Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 25 июля 2018 г. N 03-07-11/52011 О ведении раздельного учета НДС налогоплательщиком, осуществляющим операции, облагаемые НДС и не облагаемые (освобождаемые от налогообложения)

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 25 июля 2018 г. N 03-07-11/52011

Вопрос: Основным видом деятельности ПАО является добыча водных биологических ресурсов.

Общество осуществляет как облагаемую, так и необлагаемую налогом на добавленную стоимость деятельность, реализуя рыбопродукцию как на территории РФ (с НДС), так и за пределами 12-мильной зоны Российской Федерации (без НДС).

При этом налогоплательщик, приобретая ТМЦ, на момент их приобретения не может определить для какого вида операций (облагаемых или необлагаемых НДС) они будут использованы (например, топливо для судна, производящего одновременно вылов рыбопродукции, которая впоследствии реализуется как на территории РФ, так и за ее пределами).

Пункт 3 ст. 170 НК РФ устанавливает, что суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам в порядке, предусмотренном настоящей главой, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случаях дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, и имущественных прав для осуществления операций, указанных в пункте 2 настоящей статьи.

Пункт 2 ст. 170 НК РФ в свою очередь определяет, что суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, либо фактически уплаченные при ввозе товаров, в том числе основных средств и нематериальных активов, на территорию Российской Федерации, учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, в случаях приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации.

Пункт 4 ст. 170 НК РФ предусматривает особенности распределения "входного" НДС для организаций, осуществляющих одновременно как облагаемые, так и необлагаемые налогом операции:

суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 ст. 170 НК РФ.

Данная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период.

Учетной политикой ПАО закреплено: "Для раздельного учета "входного" НДС, предъявленного продавцами товарно-материальных ценностей, применяются пропорции того налогового периода (квартала), в котором приобретенные товарно-материальные ценности приняты к учету".

Общество осуществляет как облагаемые, так и необлагаемые налогом на добавленную стоимость операции, при приобретении ТМЦ не представляется возможным определить в каких операциях (облагаемых или необлагаемых налогом на добавленную стоимость) они будут использованы, применяя положения учетной политики и п. 4 ст. 170 НК РФ, общество, в момент приобретения таких ТМЦ распределяет входной НДС по пропорции того периода, в котором ТМЦ приняты к учету и принимает НДС к вычету в доле, приходящейся на облагаемый налогом оборот и, в дальнейшем, этот ранее распределенный НДС не восстанавливает.

Просим разъяснить:

Обязано ли общество, осуществляющее одновременно как облагаемые, так и необлагаемые налогом операции, применяющее положения п. 4 ст. 170 НК РФ для таких операций и, распределившее в соответствии с учетной политикой сумму НДС, предъявленную продавцами товаров, работ, услуг, в момент их приобретения, принявшее к вычету НДС в доле, приходящийся на облагаемый налогом оборот, восстанавливать в последующем на основании п. 3 ст. 170 НК РФ сумму НДС в момент использования этих ТМЦ?

Ответ: Департамент налоговой и таможенной политики рассмотрел письмо о порядке ведения раздельного учета налога на добавленную стоимость (далее - НДС) налогоплательщиком, осуществляющим операции, облагаемые НДС и не облагаемые (освобождаемые от налогообложения), и сообщает.

Согласно абзацу четвертому пункта 4 статьи 170 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) суммы НДС, предъявленные налогоплательщикам по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых, так и не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) операций, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 статьи 170 Кодекса.

В соответствии с пунктом 4.1 статьи 170 Кодекса указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период.

Таким образом, суммы НДС по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых, так и не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) операций, принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в пропорции, определенной в соответствии с пунктом 4.1 статьи 170 Кодекса.

В случае, если в налоговом периоде налогоплательщиком осуществлен раздельный учет в отношении сумм НДС по товарам (работам, услугам), используемым для осуществления как облагаемых, так и не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) операций, то в последующих налоговых периодах положения подпункта 2 пункта 3 статьи 170 Кодекса о восстановлении налога на добавленную стоимость не применяются. При этом указанный порядок применения НДС в отношении товаров (работ, услуг), используемых исключительно для операций, подлежащих налогообложению либо не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), не применяется.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

О.Ф. Цибизова