Вопрос: Отражение в бухгалтерском учете субсидии, полученной на возмещение части затрат из регионального бюджета. Необходимо ли восстанавливать НДС при получении субсидии? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2020 г.)

Стоимость услуг по переоборудованию для заказчика составляет 90 000 руб., в том числе НДС (15 000 руб.). Согласно условиям договора при оказании услуг предоставляется скидка в размере 54 000 руб. Заказчик оплачивает услуги в размере 36 000 руб., в том числе НДС 6000 руб. На сумму скидки (54 000 руб.) из регионального бюджета Чувашской Республики предоставляется субсидия после представления пакета документов. Себестоимость оборудования - 60 000 руб., с учетом НДС (10 000 руб.). При приобретении оборудования НДС принят к вычету.

Необходимо ли восстанавливать НДС при получении субсидии? Каков порядок бухгалтерского учета операций, связанных с получением субсидии из бюджета Чувашской Республики на возмещение части затрат на реализацию мероприятий по поддержке переоборудования автомобилей газовым оборудованием?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

В бухгалтерском учете рассматриваемые субсидии отражаются в составе прочих доходов. Возможный порядок отражения операций, связанных с получением субсидии, приведен в обосновании ответа.

Если из документов о предоставлении субсидии следует, что расходы возмещаются без учета НДС, восстанавливать НДС не нужно. В ином случае НДС подлежит восстановлению в доле, определяемой в соответствии с пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ.

Обоснование вывода:

НДС

Согласно п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в соответствии со ст. 166 НК РФ, на налоговые вычеты, установленные ст. 171 НК РФ. Вычеты предоставляются налогоплательщику при одновременном соблюдении следующих условий:

- товары (работы, услуги) должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения (п. 2 ст. 171 НК РФ);

- товары (работы, услуги) должны быть приняты к учету (п. 1 ст. 172 НК РФ);

- налогоплательщик должен иметь надлежаще оформленный счет-фактуру (п. 2 ст. 169, п. 1 ст. 172 НК РФ).

При этом согласно второму абзацу п. 2.1 ст. 170 НК РФ в случае приобретения товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав частично за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных налогоплательщиком из бюджетов бюджетной системы РФ, суммы налога, предъявленные налогоплательщику и (или) фактически уплаченные им при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, вычету не подлежат в соответствующей доле.

В данной ситуации организация приобрела оборудование, подлежащее установке на автотранспортных средствах, за счет собственных средств и правомерно приняла НДС к вычету в периоде, в котором были соблюдены все условия для принятия НДС к вычету.

Согласно третьему абзацу пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ в случае получения налогоплательщиком субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение части ранее понесенных затрат на приобретение товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав, восстановлению подлежат сумма налога, принятая к вычету по указанным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам, нематериальным активам, имущественным правам, и (или) сумма налога, уплаченного при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в соответствующей доле.

При этом положения пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ не применяются в случае, если документами о предоставлении субсидий и (или) бюджетных инвестиций предусмотрено возмещение затрат на приобретение товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав без включения в состав таких затрат предъявленных сумм налога и (или) сумм налога, уплаченных при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией*(1).

Иными словами, налогоплательщик имеет право не восстанавливать суммы НДС, в том числе по товарам, приобретенным за счет полученных из бюджетов бюджетной системы РФ субсидий и (или) бюджетных инвестиций на возмещение затрат, если документами о предоставлении указанных бюджетных средств предусмотрено финансирование затрат на оплату приобретаемых товаров без включения в состав таких затрат предъявленных сумм НДС (письма Минфина России от 28.10.2019 N 03-03-06/1/82634, от 06.05.2019 N 03-07-11/32890, от 30.04.2019 N 03-07-11/31921, ФНС России от 15.10.2019 N СД-4-3/21197@ и др.).

Таким образом, в случае если из документов о предоставлении субсидии на возмещение части затрат на реализацию мероприятий по поддержке переоборудования существующей автомобильной техники следует, что расходы возмещаются без учета НДС, восстанавливать НДС в данной ситуации не нужно.

В ином случае НДС необходимо восстановить в соответствующей доле. Указанная доля определяется как отношение суммы субсидий и (или) бюджетных инвестиций, за счет которых были возмещены затраты на приобретение товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав, к общей стоимости указанных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав с учетом предъявленных налогоплательщику и фактически уплаченных им при ввозе таких товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, сумм налога (абзац четвертый пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ).

Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором получены суммы субсидий и (или) бюджетных инвестиций.

При этом суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ, не включаются в стоимость товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав, а учитываются единовременно в составе прочих расходов в соответствии со ст. 264 НК РФ (абзац восьмой пп. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ; Энциклопедия решений. Восстановление НДС при оплате товаров (работ, услуг) за счет субсидий, бюджетных инвестиций).

Бухгалтерский учет

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о получении и использовании государственной помощи, предоставляемой коммерческим организациям, являющимся юридическими лицами по законодательству РФ, устанавливает ПБУ 13/2000 "Учет государственной помощи" (далее - ПБУ 13/2000) (п. 1 ПБУ 13/2000).

Приказом Минфина России от 04.12.2018 N 248н внесен ряд изменений в ПБУ 13/2000. Данные изменения в обязательном порядке применяются начиная с бухгалтерской отчетности за 2020 год.

