Приложение В. Руководство по применению

Приложение В
Руководство по применению

Данное приложение является неотъемлемой частью МСФО (IFRS) 17 "Договоры страхования".

В1 Настоящее приложение содержит указания в отношении следующих вопросов:

(a) определение договора страхования (см. пункты В2-В30);

(b) выделение составляющих из договора страхования (см. пункты В31-В35);

(c) оценка (см. пункты В36-В119);

(d) выручка по страхованию (см. пункты В120-В127);

(e) финансовые доходы или расходы по договорам страхования (см. пункты В128-В136); и

(f) промежуточная финансовая отчетность (см. пункт В137).

Определение договора страхования (Приложение А)

В2 В данном разделе содержатся указания относительно приведенного в Приложении А определения договора страхования. В нем рассматриваются следующие вопросы:

(a) будущее событие, в наступлении которого нет уверенности (см. пункты В3-В5);

(b) выплаты в натуральной форме (см. пункт В6);

(c) отличие страхового риска от других рисков (см. пункты В7-В16);

(d) значительный страховой риск (см. пункты В17-В23);

(e) изменения уровня страхового риска (см. пункты В24-В25); и

(f) примеры договоров страхования (см. пункты В26-В30).

Будущее событие, в наступлении которого нет уверенности

В3 Неопределенность (или риск) составляет сущность договора страхования. Следовательно, в отношении по меньшей мере одного из перечисленных ниже аспектов договора страхования в момент начала его действия имеется неопределенность:

(a) вероятности наступления события, составляющего страховой случай;

(b) момента, когда произойдет страховой случай; или

(c) суммы, которую организации придется выплатить, если страховой случай наступит.

В4 В некоторых договорах страхования страховым случаем является выявление убытка в течение срока действия договора, даже если этот убыток возникнет в результате события, произошедшего до начала действия данного договора. В других договорах страхования страховым случаем является событие, которое происходит в течение срока действия договора, даже если возникший в результате этого события убыток будет выявлен после окончания срока действия этого договора.

B5 Некоторые договоры страхования покрывают события, которые уже произошли, но в отношении их финансовых последствий еще имеется неопределенность. Примером может служить договор страхования, который обеспечивает покрытие в случае неблагоприятных последствий события, которое уже произошло. По таким договорам страховым случаем является определение конечной суммы затрат по урегулированию указанных страховых убытков.

Выплаты в натуральной форме

B6 По некоторым договорам страхования требуется или разрешается осуществление выплат в натуральной форме. В таких случаях организация предоставляет держателю полиса товары или услуги для урегулирования своей обязанности возместить держателю полиса убытки от наступления страхового случая. Примером может служить ситуация, когда организация предоставляет замещение украденного предмета, а не возмещает держателю полиса сумму понесенных им убытков. Другим примером может быть случай, когда организация использует свои собственные больницы и медицинский персонал для предоставления медицинских услуг, покрываемых данным договором страхования. Такие договоры являются договорами страхования, несмотря на то, что урегулирование страховых убытков осуществляется в натуральной форме. Договоры на предоставление услуг за фиксированное вознаграждение, которые удовлетворяют условиям, описанным в пункте 8, также являются договорами страхования, однако согласно пункту 8 организация вправе принять решение учитывать их в соответствии с МСФО (IFRS) 17 или МСФО (IFRS) 15 "Выручка по договорам с покупателями".

Отличие страхового риска от других рисков

B7 Определение договора страхования требует, чтобы одна сторона приняла на себя значительный страховой риск от другой стороны. В МСФО (IFRS) 17 страховой риск определяется как "риск, отличный от финансового риска, передаваемый стороной, удерживающей договор, стороне, выпустившей этот договор". Договор, который подвергает выпустившую его сторону финансовому риску без передачи значительного страхового риска, не является договором страхования.

