом имеет место посредством чрезмерных выплат процентов между компаниями, которые являются взаимосвязанными предприятиями, целесообразно и необходимо освободить обособленные компании от применения правила ограничения процентов с учетом ограниченных рисков уклонения от уплаты налогов. В целях облегчения перехода к новой норме об ограничении процентов государства-члены ЕС могут предусмотреть "дедушкину" оговорку, которая будет распространяться на имеющиеся займы в той степени, в которой их условия не изменены впоследствии. Иными словами, в случае последующего изменения "дедушкина" оговорка не будет применяться к увеличению суммы или срока действия займа и будет ограничена первоначальными условиями займа. Без ущерба действию норм о государственной помощи государства-члены ЕС также могут исключить из сферы применения чрезмерные расходы, понесенные по займам, которые используются для финансирования долгосрочных проектов общественной инфраструктуры, сочтя, что такие механизмы финансирования представляют собой незначительные риски BEPS или не представляют таких рисков. В данном контексте государства-члены ЕС должны надлежащим образом продемонстрировать, что механизмы финансирования проектов общественной инфраструктуры обладают специальными признаками, которые оправдывают такой режим в сравнении с другими механизмами финансирования, подпадающими под действие ограничительной нормы.

(9) Хотя тот факт, что ограничения возможности вычета процентов должны быть применимы и к финансовым организациям, т.е. к финансовым институтам и страховым компаниям, является общепринятым, также признается, что указанные два сектора обладают особыми признаками, которые требуют более индивидуализированного подхода. В силу того, что дискуссии в данной области не являются заключительными на международном и европейском уровнях, нет возможности предусмотреть специальные нормы в финансовой и страховой отраслях. В этой связи государствам-членам ЕС следует исключить их из сферы применения нормы об ограничении процентов.

(10) Налоги на вывод призваны гарантировать, что в случае если налогоплательщик выводит активы или свое налоговое резидентство из налоговой юрисдикции государства, такое государство облагает налогом экономическую стоимость любого прироста капитала, который имел место на его территории, даже если такой прирост не был реализован в момент вывода. В этой связи необходимо уточнить случаи, при которых к налогоплательщикам будут применяться нормы о налоге на вывод и взиматься налог с нереализованного прироста капитала, который образовался благодаря перемещаемым активам. Кроме того, полезно уточнить, что передача активов, включая денежные средства, между материнской компанией и ее дочерними компаниями не подпадает под сферу применения рассматриваемой нормы о налоге на вывод. Для расчета сумм важно зафиксировать рыночную стоимость передаваемых активов на момент их вывода на основе принципа незаинтересованности и самостоятельности сторон. В целях обеспечения совместимости нормы с применением кредитного метода желательно разрешить государствам-членам ЕС ориентироваться на момент, когда право налогообложения передаваемых активов было утрачено. Право налогообложения должно быть определено на национальном уровне. Кроме того, необходимо разрешить государству-получателю оспаривать стоимость переданных активов, установленную государством вывода, если она не отражает рыночную стоимость. В указанных целях государства-члены ЕС могут использовать существующие механизмы разрешения споров. В рамках Европейского Союза необходимо затронуть вопрос о применении налога на вывод и проиллюстрировать условия соблюдения законодательства ЕС. В таких ситуациях налогоплательщики должны иметь право на незамедлительную оплату рассчитанной суммы налога на вывод или на отсрочку оплаты налога путем его оплаты частичными взносами в течение ряда лет, возможно, с процентами и гарантией.

В указанных целях государства-члены ЕС могут требовать от заинтересованных налогоплательщиков включения необходимой информации в декларацию. Налог на вывод не должен взиматься, если передача активов носит временный характер и предусмотрено, что активы будут возвращены в государство-член ЕС передающего лица, а также если передача активов имеет место в целях удовлетворения пруденциальных требований к капиталу или в целях управления ликвидностью либо когда речь идет о сделках финансирования под ценные бумаги или о предоставлении активов в качестве обеспечения.