В частности, п. 3 ПБУ 13/2000 дополнен абзацем, согласно которому ПБУ 13/2000 не применяется в отношении экономической выгоды, связанной с возмещением недополученных доходов и (или) финансовым обеспечением (возмещением) затрат в связи с производством (реализацией) товаров, выполнением работ, оказанием услуг на договорной основе (смотрите Информационное сообщение Минфина России от 04.02.2019 N ИС-учет-16).

В данной ситуации субсидии предоставляются из бюджета Чувашской Республики на возмещение части затрат на реализацию мероприятий по поддержке переоборудования существующей автомобильной техники в соответствии с Правилами, утвержденными постановлением Кабинета министров Чувашской Республики от 25.06.2020 N 348.

Поэтому, учитывая положения п. 3 ПБУ 13/2000, считаем, что в отношении субсидий, получаемых на возмещение затрат в связи с оказанием услуг по переоборудованию автотранспортных средств, ПБУ 13/2000 не применяется.

В сложившейся ситуации учет рассматриваемых субсидий, по нашему мнению, следует вести в соответствии с ПБУ 9/99 "Доходы организации" (далее - ПБУ 9/99).

В рассматриваемом случае субсидия предоставляется на возмещение части затрат на реализацию мероприятий по поддержке переоборудования существующей автомобильной техники в размере предоставленной заказчику услуг скидки, т.е. на покрытие убытков от реализации услуг. Поэтому в рассматриваемой ситуации получаемые субсидии можно отнести к прочим доходам (п. 8 ПБУ 9/99).

Согласно п. 16 ПБУ 9/99 прочие поступления, прямо не упомянутые в данном пункте, признаются в составе прочих доходов по мере образования (выявления). На наш взгляд, в данной ситуации сумму субсидии можно учесть в составе прочих доходов на дату возникновения права на получение субсидии, то есть на дату подписания распоряжения (соглашения) о предоставлении субсидии.

Операции по оказанию услуг по переоборудованию автомобилей газовым оборудованием и предоставлению субсидий на возмещение части затрат, связанных с оказанием таких услуг, можно отразить в учете следующим образом:

Дебет 10 Кредит 60

- 50 000 руб. - оприходовано оборудование, необходимое для выполнения услуг по переоборудованию автомобилей;

Дебет 19 Кредит 60

- 10 000 руб. - отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком;

Дебет 68, субсчет "НДС" Кредит 19

- 10 000 руб. - НДС принят к вычету;

Дебет 20 Кредит 10

- 50 000 руб. - списана стоимость оборудования, использованного при оказании услуг (смотрите Энциклопедию решений. Бухгалтерский учет приобретения материалов за плату; Энциклопедию решений. Бухгалтерский учет расходов на сырье и материалы);

Дебет 62 Кредит 90, субсчет "Выручка"

- 36 000 руб. - признан доход от оказания услуг по переоборудованию автомобиля*(2);

Дебет 90, субсчет "НДС" Кредит 68, субсчет "НДС"

- 6 000 руб. - начислен НДС с выручки от оказания услуг (смотрите Энциклопедию решений. Бухгалтерский учет выручки от оказания услуг);

Дебет 90, субсчет "Себестоимость продаж" Кредит 20

- списана себестоимость оказанных услуг (в том числе стоимость оборудования - 50 000 руб.) (смотрите Энциклопедию решений. Бухгалтерский учет прибыли (убытка) по обычным видам деятельности: от продажи продукции, товаров, работ, услуг);

Дебет 51 (50) Кредит 62

- 36 000 руб. - отражено поступление суммы выручки от оказания услуг;

Дебет 76, Кредит 91, субсчет "Прочие доходы"

- 54 000 руб. - отражена сумма субсидии в составе прочих доходов при возникновении права на получение субсидии;

Дебет 51, Кредит 76

- 54 000 руб. - отражено поступление субсидии.

В случае если сумма субсидии включает сумму НДС, то операции по восстановлению НДС в соответствующей доле отражаются в учете следующим образом:

Дебет 19 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"

- 9000 руб. - восстановлен НДС (10 000 руб. х (54 000 руб. / 60 000 руб.);

Дебет 91, субсчет "Прочие расходы" Кредит 19

- 9000 руб. - восстановленный НДС учтен в прочих расходах.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

- Энциклопедия решений. Налоговый учет доходов в виде субсидий;

- Вопрос: Организация приобретает ТМЦ (удобрения) с НДС, принимает НДС к вычету. В следующем квартале получают субсидию из бюджета на возмещение затрат на приобретение данных ТМЦ. НДС восстанавливается. Каков порядок налогового учета восстановленного НДС? Каков порядок отражения в декларации по налогу на прибыль? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2019 г.)

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Башкирова Ираида

Ответ прошел контроль качества

21 сентября 2020 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Указанная норма введена Федеральным законом от 27.11.2018 N 424-ФЗ и действует в отношении товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов, имущественных прав, затраты на приобретение которых возмещаются за счет субсидий и (или) бюджетных инвестиций, полученных начиная с 1 января 2019 года из бюджетов бюджетной системы РФ (п. 4 ст. 2, п. 8 ст. 9 Закона N 424-ФЗ).

*(2) В соответствии с п.п. 6 и 6.5 ПБУ 9/99 выручка определяется с учетом всех предоставленных организации согласно договору скидок (накидок) (смотрите дополнительно Энциклопедию решений. Бухгалтерский учет доходов от реализации при предоставлении скидок, бонусов (корректировка реализации в сторону уменьшения)).