Заключение Правового управления Аппарата Государственной Думы Федерального Собрания РФ на проект федерального закона N 106872-8 "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации", внесенный Правительством Российской Федерации (первое чтение) (не действует)

Заключение Правового управления Аппарата Государственной Думы Федерального Собрания РФ
на проект федерального закона N 106872-8 "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации", внесенный Правительством Российской Федерации
(первое чтение)

Досье на проект федерального закона

Проектом федерального закона предлагается урегулировать налогообложение налогами на добавленную стоимость (далее - НДС), на прибыль организаций и на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) операций, связанных с использованием в предпринимательской деятельности цифровых финансовых активов (далее - ЦФА) и цифровых прав, включающих одновременно цифровые финансовые активы и утилитарные цифровые права (далее - цифровые права, включающие одновременно ЦФА и УЦП), выпускаемых в соответствии с Федеральным законом от 31.07.2020 N 259-ФЗ "О цифровых финансовых активах, цифровой валюте и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон о цифровых финансовых активах).

По законопроекту имеются замечания правового характера.

Так, законопроект включает в число операций, не подлежащих налогообложению НДС, операции по реализации ЦФА и услуги операторов информационных систем, в которых осуществляется выпуск ЦФА, а также услуги операторов обмена ЦФА по допуску к обращению в информационных системах цифровых прав, выпущенных в соответствии с Законом о цифровых финансовых активах (изменения, вносимые в статью 149 Налогового кодекса Российской Федерации, далее - НК РФ). Вместе с тем из законопроекта не ясно, понимаются ли в данном случае под услугами, не подлежащими налогообложению, также и услуги, связанные с выпуском цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП.

Кроме того, законопроект не учитывает, что приобретение ЦФА, также как и цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП, может осуществляться с использованием инвестиционных платформ, деятельность которых регулируется Федеральным законом от 02.08.2019 N 259-ФЗ "О привлечении инвестиций с использованием инвестиционных платформ и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации". Операторами инвестиционных платформ в этом случае оказываются услуги, аналогичные услугам операторов информационных систем, указанных в Законе о цифровых финансовых активах.

Положения проектируемых абзацев третьего и четвертого пункта 12 статьи 171 НК РФ не предусматривают для налогоплательщика - покупателя, приобретающего в результате предъявления к исполнению цифрового права, включающего одновременно ЦФА и УЦП, товары (работы, услуги) для использования их в осуществлении операций, являющихся объектом налогообложения НДС, право на вычет налога с сумм предварительной оплаты, что не согласуется с правилами, установленными пунктами 12 статьи 171 и 9 статьи 172 НК РФ.

Также и для налогоплательщика - продавца, получившего оплату, частичную оплату в связи с выпуском цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП, реализация права на налоговый вычет может быть затруднена в связи с отсутствием в пунктах 8 статьи 171 и 6 статьи 172 НК РФ указания на такое основание получения вычета, как исчисление и уплата в бюджет налога с денежных сумм, полученных в качестве оплаты, частичной оплаты в связи с выпуском цифровых прав (при том, что на основании абзаца третьего проектируемого пункта 1 статьи 154 НК РФ налог в этом случае им будет исчислен и уплачен в бюджет).

Из проектируемых подпункта 6 пункта 2 и пункта 2.2 статьи 170 НК РФ не ясно, по каким основаниям операции, указанные в абзаце первом пункта 1 статьи 155 НК РФ, отнесены к операциям, при осуществлении которых НДС учитывается в стоимости товаров (работ, услуг) и не подлежит вычету. Обращаем внимание, что из положений абзаца первого пункта 1 статьи 155 НК РФ следует, что указанные в нем операции являются объектом налогообложения НДС, а согласно проектируемому пункту 6.1 статьи 154 НК РФ при отгрузке (передаче) в счет исполнения цифрового права, включающего одновременно ЦФА и УЦП, товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, налоговая база определяется без налога.

Проектируемые пункт 9.2 статьи 208, пункт 27 статьи 250 (в тексте законопроекта ошибочно указано на часть вторую статьи 250 НК РФ), подпункт 17 пункта 4 статьи 271, пункт 7 проектируемой статьи 282.2 НК РФ не согласуются с положениями статьи 170 НК РФ, регулирующей порядок отнесения сумм НДС на затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг).