B8 В определении финансового риска, приведенном в Приложении А, упоминаются финансовые и нефинансовые переменные. Примеры нефинансовых переменных, которые не являются специфичными для одной из сторон по договору, включают индекс убытков от землетрясений в определенном регионе или индекс температур в определенном городе. Финансовый риск исключает риск, обусловленный нефинансовыми переменными, которые являются специфичными для одной из сторон по договору, такими как возникновение или невозникновение пожара, который повредит или уничтожит актив, принадлежащий данной стороне. Более того, риск изменения справедливой стоимости нефинансового актива не является финансовым риском, если эта справедливая стоимость отражает изменения рыночных цен на такие активы (то есть финансовую переменную) и состояние определенного нефинансового актива, удерживаемого одной из сторон договора (то есть нефинансовую переменную). Например, если гарантия ликвидационной стоимости определенного автомобиля, в отношении которого у держателя полиса имеется страховой интерес, подвергает гаранта риску изменения физического состояния автомобиля, то этот риск является страховым, а не финансовым.

B9 Некоторые договоры подвергают выпустившую их сторону финансовому риску в дополнение к значительному страховому риску. Например, многие договоры страхования жизни гарантируют держателям полисов некоторую минимальную норму доходности, создавая финансовый риск, и в то же время предусматривают осуществление выплат в случае наступления смерти, которые могут значительно превышать сальдо по лицевому счету держателя полиса, создавая страховой риск в виде риска смертности. Такие договоры являются договорами страхования.

B10 По некоторым договорам наступление страхового случая вызывает необходимость выплаты суммы, которая привязана к тому или иному индексу цен. Такие договоры являются договорами страхования при условии, что величина выплаты, зависящая от страхового случая, может быть значительной. Например, пожизненные аннуитетные выплаты, привязанные к индексу прожиточного минимума, передают страховой риск, так как осуществление выплат зависит от будущего события, в наступлении которого нет уверенности, - продолжительности жизни получателя аннуитета. Привязка к индексу цен является производным инструментом, но она также передает страховой риск, так как количество выплат, к которым применяется индекс, зависит от продолжительности жизни получателя аннуитета. Если передаваемый таким образом страховой риск значителен, то производный инструмент отвечает определению договора страхования, и в этом случае его не требуется отделять от основного договора (см. пункт 11(a)).

B11 Страховой риск - это риск, который организация принимает от держателя полиса. Это означает, что организация должна принять от держателя полиса риск, которому держатель полиса уже был подвержен. Новый риск, создаваемый договором для организации или держателя полиса, не является страховым риском.

B12 В определении договора страхования упоминаются неблагоприятные последствия для держателя полиса. Данное определение не ограничивает размер осуществляемых организацией выплат суммой, равной финансовому эффекту указанного неблагоприятного события. Например, определение включает страховое покрытие "новое за старое", в рамках которого держателю полиса выплачивается сумма, достаточная для замены старого поврежденного актива новым. Точно так же определение не ограничивает размер выплат по договору страхования жизни суммой финансового убытка, понесенного иждивенцами умершего лица, как и не исключает договоры, в которых устанавливается заранее определенный размер выплат для количественной оценки ущерба, понесенного вследствие смерти или несчастного случая.

В13 Некоторые договоры требуют осуществления выплаты, если произойдет оговоренное будущее событие, в наступлении которого не было уверенности, но при этом не предусматривают в качестве непременного условия данной выплаты возникновение неблагоприятных последствий для держателя полиса. Договор такого вида не является договором страхования, даже если удерживающая его сторона использует его для снижения подверженности риску изменения соответствующей базовой переменной. Например, если удерживающая договор сторона использует производный инструмент для хеджирования базовой финансовой или нефинансовой переменной, который коррелирует с денежными потоками от актива организации, то этот производный инструмент не является договором страхования, так как выплата по нему не зависит от того, возникнут ли для удерживающей договор стороны неблагоприятные последствия в результате уменьшения денежных потоков от актива. В определении договора страхования упоминается будущее событие, в наступлении которого нет уверенности, и неблагоприятное влияние которого на удерживающую договор сторону является согласно договору непременным условием для осуществления выплаты. Данное непременное условие, включенное в договор, не требует, чтобы организация проводила расследование в отношении того, на самом ли деле наступившее событие вызвало неблагоприятные последствия, но разрешает организации отказаться от выплаты, если она не убеждена, что событие действительно оказало неблагоприятное влияние.

