Обзор основных изменений по НДС - 2024 (подготовлено экспертами компании "Гарант")

См. Обзор - 2024 по другим налогам

Обзор основных изменений по НДС - 2024
(глава 21 НК РФ)
(подготовлено экспертами компании "Гарант", октябрь - декабрь 2023 г.)

Изменения по НДС с 1 января 2024 года

Скорректированы правила освобождения от НДС услуг общепита (с 1 января 2024 года)

(п. 1 ст. 2, ч. 2 ст. 6 Федерального закона от 27.11.2023 N 539-ФЗ)

Подпункт 38 п. 3 ст. 149 НК РФ с 01.01.2024 изложен в новой редакции. Как и прежде, он выводит из-под налогообложения НДС операции по оказанию услуг общественного питания через объекты общественного питания (рестораны, кафе, бары, предприятия быстрого обслуживания, буфеты, кафетерии, столовые, закусочные, отделы кулинарии при указанных объектах и иные аналогичные объекты общественного питания), а также услуг общественного питания вне объектов общественного питания по месту, выбранному заказчиком (выездное обслуживание) (за рядом предусмотренных исключений). Корректировке подверглись условия, выполнение которых необходимо для применения указанного освобождения.

Начиная с 01.01.2024 при решении вопроса о возможности применения освобождения от НДС в отношении услуг общественного питания нужно учитывать и требования абзаца восьмого пп. 38 п. 3 ст. 149 НК РФ (ч. 18 ст. 10 Федерального закона от 02.07.2021 N 305-ФЗ). Именно в этой части и произошли изменения. Так, согласно информации ФНС России от 12.12.2023 с 01.01.2024 уточнен порядок расчета среднемесячного размера выплат. Согласно ранее действовавшим правилам он рассчитывался бы исходя из общего количества лиц, которым начислялись выплаты (списочной численности), и сравнивался бы со среднемесячной зарплатой, публикуемой Росстатом, рассчитываемой исходя из показателя среднесписочной численности. Теперь же при расчете среднемесячного размера выплат у налогоплательщика будет использоваться показатель среднесписочной численности работников, а не показатель списочной численности. Благодаря изменению методики расчета большее число предпринимателей в сфере общепита могут применить освобождение от НДС.

Дополнен перечень товаров для детей, реализация которых облагается НДС по ставке 10 процентов (с 1 января 2024 года)

(Федеральный закон от 19.10.2023 N 504-ФЗ)

С 01.01.2024 претерпел изменения предусмотренный пп. 2 п. 2 ст. 164 НК РФ перечень товаров для детей, при реализации которых налогообложение производится по ставке НДС 10 процентов. В него добавлены:

- стулья, стульчики для кормления, манежи;

- велосипеды;

- детские удерживающие устройства, предназначенные для использования в механических транспортных средствах;

- изделия, предназначенные для ухода за детьми: бутылочки, соски (включая пустышки), горшки, ванночки, горки для купания новорожденных;

- пеленки.

Сопутствующие поправки внесены в постановление Правительства РФ от 31.12.2004 N 908 "Об утверждении перечней кодов видов продовольственных товаров и товаров для детей, облагаемых НДС по налоговой ставке 10 процентов" (см. постановление Правительства РФ от 08.12.2023 N 2084). При этом они вступают в силу 01.04.2024.

Упрощен порядок подтверждения права на применение нулевой ставки НДС при экспорте товаров (с 1 января 2024 года)

(пп. "а" п. 3 ст. 1, ч.ч. 2, 3 ст. 2 Федерального закона от 19.12.2022 N 549-ФЗ)

С 01.01.2024 вступили в силу изменения в отношении порядка подтверждения налогоплательщиками-экспортерами обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по НДС.

Согласно информации ФНС России от 19.12.2022 ранее экспортеры представляли подтверждающие документы как на бумаге, так и в виде реестров сведений в электронном виде. С 2024 года представлять бумажные документы больше не требуется. Для подтверждения права на применение нулевой ставки достаточно представлять электронные реестры, которые включают сведения из декларации на товары и контракта.

Соответствующие поправки внесены в п. 1 ст. 165 НК РФ, обновленные положения которого применяются в отношении порядка подтверждения налогоплательщиками обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по НДС за налоговые периоды начиная с 01.01.2024.

Для подтверждения нулевой ставки НДС при экспорте товаров в страны ЕАЭС контракты могут не представляться в налоговый орган (с 1 января 2024 года)

(пп. "в" п. 3 ст. 1, ч.ч. 2, 3 ст. 2 Федерального закона от 19.12.2022 N 549-ФЗ)

Это возможно при условии представления налогоплательщиком в налоговый орган в электронной форме перечня заявлений о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, составленных по форме, предусмотренной международным межведомственным договором.

