Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 28 февраля 2020 г. N 03-08-05/14771 О налогообложении дохода в виде выплат, производимых в адрес иностранной компании в результате уменьшения уставного капитала российской организации в части превышения суммы вклада этого иностранного участника в уставный капитал

Письмо Департамента налоговой и таможенной политики Минфина России от 28 февраля 2020 г. N 03-08-05/14771

Департамент налоговой и таможенной политики рассмотрел обращение о применении законодательства о налогах и сборах и сообщает следующее.

В пункте 1 статьи 20 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" указано, что Общество вправе, а в случаях, предусмотренных настоящим Федеральным законом, обязано уменьшить свой уставный капитал.

Уменьшение уставного капитала общества может осуществляться путем уменьшения номинальной стоимости долей всех участников общества в уставном капитале общества и (или) погашения долей, принадлежащих обществу.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы налогоплательщика в виде имущества, имущественных прав, которые получены в пределах вклада (взноса) участником организации (его правопреемником или наследником), при уменьшении уставного (складочного) капитала (фонда), при выходе из организации либо при распределении имущества ликвидируемой организации между ее участниками.

Согласно пункту 29 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 1 (2019) от 24.04.2019 из взаимосвязанных положений п. 1 ст. 14, п. 1 ст. 15 и п. 1 ст. 20 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" вытекает, что уменьшение уставного капитала общества с ограниченной ответственностью, производимое путем уменьшения номинальной стоимости долей всех участников, является обратной операцией по отношению к оплате долей в уставном капитале, осуществляемой участниками при учреждении хозяйственного общества, то есть по существу выступает частичным возвратом ранее внесенного участником вклада (его стоимости).

Согласно статье 247 Кодекса для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность на территории Российской Федерации через постоянное представительство, объектом налогообложения по налогу на прибыль организации являются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со статьей 309 Кодекса.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 309 Кодекса доходы, получаемые в результате распределения в пользу иностранных организаций прибыли или имущества организаций, в том числе при их ликвидации (с учетом положений абзаца второго пункта 1 части второй статьи 250 Кодекса), относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом.

Вместе с тем в силу норм статьи 7 Кодекса налогообложение доходов в виде дивидендов, полученных кипрскими участниками возврате части вкладов в уставный капитал общества в пределах их текущих вкладов в уставный капитал общества в соответствии с положениями Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.1998 (далее - Соглашение).

В соответствии с пунктом 3 статьи 10 Соглашения термин "дивиденды" означает доход от акций или других прав, не являющихся долговыми требованиями, дающих право на участие в прибыли, а также доходы - даже выплачиваемые в форме процентов - которые подлежат такому же налогообложению, как доходы от акций в соответствии с налоговым законодательством Государства, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды.

При этом при применении международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения следует учитывать Комментарии к Модельной конвенции Организации экономического сотрудничества и развития по налогам на доход и капитал (далее - Комментарии и Модельная конвенция), в том числе, на основе которой Российской Федерацией заключаются соглашения об избежании двойного налогообложения с иностранными государствами.

Согласно пункту 28 Комментариев к статье 10 "Дивиденды" Модельной конвенции выплаты, рассматриваемые в качестве дивидендов, могут включать не только распределение прибыли на основе решения, принимаемого на ежегодных собраниях акционеров компании, но также иные выплаты в денежной форме или имеющие денежный эквивалент, такие как премиальные акции, премии, ликвидационные выплаты и скрытое распределение прибыли. Как правило, распределение прибыли, которое сопровождается уменьшением прав, например, выплаты, представляющие собой возврат капитала в любой форме, не рассматриваются как дивиденды.

Таким образом, доход в виде выплат, производимых в адрес иностранной компании в результате уменьшения уставного капитала российской организации в части превышения суммы вклада этого иностранного участника в уставный капитал, должен быть квалифицирован как дивиденды для целей налогообложения и подлежать налогообложению у источника по ставкам, предусмотренным пунктом 2 статьи 10 Соглашения.

При этом доход в размере части первоначального вклада квалифицируется как "Другие доходы" в соответствии с нормами Соглашения и налогообложению у источника выплаты не подлежит на основании норм статьи 21 Соглашения.

Настоящее письмо Департамента не содержит правовых норм, не конкретизирует нормативные предписания и не является нормативным правовым актом. Письменные разъяснения Минфина России по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах имеют информационно-разъяснительный характер и не препятствуют налогоплательщикам руководствоваться нормами законодательства Российской Федерации о налогах и сборах в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в настоящем письме.

Заместитель директора Департамента

А.А. Смирнов