(11) Общие нормы против уклонения от уплаты налогов (GAAR) привнесены в налоговые системы в целях борьбы с недобросовестными налоговыми практиками, которые еще не были затронуты специальными положениями. Таким образом, функция GAAR состоит в заполнении пробелов, которые не должны влиять на применимость специальных норм по борьбе с уклонением от уплаты налогов. В пределах Европейского Союза следует применять GAAR к механизмам, которые не являются натуральными. В иных случаях налогоплательщик должен иметь право выбирать наиболее эффективные налоговые структуры для своей коммерческой деятельности. Кроме того, важно обеспечить единообразное применение GAAR внутри государства, в пределах Европейского Союза, а также в отношениях с третьими странами с тем, чтобы сфера их действия и результаты их применения во внутренних и трансграничных отношениях не различались. Ничто не должно препятствовать государствам-членам ЕС в применении санкций в ситуациях, когда применяются GAAR. При оценке того, следует ли считать механизм ненатуральным, государства-члены ЕС могут учитывать все обоснованные экономические причины, включая финансовую деятельность.

(12) Нормы о контролируемых иностранных компаниях (CFC) предназначены для перераспределения дохода от контролируемой дочерней компании, облагаемой налогом по низкой ставке, к ее материнской компании. Таким образом, приписанный доход материнской компании становится налогооблагаемым в том государстве, где она является резидентом в налоговых целях. В зависимости от политических приоритетов такого государства нормы CFC могут полностью затрагивать дочернюю компанию, облагаемую налогом по низкой ставке, могут затрагивать отдельные категории дохода или могут ограничиваться доходом, который был искусственно переведен дочерней компании. В частности, в целях обеспечения того, что нормы CFC являются соразмерной реакцией на обеспокоенность BEPS, важно, чтобы государства-члены ЕС, ограничивающие свои нормы CFC доходом, который был искусственно переведен дочерней компании, четко контролировали ситуации, когда большинство функций по принятию решений о переводе дохода на уровень контролируемой дочерней компании осуществляется в государстве-члене ЕС налогоплательщика. В целях ограничения административной нагрузки и издержек соблюдения законодательства также необходимо предусмотреть возможность таких государств-членов ЕС освобождать от соблюдения норм определенные компании с низкой прибылью или с низкой маржей прибыли, в результате которых риски уклонения от уплаты налогов незначительны. Соответственно, необходимо, чтобы нормы CFC распространяли свое действие на постоянные учреждения, если их прибыль не облагается налогом или освобождается от налогообложения в государстве-члене ЕС налогоплательщика. Однако нет необходимости облагать налогом в соответствии с нормами CFC прибыль постоянных учреждений, которым отказано в освобождении от налогообложения согласно национальным нормам, так как такие постоянные учреждения рассматриваются в качестве контролируемых иностранных компаний. В целях обеспечения более высокого уровня защиты государства-члены ЕС могут снизить контрольное пороговое значение или применять более высокое пороговое значение, сравнивая фактически уплаченный налог на прибыль с налогом на прибыль, который был бы взыскан в государстве-члене ЕС налогоплательщика. Преобразуя нормы CFC в свое национальное законодательство, государства-члены ЕС вправе применять достаточно высокое дробное пороговое значение налоговой ставки.

Желательно урегулировать соответствующие ситуации как в третьих странах, так и в пределах Европейского Союза. В целях соблюдения основных свобод категории дохода должны быть объединены с оговоркой о содержании, направленной на ограничение в пределах Европейского Союза действия норм только случаями, когда CFC не ведут реальной экономической деятельности. Важно, чтобы налоговые администрации и налогоплательщики сотрудничали друг с другом в целях сбора значимых фактов и обстоятельств для определения того, должна ли применяться оговорка. Государства-члены ЕС должны иметь возможность при преобразовании норм CFC в свое национальное законодательство использовать белые, серые или черные списки третьих стран, составленные на основе определенных критериев, которые изложены в настоящей Директиве и могут включать в себя уровни ставок налога на прибыль, либо возможность использовать белые списки государств-членов ЕС, составленные на этой основе.