Соответствующая норма с 01.01.2024 закреплена в п. 1.3 ст. 165 НК РФ. Ею можно воспользоваться при подтверждении обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов по НДС за налоговые периоды начиная с 1 квартала 2024 года.

Налоговая база по НДС при неподтвержденном экспорте исчисляется в квартале истечения 180-дневного срока для сбора необходимых документов (с 1 января 2024 года)

(п. 3 ст. 1, ч. 2 ст. 2 Федерального закона от 19.12.2022 N 549-ФЗ)

Так, с 01.01.2024 п. 9 ст. 167 НК РФ предусматривает, что в случае, если документы (их копии), подтверждающие обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов, не собраны в течение установленных для этого сроков (180 календарных дней), моментом определения налоговой базы по соответствующим товарам (работам, услугам) является последнее число квартала, на который приходится истечение указанного срока.

То есть с 2024 года в таких случаях налогоплательщикам уже не нужно корректировать налоговые обязательства квартала отгрузки.

Данная поправка касается, в частности, операций по реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, а также ряда иных операций, облагаемых НДС по нулевой ставке.

При ввозе товаров из стран ЕАЭС по посредническим договорам НДС уплачивают посредники (с 1 января 2024 года)

(п. 2 ст. 2, ч.ч. 2, 9 ст. 6 Федерального закона от 27.11.2023 N 539-ФЗ)

Соответствующая норма с 01.01.2024 закреплена в п. 4 ст. 151 НК РФ: при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, с территорий государств - членов Евразийского экономического союза (ЕАЭС) на основании договоров поручения, договоров комиссии, агентских договоров обязанность по исчислению и уплате налога возлагается на организацию (индивидуального предпринимателя) - поверенного, комиссионера, агента. В этом случае уплата налога производится не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет поверенным, комиссионером, агентом импортированных товаров.

Следует учитывать, что при ввозе на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, с территорий государств - членов ЕАЭС товаров на основании договоров поручения, договоров комиссии, агентских договоров, предусматривающих реализацию товаров доверителя, комитента, принципала, положения п. 4 ст. 151 НК РФ применяются в отношении товаров, которые приняты на учет поверенным, комиссионером, агентом начиная с 01.01.2025.

В информации ФНС России от 27.11.2023 разъясняется следующее:

- если российский покупатель заключил договор с российским комиссионером (поверенным, агентом), действующим в интересах покупателя, на приобретение товаров у иностранного поставщика из ЕАЭС, то уплата НДС в бюджет возлагается на российского комиссионера (поверенного, агента). При этом он производит ее не позднее 20 числа месяца, следующего за принятием им на учет товаров. Данный порядок уплаты применяется с 01.01.2024;

- если же российский комиссионер (поверенный, агент) действует в интересах иностранного поставщика из ЕАЭС, реализующего ввезенные на территорию РФ товары, то новый порядок уплаты налога комиссионером (поверенным, агентом) применяется с 01.01.2025;

- до указанных сроков плательщиком НДС при ввозе в Россию товаров из государств-членов ЕАЭС на основании посреднического договора является покупатель-собственник импортированных товаров.

Уточнен перечень необлагаемых услуг застройщика в рамках договоров участия в долевом строительстве (с 1 января 2024 года)

(пп. "в" п. 2 ст. 2, ч.ч. 7, 29, 30 ст. 13 Федерального закона от 31.07.2023 N 389-ФЗ)

C 01.01.2024 пп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ действует в следующей редакции: не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) на территории РФ услуги застройщика, оказываемые на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2004 N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ" (далее - Закон N 214-ФЗ), согласно которому объектами долевого строительства являются жилые дома либо входящие в состав многоквартирных домов жилые и (или) нежилые помещения, машино-места. Положения данного подпункта не применяются в отношении услуг застройщика, оказываемых при строительстве помещений, предназначенных для временного проживания (без права на постоянную регистрацию).

Обновленные положения пп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ применяются в отношении услуг застройщика, оказываемых на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Законом N 214-ФЗ, при строительстве объектов недвижимости, разрешение на строительство которых получено в установленном порядке начиная с 01.01.2024. При строительстве же объектов недвижимости, разрешение на строительство которых получено до 01.01.2024, применяются положения пп. 23.1 п. 3 ст. 149 НК РФ в прежней редакции (см. также письмо Минфина России от 29.08.2023 N 03-07-07/82426).

Отсюда, в частности, следует, что услуги застройщика, оказываемые с 01.01.2024 на основании договора участия в долевом строительстве, заключенного в соответствии с Законом N 214-ФЗ, согласно которому объектами долевого строительства являются помещения, предназначенные для временного проживания (без права на постоянную регистрацию), подлежат налогообложению НДС в случае, если разрешение на строительство указанных объектов получено застройщиком в установленном порядке начиная с 01.01.2024 (письмо Минфина России от 30.08.2023 N 03-07-07/82924).