Законопроект нуждается в редакционной и терминологической доработке.

Так, Законом о цифровых финансовых активах под ЦФА понимаются цифровые права, перечисленные в части 2 статьи 1 названного Закона о цифровых финансовых активах, а в части 6 этой же статьи указано на возможность выпуска цифровых прав, включающих одновременно ЦФА и УЦП.

В изменениях, вносимых в главу 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, используются понятия ЦФА и цифровые права, включающие одновременно ЦФА и УЦП, сформулированные в Законе о цифровых финансовых активах; в главе 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ - сформулированное в проектируемом пункте 8 статьи 210 НК РФ понятие ЦФА, обобщающее ЦФА и цифровые права, включающие одновременно ЦФА и УЦП; в главе 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ - сформулированное в пункте 1 проектируемой статьи 282.2 НК РФ понятие цифровые права, выпущенные в соответствии с Законом о цифровых финансовых активах, объединяющее ЦФА и цифровые права, включающие одновременно ЦФА и УЦП, что вносит противоречия и неопределенность в регулируемые правоотношения.

Так, например, в проектируемой статье 282.2 НК РФ использование обобщающего понятия цифровые права, выпущенные в соответствии с Законом о цифровых финансовых активах, привело к внутренней несогласованности. В пункте 2 этой статьи указано, что налоговая база по операциям с цифровыми правами, выпущенными в соответствии с Законом о цифровых финансовых активах (включающими, исходя из определения, данного в пункте 1 названной статьи, ЦФА и цифровые права, включающие одновременно ЦФА и УЦП), определяется отдельно от общей налоговой базы. Одновременно пунктом 3 проектируемой статьи 282.2 НК РФ установлено, что доходы (расходы) налогоплательщика, полученные по операциям с цифровыми правами, включающими одновременно ЦФА и УЦП, учитываются в общей налоговой базе.

Полагаем, что для правильного понимания и применения перечисленных положений пункт 2 статьи 282.2 НК РФ после слов "в соответствии с Федеральным законом от 31 июля 2020 года N 259-ФЗ "О цифровых финансовых активах, цифровой валюте и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" следует дополнить словами "за исключением операций, указанных в пункте 3 настоящей статьи".

В главах 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ и 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ применительно к одним и тем же операциям по исполнению лицом, выпустившим цифровое право, обусловленных им обязательств, используются разные понятия: выкуп (погашение) - применительно к налогу на прибыль организаций; погашение (исполнение), погашение (исполнение, мена) - применительно к НДФЛ.

В проектируемом абзаце первом пункта 2 статьи 170 НК РФ словосочетание "имущественных прав" следует указать в тексте после словосочетания "нематериальных активов" исходя из правового содержания данных понятий.

В проектируемых абзаце втором пункта 3 статьи 214, абзаце втором пункта 3 статьи 224, пункте 1 статьи 226.2 НК РФ указаны неверные ссылки на подпункты 10 и 11 пункта 2.1 и подпункты 9-10 пункта 2.2 статьи 210 НК РФ. Данные структурные единицы в статье 210 НК РФ отсутствуют.

Статьи 3 и 4 законопроекта, регламентирующие вступление его в силу и порядок применения отдельных положений, не соответствуют статье 5 НК РФ.

Устанавливая в статье 3, что лица, признаваемые налоговыми агентами в соответствии со статьей 226.2 НК РФ в редакции проектируемого федерального закона, вправе применять положения этой статьи по истечении одного месяца со дня его опубликования, законопроект не учитывает, что в соответствии с пунктом 1 статьи 4 применительно к НДФЛ проектируемый федеральный закон вступит в силу с 1 января 2023 года. С этой же даты вступит в силу и статья 2 законопроекта, предусматривающая утверждение форм и форматов представления налоговыми агентами, указанными в статье 226.2 НК РФ, информации об операциях с цифровыми финансовыми активами.

Пункт 4 статьи 4 законопроекта, придающий указанным в нем статьям НК РФ обратную силу, не учитывает, что наряду с улучшением положения налогоплательщиков законопроект также предусматривает для них новые обязанности, что в силу положений пункта 2 статьи 5 НК РФ исключает придание таким положениям обратной силы.

Иные замечания юридико-технического характера переданы в комитет в рабочем порядке.

Начальник управления

Р.Н. Колачев