Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 4 сентября 2017 г. N 03-07-08/56529 О применении косвенных налогов (НДС и акцизов) при экспорте подакцизных товаров в государства - члены ЕАЭС, а также при реализации таких товаров, вывозимых с территории РФ в таможенной процедуре экспорта в государства, не являющиеся государствами - членами ЕАЭС

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 4 сентября 2017 г. N 03-07-08/56529

В связи с письмом по вопросам применения косвенных налогов (налога на добавленную стоимость и акцизов) при экспорте подакцизных товаров в государства - члены Евразийского экономического союза (далее - ЕАЭС), а также при реализации таких товаров, вывозимых с территории Российской Федерации в таможенной процедуре экспорта в государства, не являющиеся государствами - членами ЕАЭС, Департамент налоговой и таможенной политики сообщает следующее.

Порядок применения косвенных налогов при реализации подакцизных товаров в государства, не являющиеся государствами - членами ЕАЭС, установлен нормами Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Так, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 Кодекса при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, налогообложение налогом на добавленную стоимость производится по ставке в размере 0 процентов при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса.

На основании пункта 9 статьи 165 Кодекса указанные документы представляются в налоговый орган в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенную процедуру экспорта.

В соответствии с пунктом 9 статьи 167 Кодекса моментом определения налоговой базы по экспортным операциям является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса.

В случае, если пакет подтверждающих документов не собран в течение 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенную процедуру экспорта, момент определения налоговой базы по указанным операциям определяется в соответствии с пунктом 1 статьи 167 Кодекса на день отгрузки товаров и такие операции по реализации подакцизных товаров подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке, предусмотренной пунктом 3 статьи 164 Кодекса, в размере 18 процентов. При этом налогоплательщик имеет право на вычет указанных сумм налога, если впоследствии представит в налоговый орган документы, обосновывающие правомерность применения нулевой ставки налога по данным операциям.

Что касается акцизов, то согласно пункту 2 статьи 184 Кодекса налогоплательщик имеет право на освобождение от уплаты акциза при совершении операций по реализации подакцизных товаров, помещенных под таможенную процедуру экспорта, при представлении банковской гарантии в налоговый орган либо без представления банковской гарантии в случаях, предусмотренных пунктом 2.1 или 2.2 данной статьи Кодекса, при условии представления в налоговый орган документов, подтверждающих право на применение освобождения от уплаты акцизов, предусмотренных статьей 198 Кодекса.

В соответствии с пунктом 4 указанной статьи Кодекса налогоплательщики, которые осуществляют реализацию за пределы территории Российской Федерации в соответствии с таможенной процедурой экспорта произведенной ими алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, в отношении которых пунктом 8 статьи 194 Кодекса установлена обязанность по уплате авансового платежа акциза, имеют право представить в налоговый орган одну банковскую гарантию в целях одновременного освобождения от уплаты авансового платежа акциза и от уплаты акциза при реализации алкогольной и (или) подакцизной спиртосодержащей продукции, вывозимой за пределы территории Российской Федерации в соответствии с таможенной процедурой экспорта.

Указанные в данном пункте налогоплательщики представляют в налоговый орган банковскую гарантию и извещение об освобождении от уплаты авансового платежа акциза в порядке и сроки, которые предусмотрены пунктом 14 статьи 204 Кодекса.

В случае отсутствия банковской гарантии при реализации подакцизных товаров на экспорт исчисленные по данным товарам суммы акциза уплачиваются налогоплательщиком в общеустановленном порядке. При этом на основании пункта 3 статьи 184 Кодекса суммы акциза, уплаченные налогоплательщиком, подлежат возмещению (зачету или возврату) при представлении в налоговый орган документов, предусмотренных статьей 198 Кодекса.

Порядок применения косвенных налогов при экспорте и импорте товаров в ЕАЭС установлен положениями Договора о Евразийском экономическом союзе от 29 мая 2014 года и Протокола о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, являющегося приложением N 18 к данному Договору (далее - Протокол).

Согласно положениям Протокола при экспорте товаров применяется нулевая ставка налога на добавленную стоимость и освобождение от акцизов при представлении в налоговый орган одновременно с налоговой декларацией документов (их копий), предусмотренных пунктом 4 Протокола, в том числе договора (контракта), заключенного с налогоплательщиком другого государства - члена ЕАЭС, и заявления о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметкой налогового органа государства - члена ЕАЭС, на территорию которого импортированы товары.

На основании положений пункта 5 Протокола такие документы, представляются в налоговый орган в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров одновременно с налоговой декларацией.

Следует отметить, что порядок определения налоговой базы по косвенным налогам, а также принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость при экспорте товаров в государства - члены ЕАЭС Протоколом не установлен. В связи с этим при экспорте товаров с территории Российской Федерации на территорию данных государств следует руководствоваться нормами Кодекса.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

О.Ф. Цибизова