Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 18 июня 2019 г. N 03-07-11/44274 О применении НДС при строительстве объектов недвижимости, при вводе которых в эксплуатацию налогоплательщик начинает использовать их одновременно в операциях, как в облагаемых, так и не подлежащих налогообложению

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 18 июня 2019 г. N 03-07-11/44274

Вопрос: Холдинг, состоящий из нескольких российских организаций, реализует в городе проект, который будет представлять собой тематический парк развлечений. Открытие парка планируется в 4 квартале 2019 года.

Строительство первой очереди проекта началось в 2015 году. Бизнес-план проекта, согласованный с кредитной организацией, финансирующей строительство объекта, предполагал последующую сдачу готового объекта в аренду другой организации холдинга (АО), поскольку эксплуатация такого масштабного и разнопланового объекта требует наличия соответствующего персонала, навыков работы с авторскими правами и интеллектуальной собственностью и имеет множество других нюансов, в то время как организация - заказчик строительства (ООО) продолжала бы строительство второй очереди проекта.

Исходя из изложенного, ООО на основании статьи 171 Налогового кодекса РФ принимало к вычету суммы НДС, предъявленные ему продавцами и поставщиками при приобретении товаров (работ, услуг) и уплаченные при ввозе товаров на территорию Российской Федерации, и ежеквартально до настоящего времени возмещало НДС по строительству в заявительном порядке.

В настоящее время компании в связи с пересмотром экономической составляющей проекта и возможным отказом от второй очереди проекта вынуждены оптимизировать бизнес-процессы, в связи с чем ООО (застройщик и будущий титульный собственник объекта) самостоятельно будет эксплуатировать готовый объект. При эксплуатации предполагается осуществление как облагаемых НДС, так и не облагаемых операций:

- сдача в аренду площади торгово-развлекательного комплекса (магазины, рестораны, кинотеатр, киноконцертный зал) (облагается НДС);

- деятельность зрелищно-развлекательная, включающая продажу билетов в парк (не облагается НДС согласно подпункту 20 пункта 2 статьи 149 Налогового кодекса РФ).

Согласно пункту 3 статьи 171.1 Налогового кодекса РФ подлежат восстановлению суммы налога, принятые налогоплательщиком к вычету в отношении приобретенных или построенных основных средств в случае, если такие объекты основных средств в дальнейшем используются этим налогоплательщиком для осуществления операций, не подлежащих налогообложению.

Пунктом 4 этой же статьи установлено, что налогоплательщик обязан отражать восстановленную сумму налога в налоговой декларации, представляемой в налоговые органы по месту своего учета за последний налоговый период каждого календарного года из десяти лет начиная с года введения объекта в эксплуатацию.

Просим разъяснить, вправе ли налогоплательщик (ООО) в сложившейся ситуации при изменении бизнес-модели проекта воспользоваться положениями статьи 171.1 Налогового кодекса РФ и восстановить НДС в особом порядке в течение 10 лет по основным средствам (аттракционам и зданиям тематического парка развлечений), которые будут использоваться в части не облагаемых НДС операций (реализации билетов в парк).

Ответ: В связи с письмом о применении налога на добавленную стоимость (далее - НДС) при строительстве объектов недвижимости, при вводе которых в эксплуатацию налогоплательщик начинает использовать их одновременно в операциях, как в облагаемых, так и не подлежащих налогообложению, Департамент налоговой и таможенной политики сообщает.

Пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения НДС.

На основании пункта 6 статьи 171 Кодекса вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, а также суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ. При этом согласно пунктам 1 и 5 статьи 172 Кодекса вычеты указанных сумм НДС производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), после принятия их на учет и при наличии соответствующих первичных документов.

Пунктом 3 статьи 171.1 Кодекса установлена обязанность налогоплательщиков восстанавливать суммы НДС, принятые к вычету по построенным объектам недвижимости, в случае дальнейшего использования данных объектов для осуществления операций, не облагаемых НДС.

Согласно порядку, установленному пунктами 4 и 5 статьи 171.1 Кодекса, налогоплательщик обязан по окончании каждого календарного года в течение десяти лет начиная с года, в котором наступил момент начала начисления амортизации, указанный в пункте 4 статьи 259 Кодекса, в налоговой декларации, представляемой в налоговые органы по месту своего учета за последний налоговый период каждого календарного года из десяти лет, отражать восстановленную сумму НДС. Расчет суммы НДС, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет, производится исходя из одной десятой суммы НДС, принятой к вычету, в соответствующей доле. Указанная доля определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), не облагаемых НДС и указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса, в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных (переданных) за календарный год.

Учитывая изложенное, в случае, если строящиеся объекты недвижимости предназначены для использования одновременно в операциях, как облагаемых НДС, так и не подлежащих налогообложению, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, а также суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, принимаются к вычету в полном объеме в соответствии с пунктом 6 статьи 171 и пунктами 1 и 5 статьи 172 Кодекса. После ввода таких объектов недвижимости в эксплуатацию суммы НДС, принятые к вычету, подлежат восстановлению и уплате в бюджет в течение десяти лет, начиная с года, в котором наступил момент начала начисления амортизации по этим объектам. Расчет суммы НДС, подлежащей восстановлению и уплате в бюджет за каждый календарный год из десяти лет, производится исходя из одной десятой суммы НДС, принятой к вычету, в соответствующей доле, которая определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), не облагаемых НДС, в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных (переданных) за календарный год.

Настоящее письмо не содержит правовых норм или общих правил, конкретизирующих нормативные предписания, и не является нормативным правовым актом. В соответствии с письмом Минфина России от 7 августа 2007 г. N 03-02-07/2-138 направляемое письмо Департамента имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и не препятствует руководствоваться нормами законодательства о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Директор Департамента

А.В. Сазанов