B14 Риск сокращения или увеличения срока действия договора (то есть риск того, что держатель полиса откажется от договора раньше или позже срока, планировавшегося выпустившей договор стороной при определении его цены) не является страховым риском, потому что возникающая в результате этого изменчивость осуществления выплат держателю полиса не зависит от неблагоприятного для этого держателя полиса будущего события, в наступлении которого нет уверенности. Аналогично риск повышенных расходов (то есть риск непредвиденного увеличения административных затрат, связанных с обслуживанием договора, а не затрат, связанных со страховыми случаями) не является страховым риском, так как непредвиденное увеличение таких расходов не оказывает неблагоприятного влияния на держателя полиса.

B15 Следовательно, договор, подвергающий организацию риску сокращения срока действия договора, риску увеличения срока действия договора или риску повышенных расходов, не является договором страхования, кроме тех случаев, когда он также подвергает организацию значительному страховому риску. Однако если организация снижает свой риск посредством заключения другого договора с целью передачи части этого нестрахового риска третьей стороне, то этот другой договор подвергает третью сторону страховому риску.

B16 Организация может принять значительный страховой риск от держателя полиса только в том случае, если эта организация является обособленной от держателя полиса. Применительно к организации взаимного страхования, эта организация взаимного страхования принимает риски от каждого держателя полиса и объединяет этот риск. Несмотря на то, что держатели полисов несут этот объединенный риск совместно, поскольку они имеют остаточную долю в активах организации, указанная организация взаимного страхования является обособленной организацией, которая приняла на себя риски.

Значительный страховой риск

B17 Договор является договором страхования только в том случае, если по нему передается значительный страховой риск. В пунктах В7-В16 рассматривается страховой риск. В пунктах В18-В23 рассматривается оценка того, является ли страховой риск значительным.

B18 Страховой риск считается значительным в том и только в том случае, если страховой случай может привести к необходимости выплаты выпускающей стороной дополнительных сумм, которые являются значительными при любом отдельно взятом сценарии развития событий, исключая варианты, не имеющие коммерческого содержания (то есть не имеющие заметного влияния на экономическую сторону сделки). Если страховой случай может привести к необходимости выплаты значительных дополнительных сумм в любом случае, имеющем коммерческое содержание, то условие в предыдущем предложении может выполняться, даже если страховой случай крайне маловероятен или даже если ожидаемая (то есть взвешенная с учетом вероятности) приведенная стоимость условных денежных потоков составляет небольшую часть ожидаемой приведенной стоимости оставшихся денежных потоков по договору страхования.

B19 Кроме того, договор передает значительный страховой риск, только если существует такой сценарий, имеющий коммерческое содержание, в котором возможно возникновение убытка у стороны, выпустившей договор, исходя из расчета на основе приведенной стоимости. Однако, даже если договор перестрахования не подвергает сторону, выпустившую договор, риску возникновения значительного убытка, считается, что такой договор передает значительный страховой риск, если он передает перестраховщику практически весь страховой риск, связанный с частью базовых договоров страхования, переданной в перестрахование.

B20 Дополнительные суммы, указанные в пункте В18, определяются на основе приведенной стоимости. Если договор страхования предусматривает выплату в случае наступления события, срок которого не определен, и если данная выплата не корректируется с учетом временной стоимости денег, то могут иметь место сценарии, когда приведенная стоимость выплаты увеличится, даже если ее номинальная стоимость является фиксированной. Примером является страхование, по которому производится фиксированная выплата в случае смерти держателя полиса, при этом срок истечения периода страхового покрытия не устанавливается (часто такое страхование называют пожизненным страхованием на фиксированную сумму). Нет сомнений в том, что держатель полиса когда-нибудь умрет, но дата смерти остается неопределенной. Выплаты могут осуществляться в случае, если конкретный держатель полиса умрет раньше, чем предполагалось. В связи с тем, что такие выплаты не корректируются с учетом временной стоимости денег, значительный страховой риск может существовать, даже если в целом по портфелю договоров убытка не будет. Аналогичным образом договорные условия, которые предусматривают задержку своевременной выплаты компенсации держателю полиса, могут устранять значительный страховой риск. Для определения приведенной стоимости дополнительных сумм организация должна использовать ставки дисконтирования, указанные в пункте 36.