Кроме того, в письме Минфина России от 31.08.2023 N 03-07-07/83491 разъясняется, что услуги застройщика, оказываемые на основании договора участия в долевом строительстве, согласно которому объектами долевого строительства являются входящие в состав аппартаментного комплекса помещения, предназначенные для временного проживания (без права на постоянную регистрацию), нежилые помещения и машино-места, с 01.01.2024 подлежат налогообложению НДС в случае, если разрешение на строительство указанного аппартаментного комплекса получено застройщиком в установленном порядке начиная с 01.01.2024.

Отменены преференции по импорту и реализации ряда товаров для сверхлегких пилотируемых воздушных судов с массой конструкции до 115 кг (с 1 января 2024 года)

(п. 1, пп "а" п. 2 ст. 1, ст. 2 Федерального закона от 14.11.2023 N 538-ФЗ)

Так, п. 22 ст. 150 НК РФ с 01.01.2024 уже не выводит из-под налогообложения НДС ввоз на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, авиационных двигателей, запасных частей и комплектующих изделий, предназначенных для строительства, ремонта и (или) модернизации на территории РФ сверхлегких пилотируемых воздушных судов с массой конструкции 115 килограммов и менее.

Аналогичным образом с начала 2024 года не применяется нулевая налоговая ставка НДС в отношении операций по реализации авиационных двигателей, запасных частей и комплектующих изделий, предназначенных для строительства, ремонта и (или) модернизации на территории РФ сверхлегких пилотируемых воздушных судов с массой конструкции 115 килограммов и менее (пп. 16 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Реализация ряда товаров для гражданских воздушных судов в порядке обмена на аналогичные облагается НДС по ставке 0 процентов (с 1 января 2024 года)

(пп "б" п. 2, пп. "б" п. 3 ст. 1, ст. 2 Федерального закона от 14.11.2023 N 538-ФЗ)

Так, с 01.01.2024 на основании пп. 16.1 п. 1 ст. 164 НК РФ операции по реализации неисправных (исправных) авиационных двигателей, запасных частей и комплектующих изделий, предназначенных для гражданских воздушных судов и передаваемых в обмен на аналогичные исправные (неисправные) авиационные двигатели, запасные части и комплектующие изделия, облагаются НДС по налоговой ставке 0 процентов при условии представления в налоговый орган документов, предусмотренных п. 15.6 ст. 165 НК РФ. К последним относятся документы (копии документов), подтверждающие передачу неисправных (исправных) авиационных двигателей, запасных частей и комплектующих изделий, предназначенных для гражданских воздушных судов и передаваемых в обмен на аналогичные исправные (неисправные) авиационные двигатели, запасные части и комплектующие изделия.

Изменения по НДС с 1 апреля 2024 года

Cкорректирован порядок исчисления НДС при перепродаже автомобилей и мотоциклов (с 1 апреля 2024 года)

(п.п. 1, 3, 4 ст. 1, ст. 2 Федерального закона от 19.12.2023 N 612-ФЗ)

Во-первых, введено условие, обязательное для исчисления НДС при реализации приобретенных у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками) для перепродажи автомобилей и мотоциклов с межценовой разницы: необходимо, чтобы такие физические лица являлись собственниками указанных транспортных средств и на них были зарегистрированы в соответствии с законодательством РФ указанные транспортные средства (п. 5.1 ст. 154 НК РФ).

Во-вторых, п. 5.2 ст. 154 НК РФ предусмотрена возможность определения налоговой базы по НДС при реализации автомобилей и мотоциклов, приобретенных налогоплательщиком для перепродажи, как межценовой разницы по операциям, не указанным в п. 5.1 ст. 154 НК РФ. Для этого будет необходимо выполнения ряда условий:

- на дату приобретения налогоплательщиком автомобиля и (или) мотоцикла их продавец применяет общий режим налогообложения;

- последним собственником автомобиля или мотоцикла, на которого было зарегистрировано в соответствии с законодательством РФ реализуемое налогоплательщиком транспортное средство, являлось физическое лицо;

- при приобретении автомобиля и (или) мотоцикла налогоплательщиком получен от продавца счет-фактура с суммой НДС, определенной в соответствии с п.п. 5.1 или 5.2 ст. 154 НК РФ.

Таким образом созданы условия для применения порядка исчисления НДС с межценовой разницы всей цепочкой перепродавцов подержанных машин и мотоциклов.

В-третьих, установлено, что НДС, предъявленный покупателю при приобретении автомобилей и мотоциклов, налоговая база по операциям реализации которых определяется в соответствии с п. 5.2 ст. 154 НК РФ, к вычету не принимается, а учитывается в стоимости таких товаров (пп. 2 п. 2 ст. 171, пп. 7 п. 2 ст. 170 НК РФ).

Приведенные положения вступают в силу 01.04.2024 и будут применяться к операциям по реализации автомобилей и мотоциклов, осуществляемым начиная с указанной даты.