Письмо Федеральной налоговой службы от 12 августа 2019 г. N СД-4-3/15889@ О налогообложении НДС и налогом на прибыль организаций при совершении операций по приобретению у банка дебиторской задолженности по договору цессии с оплатой паями закрытого паевого инвестиционного фонда и собственными векселями

Письмо Федеральной налоговой службы от 12 августа 2019 г. N СД-4-3/15889@

Федеральная налоговая служба рассмотрела обращение ООО по вопросам налогообложения налогом на добавленную стоимость и налогом на прибыль организаций при совершении операций по приобретению Организацией у банка дебиторской задолженности по договору цессии с оплатой принадлежащими Организации паями закрытого паевого инвестиционного фонда (далее - ЗПИФ) и собственными векселями и сообщает следующее.

Как следует из обращения, инвестиционные паи ЗПИФ были получены Организацией при формировании ЗПИФ и внесении в имущество ЗПИФ принадлежавшей Организации 100% доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью.

Согласно пункту 1 статьи 10 Федерального закона от 29.11.2001 N 156-ФЗ "Об инвестиционных фондах" (далее - Федеральный закон N 156-ФЗ) паевой инвестиционный фонд - обособленный имущественный комплекс, состоящий из имущества, переданного в доверительное управление управляющей компании учредителем (учредителями) доверительного управления с условием объединения этого имущества с имуществом иных учредителей доверительного управления, и из имущества, полученного в процессе такого управления, доля в праве собственности на которое удостоверяется ценной бумагой, выдаваемой управляющей компанией.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров на территории Российской Федерации. При этом пунктом 1 статьи 39 Кодекса установлено, что реализацией товаров признается передача права собственности на товары, которыми признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации (пункт 3 статьи 38 Кодекса).

Согласно подпункту 4 пункта 3 статьи 39 Кодекса передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер, не признается реализацией и, следовательно, не является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Что касается вопроса применения налога на добавленную стоимость при передаче принадлежащих организации паев ЗПИФ в оплату долга по договору цессии, то такая передача не облагается налогом на добавленную стоимость на основании подпункта 12 пункта 2 статьи 149 Кодекса, которым предусмотрено освобождение от налогообложения налогом на добавленную стоимость операций по реализации паев в паевых инвестиционных фондах.

В связи с вопросом о применении налога на добавленную стоимость при расчетах собственными векселями сообщаем следующее.

Пунктом 1 статьи 142 ГК РФ установлено, что ценными бумагами являются документы, соответствующие установленным законом требованиям и удостоверяющие обязательственные и иные права, осуществление или передача которых возможны только при предъявлении таких документов. Согласно пункту 2 статьи 142 ГК РФ вексель является ценной бумагой.

В соответствии со статьями 1 и 75 Положения о переводном и простом векселе, введенного в действие Постановлением ЦИК СССР и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341, вексель содержит простое и ничем не обусловленное обещание векселедателя (простой вексель) или его предложение другому лицу (переводный вексель) уплатить указанную в нем сумму в обусловленный срок.

Таким образом, с учетом положений пункта 3 статьи 38, пункта 1 статьи 39 и подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Кодекса, выдача векселя, удостоверяющего обязательство векселедателя уплатить указанную в векселе сумму, не является у векселедателя реализацией в целях налогообложения, соответственно, не признается объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.

По вопросам налогообложения прибыли организаций, содержащимся в обращении Организации, ФНС России сообщает следующее.

По вопросу учета расходов на приобретение имущества для ЗПИФ при определении налоговой базы управляющей компании - доверительного управляющего имуществом ЗПИФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Кодекса расходами для целей налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно пункту 2 статьи 11 Федерального закона N 156-ФЗ имущество, составляющее паевой инвестиционный фонд, является общим имуществом владельцев инвестиционных паев и принадлежит им на праве общей долевой собственности.

