Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 31 октября 2018 г. N 03-07-11/78172 О принятии к вычету НДС, исчисленного и уплаченного в бюджет налогоплательщиком при получении сумм предварительной оплаты (частичной оплаты), в случае расторжения договора на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг) и прекращения обязательства налогоплательщика по возврату сумм предварительной оплаты (частичной оплаты) путем проведения зачета встречного однородного требования

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 31 октября 2018 г. N 03-07-11/78172

Вопрос: Заказчик по договору N 1 на выполнение строительно-монтажных работ оплатил подрядчику аванс в счет предстоящего выполнения работ и в соответствии с п. 12 ст. 171, п. 9 ст. 172 НК РФ заявил к вычету сумму налога на добавленную стоимость. Подрядчик в свою очередь уплатил НДС в бюджет с суммы полученной предоплаты.

С целью рационального использования денежных средств по соглашению сторон, оформленного соглашением о взаимозачете, часть незакрытого (полного) аванса с договора N 1 была перекинута в счет авансовых платежей по договору N 2.

Согласно письму Минфина от 11.09.2012 N 03-07-08/268 в соответствии с п. 5 ст. 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), в случае изменения условий, либо расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

В соответствии со ст. 407 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается полностью или частично по основаниям, предусмотренным Гражданским кодексом, другими законами, иными правовыми актами или договором. Ст. 410 Гражданского кодекса установлено, что обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил.

Таким образом, прекращение обязательства налогоплательщика по возврату сумм предварительной оплаты путем проведения зачета встречного однородного требования, признается возвратом сумм предварительной оплаты и суммы налога на добавленную стоимость, исчисленные и уплаченные в бюджет налогоплательщиком при получении сумм предварительной оплаты, принимаются к вычету в случае расторжения договора на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг) и прекращения обязательства налогоплательщика по возврату сумм предварительной оплаты путем проведения зачета встречного однородного требования.

Из вышеуказанного следует, что подрядчик, в случае перекидки аванса с одного договора на другой как в случае расторжения, так и в случае отсутствия расторжения договора имеет право ранее уплаченный НДС с аванса по договору N 1 в части суммы зачтенной в счет аванса по договору N 2 заявить к вычету НДС по строке N 130 налоговой декларации, одновременно начислив НДС с суммы предоплаты зачтенной в счет уплаты по договору N 2 и соответственно заказчик в данном случае должен восстановить НДС к уплате по договору N 1 и имеет право заявить НДС к вычету с предоплаты по договору N 2 в случае наличия необходимых документов счета-фактуры, документов, подтверждающих фактическое перечисление оплаты (в нашем случае таким документом является соглашение о взаимозачете).

Однако в соответствии с письмами N 03-07-11/69332 от 24.11.2016 г., N 03-07-11/41972 от 18.07.2016 г. вычет сумм налога на добавленную стоимости в случае зачета денежных средств по расторгнутому договору в счет оказания услуг по другому договору с одним и тем же заказчиком, без возврата соответствующей суммы предоплаты не предусмотрен и в соответствии с п. 8 ст. 171 НК РФ и п. 6 ст. 171 НК РФ суммы налога, исчисленные с сумм оплаты полученной в счет предстоящих поставок подлежат вычету с даты их отгрузки, в связи с этим сумма налога, исчисленная и уплаченная продавцом с сумм предварительной оплаты принимается к вычету при фактическом оказании услуг по другому договору.

Т.е. возникает противоречие в вышеуказанных письмах:

- в письме Минфина от 11.09.2012 N 03-07-08/268 взаимозачет признается возвратом предоплаты

- в двух последующих письмах N 03-07-11/69332 от 24.11.2016 г., N 03-07-11/41972 от 18.07.2016 г. нет.

Вопрос 1.

Должен ли заказчик сумму налога, ранее заявленного к вычету от уплаченного аванса и зачтенного в счет предоплаты по договору N 2, восстановить и уплатить ее в бюджет?

Если да, то может ли заказчик, одновременно восстанавливая сумму НДС к уплате по договору N 1 в части аванса зачтенного в счет уплаты аванса по договору N 2 заявить к вычету сумму налога по договору N 2? Если да, то какие документы должны быть предоставлены в налоговую для подтверждения данного вычета:

- в случае расторжения договора N 1 и полной перекидки аванса с одного договора на другой,

- в случае частичной и полной перекидки аванса без расторжения договора?

Вопрос 2.

Может ли подрядчик, ранее уплаченный НДС с аванса по договору N 1 в части суммы зачтенной в счет аванса по договору N 2 заявить к вычету НДС по строке N 130 налоговой декларации, одновременно начислив НДС с суммы предоплаты зачтенной в счет уплаты по договору N 2 и выставить счет-фактуру на аванс заказчику:

- в случае расторжения договора N 1 и полной перекидки аванса с одного договора на другой,

- в случае частичной и полной перекидки аванса без расторжения договора?

Ответ: Департамент налоговой и таможенной политики рассмотрел обращение и рекомендует при решении вопроса о принятии к вычету налога на добавленную стоимость, исчисленного и уплаченного в бюджет налогоплательщиком при получении сумм предварительной оплаты (частичной оплаты), в случае расторжения договора на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг) и прекращения обязательства налогоплательщика по возврату сумм предварительной оплаты (частичной оплаты) путем проведения зачета встречного однородного требования руководствоваться письмом Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики от 11 сентября 2012 г. N 03-07-08/268, упоминаемом в обращении.

Что касается расторжения договора на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг) и зачета полученных продавцом сумм предварительной оплаты (частичной оплаты) в счет поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг) по другому договору с одним и тем же покупателем (заказчиком), то в данном случае не осуществляется прекращения обязательства продавца по возврату сумм предварительной оплаты (частичной оплаты) путем проведения зачета встречного однородного требования. В связи с этим при решении вопроса о принятии к вычету налога на добавленную стоимость, исчисленного и уплаченного в бюджет при получении предварительной оплаты (частичной оплаты), в случае расторжения договора на поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг) и зачета полученных продавцом сумм предварительной оплаты (частичной оплаты) в счет поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг) по другому договору с одним и тем же покупателем (заказчиком), рекомендуем руководствоваться письмами Департамента налоговой и таможенной политики от 18 июля 2016 г. N 03-07-11/41972 и 24 ноября 2016 г. N 03-07-11/69332, упоминаемыми в вашем обращении.

Заместитель директора Департамента

А.А. Смирнов