(13) Гибридные схемы представляют собой последствия различий в правовой характеристике платежей (финансовых инструментов) или юридических лиц, когда такие различия проявляются во взаимодействии правовых систем двух юрисдикций. Последствием таких схем зачастую является двойной вычет (т.е. вычет в обоих государствах) либо вычет дохода в одном государстве без включения его в налогооблагаемую базу в другом государстве. В целях нейтрализации последствий гибридных схем необходимо разработать нормы, на основе которых одна из двух юрисдикций схемы должна отказывать в вычете платежа, приводящем к такому результату. В этом контексте целесообразно пояснить, что меры, направленные на борьбу с гибридными схемами в настоящей Директиве, предназначены для урегулирования расхождений, возникающих вследствие различий в правовой характеристике финансовых инструментов или юридических лиц, а не для воздействия на общие признаки налоговой системы государства-члена ЕС. Хотя государства-члены ЕС в рамках Группы по вопросам кодекса этики и управления в области налогообложения предпринимательской деятельности согласовали руководство о налоговом режиме для гибридных структур и гибридных постоянных учреждений в пределах Европейского Союза, а также о налоговом режиме для гибридных структур в отношениях с третьими странами, по-прежнему необходимо ввести юридически обязательные нормы. Важно проводить дальнейшую работу в области гибридных схем между государствами-членами ЕС и третьими странами, а также в области иных гибридных схем, в частности с участием постоянных учреждений.

(14) Необходимо пояснить, что имплементация норм по противодействию уклонению от уплаты налогов, предусмотренных настоящей Директивой, не должна затрагивать обязательства налогоплательщиков по соблюдению принципа незаинтересованности и самостоятельности сторон, а также право государства-члена ЕС увеличивать налоговую ответственность в соответствии с указанным принципом, если применимо.

(15) Были проведены консультации с Европейским надзорным органом по защите данных в соответствии со Статьей 28(2) Регламента (ЕС) 45/2001 Европейского Парламента и Совета ЕС*(4). Право на защиту персональных данных согласно Статье 8 Хартии Европейского Союза об основных правах, а также согласно Директиве 95/46/EC Европейского Парламента и Совета ЕС*(5) применяется к обработке персональных данных в рамках настоящей Директивы.

(16) Принимая во внимание, что ключевой целью настоящей Директивы является повышение устойчивости внутреннего рынка в целом к воздействию трансграничных практик уклонения от уплаты налогов, такая цель не может быть надлежащим образом достигнута отдельными государствами-членами ЕС. Национальные системы корпоративного налогообложения несопоставимы, и отдельные действия государств-членов ЕС будут только воспроизводить текущую фрагментацию внутреннего рынка в части прямого налогообложения. Таким образом, неэффективность и искажения будут по-прежнему проявляться во взаимодействии между отдельными национальными мерами, результатом чего станет недостаток согласования. В силу того, что существенная неэффективность внутреннего рынка, в первую очередь, порождает проблемы трансграничного характера, корректирующие меры должны быть приняты на уровне Европейского Союза. В этой связи важно принять решения, которые будут работать для внутреннего рынка в целом, чего с большей эффективностью можно достичь на уровне Европейского Союза. Таким образом, Европейский Союз вправе принимать меры в соответствии с принципом субсидиарности, предусмотренным Статьей 5 Договора о Европейском Союзе. В соответствии с принципом пропорциональности, предусмотренным указанной Статьей, настоящая Директива ограничивается мерами, необходимыми для достижения данной цели. Устанавливая минимальный уровень защиты внутреннего рынка, настоящая Директива направлена исключительно на достижение минимальной степени согласованности в рамках Европейского Союза, необходимой для реализации ее целей.

(17) Европейская Комиссия должна оценить имплементацию настоящей Директивы через четыре года после ее вступления в силу и представить соответствующий отчет Совету ЕС. Государства-члены ЕС передают Европейской Комиссии всю информацию, необходимую для этой оценки.

принял настоящую Директиву:

Совершено в Брюсселе 12 июля 2016 г.