Пунктом 3 статьи 11 Федерального закона N 156-ФЗ предусмотрено, что управляющая компания осуществляет доверительное управление паевым инвестиционным фондом путем совершения любых юридических и фактических действий в отношении составляющего его имущества, а также осуществляет все права, удостоверенные ценными бумагами, составляющими паевой инвестиционный фонд, включая право голоса по голосующим ценным бумагам.

Таким образом, расходы по приобретению имущества при осуществлении доверительного управления имуществом ЗПИФ осуществляются управляющей компанией за счет имущества, ранее внесенного в ЗПИФ, и в этой связи не учитываются в составе расходов управляющей компании для целей налогообложения прибыли.

По вопросу определения доходов и расходов для целей налогообложения прибыли при внесении доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью в состав имущества ЗПИФ.

Как следует из Обращения, Организация является учредителем доверительного управления имуществом, составляющим ЗПИФ. В имущество ЗПИФ Организацией внесена приобретенная ранее 100%-ная доля в уставном капитале дочерней организации.

Согласно пункту 1 статьи 277 Кодекса при размещении эмитированных акций (долей, паев) у налогоплательщика, приобретающего такие акции (доли, паи), не возникает прибыли (убытка) при передаче имущества в качестве оплаты размещаемых акций (долей, паев).

Таким образом, внесение принадлежащей Организации доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью в имущество ЗПИФ не приводит к возникновению у Организации прибыли (убытка) для целей налогообложения.

По вопросу формирования налоговой базы по налогу на прибыль организаций при передаче инвестиционных паев ЗПИФ в оплату приобретаемой дебиторской задолженности по договору цессии.

Согласно пункту 1 статьи 14 Федерального закона N 156-ФЗ инвестиционный пай паевого инвестиционного фонда является именной ценной бумагой.

Особенности определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций по операциям с ценными бумагами установлены статьей 280 Кодекса.

Пунктом 2 статьи 280 Кодекса предусмотрено, что доходы налогоплательщика от операций по реализации или от иного выбытия ценных бумаг определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщику покупателем, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем).

Согласно абзацу второму пункта 17 статьи 280 Кодекса по операциям с необращающимися инвестиционными паями ЗПИФ для целей налогообложения прибыли принимается фактическая цена сделки, если она равна расчетной стоимости инвестиционного пая, определенной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации об инвестиционных фондах.

В то же время пунктом 29 статьи 280 Кодекса предусмотрено, что указанное правило признания цен сделок для целей налогообложения прибыли применяется исключительно в отношении сделок, признаваемых контролируемыми в соответствии с разделом V.1 Кодекса. В отношении сделок, не признаваемых контролируемыми в соответствии с разделом V.1 Кодекса, для целей налогообложения применяется фактическая цена этих сделок.

В соответствии с пунктом 3 статьи 280 Кодекса расходы налогоплательщика при реализации или ином выбытии ценных бумаг, в том числе инвестиционных паев паевого инвестиционного фонда, определяются исходя из цены приобретения ценной бумаги (включая расходы на ее приобретение), если иное не предусмотрено пунктом 10 статьи 309.1 или пунктом 2.2 статьи 277 Кодекса, затрат на ее реализацию, размера скидок с расчетной стоимости инвестиционных паев, суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщиком продавцу ценной бумаги.

Согласно пункту 1 статьи 277 Кодекса при размещении эмитированных акций (долей, паев) у налогоплательщика, приобретающего такие акции (доли, паи), стоимость приобретаемых акций (долей, паев) признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества, определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности на указанное имущество, с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.

Учитывая изложенное, в рассматриваемой ситуации стоимостью полученных Организацией паев ЗПИФ для целей налогообложения признается стоимость приобретения Организацией доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью, внесенной в имущество ЗПИФ.

Таким образом, при совершении вышеуказанной сделки цессии налоговая база Организации по налогу на прибыль организаций по операции выбытия инвестиционных паев ЗПИФ определяется как разница между доходами от выбытия инвестиционных паев ЗПИФ и их стоимостью для целей налогообложения, определяемыми в изложенном выше порядке.

Действительный государственный советник Российской Федерации 2 класса

Д.С. Сатин