Письмо Федеральной налоговой службы от 29 декабря 2018 г. N СД-4-3/26102@ "О налоге на добавленную стоимость"

Федеральная налоговая служба рассмотрев повторные обращения ООО (далее - Общество) по вопросу, касающемуся момента определения налоговой базы в отношении операций по реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, сообщает следующее.

Как следует из рассматриваемого обращения, Обществом за I квартал 2014 года представлена налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) с отражением операций по реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта. Обоснованность подтверждения применения налоговой ставки 0 процентов по указанным операциям налоговым органом не подтверждена. По истечении 180-дневного срока Обществом представлена уточненная налоговая декларация по НДС за I квартал 2014 года с заполненным разделом 6 "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально не подтверждена". Далее, 24.11.2015 Обществом представлена в налоговый орган уточненная налоговая декларация по НДС за I квартал 2014 года с отражением в разделе 4 "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена" операций по реализации товаров, ранее указанных в разделе 6, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, а также документы, предусмотренные статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс).

Ранее, письмом ФНС России от 30.07.2018 N СД-4-3/14652@ в адрес Общества направлено разъяснение по вопросу, касающемуся момента определения налоговой базы в отношении операций по реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, в том числе, в случае представления налогоплательщиком в налоговый орган документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса, по истечение 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенную процедуру экспорта.

Так, согласно положениям пунктов 9 и 10 статьи 165 Кодекса для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, документы (их копии), указанные в пунктах 1 - 3 статьи 165 Кодекса, представляются налогоплательщиками в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения этих товаров под таможенную процедуру экспорта, одновременно с представлением налоговой декларации по НДС.

Если по истечении 180 календарных дней налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров подлежат налогообложению по ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 3 статьи 164 Кодекса. При этом, момент определения налоговой базы по указанным товарам определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 Кодекса как день отгрузки товаров. В указанном случае, операции по реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, подлежат отражению в уточненной налоговой декларации по НДС, представленной за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки товаров.

Согласно пункту 9 статьи 167 Кодекса при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 Кодекса, моментом определения налоговой базы является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса.

Таким образом, за тот налоговый период, в котором будет собран пакет документов, подтверждающих обоснованность применения в дальнейшем налогоплательщиком нулевой ставки по операциям реализации товаров на экспорт, снова возникает момент определения налоговой базы в соответствии с пунктом 9 статьи 167 Кодекса и налогоплательщик в порядке и в срок, установленные пунктом 5 статьи 174 Кодекса, должен представить в налоговый орган налоговую декларацию по НДС с отражением в ней данных операций по нулевой ставке и указанный пакет документов.

С учетом изложенного, в случае, если Обществом пакет подтверждающих нулевую ставку документов собран, например, в III квартале 2015 года, то спорные операции по реализации товаров на экспорт подлежат отражению по строке 020 "Налоговая база" по соответствующему коду операции в разделе 4 первичной налоговой декларации по НДС, представленной в налоговый орган за III квартал 2015 года в порядке и в срок, установленные пунктом 5 статьи 174 Кодекса, одновременно с подтверждающими документами. В указанном случае, данные спорные операции отражению в уточненной налоговой декларации за I квартал 2014 года не подлежат.

При этом, в соответствии с положениями пункта 10 статьи 171 и пункта 3 статьи 172 Кодекса налогоплательщик вправе заявить к вычету суммы налога, ранее исчисленные по операциям по реализации товаров, по которым обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов не была документально подтверждена.

Так, в рассматриваемом случае, суммы налога, ранее исчисленные по операциям по реализации товаров, по которым обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов ранее не была документально подтверждена, и отраженные по соответствующему коду операции в графе 3 раздела 6 уточненной налоговой декларации за I квартал 2014 года, представленной по истечении 180 календарных дней с даты помещения товаров под таможенную процедуру экспорта, отражаются по строке 040 по соответствующему коду операции раздела 4 первичной налоговой декларации по НДС за III квартал 2015 года.

Одновременно ФНС России сообщает, что в случае несогласия Общества с решением налогового органа, принятым по результатам камеральной налоговой проверки, указанное решение может быть обжаловано в вышестоящий налоговый орган и (или) в суд в порядке, предусмотренном Кодексом и соответствующим процессуальным законодательством Российской Федерации. Порядок и сроки подачи жалобы в вышестоящий налоговый орган регламентируются нормами главы 19 Кодекса.

Действительный государственный советник Российской Федерации 2 класса

Д.C. Сатин