Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 3 мая 2017 г. N 03-07-14/26891 О налогообложении НДС работ (услуг) по прокладке газопровода, выполняемых (оказываемых) в исключительной экономической зоне РФ, инжиниринговых услуг, оказываемых иностранной организацией, не имеющей представительств на территории РФ, другой иностранной организации, имеющей представительства в РФ, через которые данные услуги не оказываются, а также услуг по фрахтованию морского судна без экипажа у иностранной компании, не зарегистрированной на территории РФ

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 3 мая 2017 г. N 03-07-14/26891

В связи с письмом по вопросам применения налога на добавленную стоимость Департамент налоговой и таможенной политики сообщает следующее.

О порядке налогообложения налогом на добавленную стоимость работ (услуг) по прокладке газопровода, выполняемых (оказываемых) в исключительной экономической зоне Российской Федерации

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 2.1 статьи 148 Кодекса местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если выполнение отдельных видов работ, оказание услуг осуществляются в целях геологического изучения, разведки и добычи углеводородного сырья на участках недр, расположенных полностью или частично на континентальном шельфе и (или) в исключительной экономической зоне Российской Федерации. Указанные положения, в частности, распространяются на работы (услуги), выполняемые (оказываемые) в границах континентального шельфа и (или) в исключительной экономической зоне Российской Федерации, по созданию, доведению до состояния готовности к использованию (эксплуатации), техническому обслуживанию, ремонту, реконструкции, модернизации, техническому перевооружению, консервации, демонтажу, ликвидации (иные работы капитального характера) искусственных островов, установок и сооружений, а также иного имущества, расположенного на континентальном шельфе и (или) в исключительной экономической зоне Российской Федерации, которое используется (создается для использования) в деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на морском месторождении углеводородного сырья.

В случае, если работы (услуги), выполняемые на континентальном шельфе и (или) в исключительной экономической зоне Российской Федерации, осуществляются в иных целях, при этом имущество, расположенное на континентальном шельфе Российской Федерации и (или) в исключительной экономической зоне Российской Федерации, в отношении которого выполняются (оказываются) такие работы (услуги), используется (создается для использования) в деятельности, не связанной с добычей углеводородного сырья на морском месторождении углеводородного сырья, положения пункта 2.1 статьи 148 Кодекса не применяются и порядок применения налога на добавленную стоимость определяется на основании следующих норм законодательства.

Согласно пункту 1 статьи 67 Конституции Российской Федерации территория Российской Федерации включает в себя территории ее субъектов, внутренние воды и территориальное море, воздушное пространство над ними.

Пунктом 1 статьи 2 Федерального закона от 31 июля 1998 г. N 155-ФЗ "О внутренних морских водах, территориальном море и прилежащей зоне Российской Федерации" установлено определение территориального моря, в соответствии с которым территориальным морем Российской Федерации является примыкающий к сухопутной территории или к внутренним морским водам морской пояс шириной 12 морских миль, отмеряемых от исходных линий, указанных в статье 4 данного Федерального закона.

Кроме того, на основании пункта 1 статьи 1 Федерального закона от 17 декабря 1998 г. N 191-ФЗ "Об исключительной экономической зоне Российской Федерации" исключительной экономической зоной Российской Федерации признается морской район, находящийся за пределами территориального моря Российской Федерации и прилегающий к нему. При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 1 данного Федерального закона внутренней границей исключительной экономической зоны является внешняя граница территориального моря.

Учитывая изложенное, районы морской акватории, находящиеся за пределами 12-мильной зоны в исключительной экономической зоне Российской Федерации, территорией Российской Федерации не являются.

Согласно положениям подпункта 1 пункта 1 и подпункта 1 пункта 1.1 статьи 148 Кодекса место реализации работ (услуг), непосредственно связанных с недвижимым имуществом (за исключением воздушных, морских судов и судов внутреннего плавания, а также космических объектов), определяется по месту нахождения недвижимого имущества, в отношении которого выполняются работы (оказываются услуги). При этом к таким работам (услугам) относятся, в частности, строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы.

Таким образом, местом реализации не поименованных в пункте 2.1 статьи 148 Кодекса работ (услуг) по прокладке газопровода, выполняемых (оказываемых) в исключительной экономической зоне Российской Федерации, не являющейся территорией Российской Федерации, в целях применения налога на добавленную стоимость территория Российской Федерации не признается и, соответственно, такие работы (услуги) налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации не облагаются.

О порядке применения налога на добавленную стоимость в отношении оказываемых иностранной организацией, не имеющей представительств на территории Российской Федерации, инжиниринговых услуг, другой иностранной организации, имеющей представительства в Российской Федерации, через которые данные услуги не оказываются

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 148 Кодекса местом реализации инжиниринговых услуг признается территория Российской Федерации в случае, если покупатель таких услуг осуществляет деятельность на территории Российской Федерации. При этом место осуществления деятельности покупателя определяется на основе государственной регистрации организации, а при ее отсутствии - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) оказаны через это постоянное представительство).

В связи с этим, если фактическим покупателем инжиниринговых услуг, выполняемых иностранной организацией, является другая иностранная организация, то местом реализации указанных работ территория Российской Федерации не признается, и, соответственно, такие работы налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации не облагаются, независимо от наличия у данной иностранной организации представительства на территории Российской Федерации. Соответственно, иностранная организация - покупатель услуг не должна исполнять обязанности налогового агента на основании пункта 2 статьи 161 Кодекса (в том числе через свои представительства на территории Российской Федерации) в отношении вознаграждения, выплачиваемого за оказание таких инжиниринговых услуг.

О порядке применения налога на добавленную стоимость в отношении услуг по фрахтованию морского судна без экипажа у иностранной компании, не зарегистрированной на территории Российской Федерации

Местом реализации услуг по фрахтованию судна без экипажа определяется по месту осуществления деятельности организации, оказывающей такие услуги, на основании положений подпункта 5 пункта 1 статьи 148 Кодекса. При этом согласно пункту 2 статьи 148 Кодекса местом осуществления деятельности организации, оказывающей услуги по фрахтованию судна без экипажа, считается территория Российской Федерации в случае присутствия этой организации на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации.

Таким образом, местом реализации услуг по предоставлению иностранной организацией, не зарегистрированной на территории Российской Федерации, российской организации по договору фрахтования судна без экипажа территория Российской Федерации не признается и, соответственно, такие услуги налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации не облагаются.

Одновременно сообщаем, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2007 N 03-02-07/2-138 направляемое мнение Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

О.Ф. Цибизова