От имени Совета ЕС
Председатель

_____________________________

*(1) Council Directive (EU) 2016/1164 of 12 July 2016 laying down rules against tax avoidance practices that directly affect the functioning of the internal market. Опубликована в Официальном Журнале (далее - ОЖ) N L 193, 19.7.2016, стр. 1.

*(2) Еще не опубликовано в ОЖ.

*(3) Еще не опубликовано в ОЖ.

*(4) Регламент (EC) 45/2001 Европейского Парламента и Совета ЕС от 18 декабря 2000 г. о защите физических лиц при обработке персональных данных институтами и органами Сообщества и о свободном обращении таких данных (ОЖ N L 8, 12.1.2001, стр. 1).

*(5) Директива 95/46/EC Европейского Парламента и Совета ЕС от 24 октября 1995 г. о защите физических лиц при обработке персональных данных и о свободном обращении таких данных (ОЖ N L 281, 23.11.1995, стр. 31).

*(6) Директива 2004/39/EC Европейского Парламента и Совета ЕС от 21 апреля 2004 г. о рынках финансовых инструментов, о внесении изменений в Директивы 85/611/ЕЭС и 93/6/ЕЭС Совета ЕС и в Директиву 2000/12/EC Европейского Парламента и Совета ЕС и об отмене Директивы 93/22/ЕЭС Совета ЕС (ОЖ N L 145, 30.4.2004, стр. 1).

*(7) Директива 2011/61/ЕС Европейского Парламента и Совета ЕС от 8 июня 2011 г. о менеджерах альтернативных инвестиционных фондов и о внесении изменений в Директивы 2003/41/EC и 2009/65/EC, а также в Регламенты (EC) 1060/2009 и (ЕС) 1095/2010 (ОЖ N L 174, 1.7.2011, стр. 1).

*(8) Директива 2009/65/EC Европейского Парламента и Совета ЕС от 13 июля 2009 г. о координации законодательных, регламентарных и административных положений в отношении предприятий для коллективного инвестирования в обращаемые ценные бумаги (UCITS) (ОЖ N L 302, 17.11.2009, стр. 32).

*(9) Директива 2009/138/EC Европейского Парламента и Совета ЕС от 25 ноября 2009 г. об учреждении и осуществлении бизнеса в области страхования и перестрахования (Директива о платежеспособности страховых компаний II) (ОЖ N L 335, 17.12.2009, стр. 1).

*(10) Директива 2003/41/EC Европейского Парламента и Совета ЕС от 3 июня 2003 г. о деятельности учреждений по профессиональному пенсионному обеспечению и контроле за ними (ОЖ N L 235, 23.9.2003, стр. 10).

*(11) Регламент (EC) 883/2004 Европейского Парламента и Совета ЕС от 29 апреля 2004 г. о координации систем социального страхования (ОЖ N L 166, 30.4.2004, стр. 1).

*(12) Регламент (EC) 987/2009 Европейского Парламента и Совета ЕС от 16 сентября 2009 г., устанавливающий порядок имплементации Регламента (EC) 883/2004 о координации систем социального страхования (ОЖ N L 284, 30.10.2009, стр. 1).

*(13) Регламент (ЕС) 648/2012 Европейского Парламента и Совета ЕС от 4 июля 2012 г. о внебиржевых деривативах, центральных контрагентах и торговых репозиториях (ОЖ N L 201, 27.7.2012, стр. 1).

*(14) Регламент (ЕС) 909/2014 Европейского Парламента и Совета ЕС от 23 июля 2014 г. о совершенствовании расчетов по ценным бумагам на территории Европейского Союза и о центральных депозитариях ценных бумаг, а также о внесении изменений в Директивы 98/26/EС и 2014/65/EС и Регламент (ЕС) N 236/2012 (ОЖ N L 257, 28.8.2014, стр. 1).

*(15) Директива 2010/24/ЕС Совета ЕС от 16 марта 2010 г. об оказании взаимной помощи по вопросам возмещения требований в сфере налогов, сборов и иных мер (ОЖ N L 84, 31.3.2010, стр. 1).