Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 20 сентября 2017 г. N 03-07-08/60574 О применении НДС в отношении услуг по сдаче в аренду судна с экипажем (фрахтования на время), оказываемых иностранной организацией российской организации

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 20 сентября 2017 г. N 03-07-08/60574

Вопрос: ПАО (далее - Общество) просит разъяснить порядок применения подпунктов 4.1 и 5 пункта 1 и пункта 2 статьи 148 НК РФ.

Согласно абзацу 1 подпункта 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ в целях главы 21 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если услуги по перевозке и (или) транспортировке, а также услуги (работы), непосредственно связанные с перевозкой и (или) транспортировкой (за исключением услуг (работ), непосредственно связанных с перевозкой и (или) транспортировкой товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита при перевозке товаров от места прибытия на территорию Российской Федерации до места убытия с территории Российской Федерации, и услуг, указанных в подпункте 4.3 настоящего пункта), оказываются (выполняются) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями в случае, если пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации, либо иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, в случае, если пункты отправления и назначения находятся на территории Российской Федерации (за исключением услуг по перевозке пассажиров и багажа, оказываемых иностранными лицами не через постоянное представительство этого иностранного лица).

В соответствии с абзацем 2 подпункта 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации услуг также признается территория Российской Федерации, если транспортные средства по договору фрахтования, предполагающему перевозку (транспортировку) на этих транспортных средствах, предоставляются российскими организациями и индивидуальными предпринимателями и пункт отправления и (или) пункт назначения находятся на территории Российской Федерации. При этом транспортными средствами признаются воздушные, морские суда и суда внутреннего плавания, используемые для перевозок товаров и (или) пассажиров водным (морским, речным), воздушным транспортом.

Договор фрахтования, предусмотренный статьей 787 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ), является формой договора перевозки (глава 40. "Перевозка" ГК РФ). Договор фрахтования на время (договор аренды транспортного средства с экипажем), предусмотренный статьей 632 ГК РФ, является формой договора аренды (глава 34. "Аренда" ГК РФ).

Таким образом, поскольку подпункт 4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ регламентирует порядок определения места реализации услуг по перевозке и (или) транспортировке, он может применяться к договорам фрахтования (перевозки), но не к договорам фрахтования на время (аренды).

При этом, согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория Российской Федерации, если деятельность организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги), осуществляется на территории Российской Федерации (в части выполнения видов работ (оказания видов услуг), не предусмотренных подпунктами 1-4.1, 4.4 настоящего пункта).

В соответствии с абзацем 1 пункта 2 статьи 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих виды работ (оказывающих виды услуг), не предусмотренные подпунктами 1-4.1 пункта 1 статьи 148 НК РФ, считается территория Российской Федерации в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на территории Российской Федерации на основе государственной регистрации, а при ее отсутствии или в отношении филиалов и представительств указанной организации - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в Российской Федерации (если работы выполнены (услуги оказаны) оказаны через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя.

На основании вышеизложенного просим подтвердить позицию Общества, что Российская Федерация не признается местом реализации услуг по сдаче в аренду судна с экипажем (фрахтования на время), оказанных иностранными судовладельцами, не состоящими на учете в налоговых органах в РФ.

Ответ: В связи с письмом по вопросу применения налога на добавленную стоимость в отношении услуг по сдаче в аренду судна с экипажем (фрахтования на время), оказываемых иностранной организацией российской организации, Департамент налоговой и таможенной политики сообщает следующее.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Порядок определения места реализации работ (услуг) в целях применения налога на добавленную стоимость установлен нормами статьи 148 Кодекса.

Так, согласно подпункту 5 пункта 1.1 указанной статьи 148 Кодекса местом реализации услуг, непосредственно связанных с фрахтованием, не поименованных в подпунктах 4.1-4.3 пункта 1 статьи 148 Кодекса, территория Российской Федерации не признается.

Поскольку в подпунктах 4.1-4.3 пункта 1 статьи 148 Кодекса услуги по сдаче в аренду судна с экипажем (фрахтования на время), оказываемых иностранной организацией, не предусмотрены, местом реализации таких услуг, оказываемых российской организации, территория Российской Федерации не признается и, соответственно, такие услуги объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации не являются.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

О.Ф. Цибизова