Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 10 мая 2017 г. N 03-03-РЗ/28201 "О применении ставки, предусмотренной подпунктом 1 пункта 4 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 15 процентов, к дополнительному выпуску облигаций"

Департамент налоговой и таможенной политики по вопросу применения подпункта 1 пункта 4 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в случае дополнительного выпуска облигаций сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 20 статьи 2 Федерального закона от 03.07.2016 N 242-ФЗ "О внесении изменений в статью 105.15 части первой и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" подпункт 1 пункта 4 статьи 284 НК РФ изложен в новой редакции, вступившей в силу с 1 января 2017 года.

В частности, добавлено положение согласно которому ставка по налогу на прибыль организаций в размере 15 процентов применяется к налоговой базе по доходу в виде процентов по облигациям российских организаций (за исключением облигаций иностранных организаций, признаваемых налоговыми резидентами Российской Федерации), если такие облигации номинированы в рублях и эмитированы в период с 1 января 2017 года по 31 декабря 2021 года включительно, и на соответствующие даты признания процентного дохода признаются обращающимися на организованном рынке ценных бумаг (далее - ОРЦБ).

При этом при применении указанной ставки налога к дополнительному выпуску облигаций, выпущенному к уже обращающимся на ОРЦБ облигациям (эмитированным до 1 января 2017 года), следует учитывать следующее.

Отношения, возникающие при эмиссии и обращении эмиссионных ценных бумаг независимо от типа эмитента, при обращении иных ценных бумаг в случаях, предусмотренных федеральными законами, регулируются Федеральным законом от 22.04.1996 N 39-ФЗ "О рынке ценных бумаг" (далее - Закон N 39-ФЗ).

Согласно статье 2 Закона N 39-ФЗ эмиссией ценных бумаг признается установленная названным Федеральным законом последовательность действий эмитента по размещению эмиссионных ценных бумаг.

Как следует из пункта 1 статьи 19 Закона N 39-ФЗ, эмиссия ценных бумаг представляет собой многоэтапную процедуру, включающую в себя принятие решений и совершение юридически значимых действий со стороны как эмитента, так и регистрирующего органа, при этом определения "эмитированной" ценной бумаги Закон N 39-ФЗ не содержит.

Абзацем восьмым и девятым статьи 2 Закона N 39-ФЗ установлено, что выпуском эмиссионных ценных бумаг является совокупность всех ценных бумаг одного эмитента, предоставляющих одинаковый объем прав их владельцам и имеющих одинаковую номинальную стоимость в случаях, если наличие номинальной стоимости предусмотрено законодательством Российской Федерации; дополнительным выпуском эмиссионных ценных бумаг - совокупность ценных бумаг, размещаемых дополнительно к ранее размещенным ценным бумагам того же выпуска эмиссионных ценных бумаг.

Таким образом, объем прав, предоставляемых владельцам ценных бумаг дополнительного выпуска, не может отличаться от объема прав, предоставляемых ценными бумагами основного выпуска. В частности, должны быть одинаковы номинальная стоимость, срок погашения и ставка (порядок определения ставки) купонного дохода по облигациям основного и дополнительного выпуска.

Учитывая равенство прав, предоставляемых основным и дополнительным выпусками, по мнению Департамента, для целей налогообложения прибыли организаций и применения положений подпункта 1 пункта 4 статьи 284 НК РФ ценные бумаги основного и дополнительного выпусков должны признаваться эмитированными с одной даты.

Следовательно, в случае если облигации основного выпуска эмитированы в период до 1 января 2017 года, то к дополнительному выпуску ставка налога в размере 15 процентов неприменима.

Также сообщается, что разъяснения гражданского законодательства, а также положений, регулирующих отношения на рынке ценных бумаг, не входит в круг компетенций Департамента, в связи с чем, дополнительно рекомендуем обратиться за разъяснениями в Банк России.

Одновременно сообщается, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм, не конкретизирует нормативные предписания и не является нормативным правовым актом. Письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах имеют разъяснительный характер и не препятствует налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Директор Департамента

А.В. Сазанов