Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 27 августа 2018 г. N 03-03-06/1/60893 Об особенностях формирования стоимости приобретаемых акций (долей, паев) для целей налогообложения

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 27 августа 2018 г. N 03-03-06/1/60893

Департамент налоговой и таможенной политики рассмотрел обращение и сообщает следующее.

Как следует из запроса, размещение акций дополнительного выпуска осуществлялось акционерным обществом по закрытой подписке в 2001 году. В оплату размещаемых акций акционером вносилось имущество в виде ценных бумаг (акции). Полученные ценные бумаги реализованы организацией-налогоплательщиком в 2017 году.

Порядок формирования стоимости приобретаемых акций (долей, паев) для целей налогообложения в настоящее время определен положениями статьи 277 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Согласно названной статье НК РФ при размещении эмитированных акций (долей, паев) у налогоплательщика, приобретающего такие акции (доли, паи) (акционер (участник, пайщик)), не возникает прибыли (убытка) при передаче имущества (имущественных прав) в качестве оплаты размещаемых акций (долей, паев).

При этом стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей главы 25 НК РФ признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку (имущественные права)), определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права), с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.

Таким образом, при размещении организацией акций (в том числе, дополнительного выпуска) их стоимость (цена приобретения) для целей налогообложения признается равной стоимости вносимого в уставной капитал имущества (имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку (имущественные права) и определяется на дату перехода права собственности по данным налогового учета передающей такое имущество стороны.

При дальнейшей реализации полученного имущества в виде ценных бумаг, налогоплательщик определяет налоговую базу по налогу на прибыль на дату реализации ценных бумаг (пункт 3 статьи 271 НК РФ). При этом на основании пунктов 2 и 3 статьи 280 НК РФ доходы от операций по реализации ценных бумаг определяются, в частности, исходя из цены реализации, а расходы налогоплательщика при реализации ценных бумаг определяются, в частности, исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение).

Учитывая, что реализуемые в 2017 году акции получены налогоплательщиком в 2001 году, то есть до вступления в силу положений главы 25 НК РФ, и отсутствие в законодательстве специальных норм, регулировавших для целей налогообложения порядок формирования стоимости ценных бумаг, принятых к учету до 1 января 2002 года, при определении цены приобретения полученных ценных бумаг необходимо исходить из положений действовавшего законодательства на дату совершения сделки:

1. Согласно пункту 2 статьи 34 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ (в ред. от 24.05.1999, ред. от 07.08.2001) "Об акционерных обществах" (далее - Закон N 208-ФЗ) оплата акций и иных ценных бумаг общества может осуществляться деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными правами, имеющими денежную оценку. Форма оплаты акций общества при его учреждении определяется договором о создании общества или уставом общества, а дополнительных акций и иных ценных бумаг - решением об их размещении.

В соответствии с пунктом 3 статьи 34 Закона N 208-ФЗ при оплате дополнительных акций и иных ценных бумаг общества неденежными средствами денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций и иных ценных бумаг, производится советом директоров (наблюдательным советом) общества в порядке, предусмотренном статьей 77 данного Федерального закона.

Если номинальная стоимость приобретаемых таким способом акций и иных ценных бумаг общества составляет более двухсот установленных федеральным законом минимальных размеров оплаты труда, то необходима денежная оценка независимым оценщиком (аудитором) имущества, вносимого в оплату акций и иных ценных бумаг общества.

Согласно статье 36 Закона N 208-ФЗ оплата акций общества осуществляется по рыночной стоимости, но не ниже их номинальной стоимости.

2. Пунктом 1 статьи 8 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 (ред. от 05.08.2000) "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон о налоге на прибыль) устанавливалось, что сумма налога на прибыль определяется плательщиками самостоятельно на основании бухгалтерского учета и отчетности.

Согласно пункту 68 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 N 34н (ред. от 24.03.2000, с изм. от 23.08.2000) сумма, полученная сверх номинальной стоимости размещенных акций (эмиссионный доход акционерного общества), и другие аналогичные суммы учитываются как добавочный капитал и отражаются в бухгалтерском балансе отдельно.

Таким образом, при формировании уставного капитала акционерного общества путем размещения акций (как при первичной эмиссии, так и при последующих эмиссиях акций при увеличении уставного капитала) сумма положительной разницы между фактической ценой размещения и номинальной стоимостью акций признается эмиссионным доходом и отражается в составе добавочного капитала.

Учитывая указанное полагаем, что цена приобретения акций, полученных налогоплательщиком от акционера до вступления в силу положений главы 25 НК РФ при размещении собственных акций дополнительного выпуска, соответствует фактической цене размещения собственных акций общества, определяемой по данным бухгалтерского учета налогоплательщика. При этом фактическая цена размещения собственных акций общества эквивалентна оценочной стоимости вносимого акционером имущества в виде ценных бумаг, подтвержденной документами при внесении ценных бумаг в уставной капитал.

Одновременно сообщается, что настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм, не конкретизирует нормативные предписания и не является нормативным правовым актом. Письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах имеют информационно-разъяснительный характер и не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

А.А. Смирнов