B21 Дополнительные суммы, указанные в пункте В18, представляют собой приведенную стоимость сумм, выплачиваемых сверх тех сумм, которые подлежали бы выплате, если бы страховой случай не произошел (исключая сценарии, в которых отсутствует коммерческое содержание). Эти дополнительные суммы включают затраты на урегулирование страховых убытков и затраты на оценку страховых убытков, но исключают:

(a) убыток, связанный с невозможностью взимать в будущем плату с держателя полиса за дальнейшие услуги. Например, применительно к инвестиционному договору страхования жизни смерть держателя полиса означает, что организация больше не может предоставлять ему услуги по управлению инвестициями и получать за это плату. Однако этот экономический убыток организации не является следствием страхового риска точно так же, как управляющий взаимным фондом не принимает на себя страховой риск, связанный с возможной смертью клиента. Следовательно, потенциальная утрата будущих вознаграждений за управление инвестициями не является уместной при оценке того, в каком объеме передается страховой риск по договору;

(b) отказ, по причине смерти клиента, от права требования тех сумм, которые взимались бы в случае прекращения договора или отказа от него. Так как появление данных сумм обусловлено договором, то отказ от права требования этих сумм не является компенсацией держателю полиса уже существовавшего риска. Следовательно, они не имеют значения для оценки того, в каком объеме передается страховой риск по договору;

(c) выплату, зависящую от события, которое не влечет за собой значительного убытка для стороны, удерживающей договора. Например, имеется договор, по которому сторона, выпустившая договор, должна выплатить 1 миллион д. е. ¹, если активу будет причинен физический ущерб, в результате которого сторона, удерживающая договор, понесет незначительный экономический убыток, равный 1 д. е. По данному договору сторона, удерживающая договор, передает выпустившей его стороне незначительный риск, связанный с потерей 1 д. е. В то же время договор создает нестраховой риск, связанный с тем, что выпустившая договор сторона должна будет выплатить 999 999 д. е., если указанное в договоре событие произойдет. Так как отсутствует вариант развития событий, при котором наступление страхового случая приведет к значительному убытку для стороны, удерживающей договор, сторона, выпустившая этот договор, не принимает на себя значительный страховой риск от держателя договора, и этот договор не является договором страхования;

(d) возможные компенсации убытков, получаемые по договорам перестрахования. Организация должна учитывать их отдельно.

B22 Организация должна проводить оценку значительности страхового риска по каждому договору в отдельности. Следовательно, страховой риск может быть значительным, даже если существует минимальная вероятность значительных убытков по портфелю или группе договоров.

B23 Из пунктов В18-В22 следует, что если договор предусматривает осуществление выплат в случае наступления смерти, размер которых превышает сумму, подлежащую выплате при жизни, то этот договор является договором страхования, кроме тех случаев, когда дополнительные выплаты при наступлении смерти не являются значительными (что оценивается применительно к самому договору, а не ко всему портфелю договоров). Как отмечалось в пункте В21(b), отказ по причине смерти от права требования сумм, которые подлежали бы выплате в случае прекращения договора или отказа от него, не включается в такую оценку, если такой отказ от права требования не является компенсацией держателю полиса уже существовавшего риска. Аналогичным образом договор об аннуитете, по которому производятся регулярные платежи в течение оставшегося периода жизни держателя полиса, является договором страхования, кроме тех случаев, когда совокупная величина пожизненных выплат является незначительной.

Изменения уровня страхового риска

B24 По некоторым договорам передача страхового риска выпускающей стороне происходит по прошествии некоторого периода времени. Например, рассмотрим договор, по которому предусматривается определенная инвестиционная доходность и опцион, который дает держателю полиса право в момент погашения данной инвестиции использовать поступления от нее для покупки полиса пожизненного аннуитета по тем же тарифам, которые будут установлены организацией для других новых получателей аннуитета в тот момент времени, когда держатель полиса исполнит указанный опцион. По такому договору передача страхового риска стороне, выпустившей договор, происходит только после исполнения опциона, поскольку организация по-прежнему имеет возможность по своему усмотрению установить тариф за аннуитет на той основе, которая отражает страховой риск, который будет передан организации в тот момент времени. Следовательно, денежные потоки, которые возникли бы в результате исполнения опциона, не попадают в рамки договора, и до момента исполнения опциона никаких денежных потоков, связанных со страхованием, в рамках договора нет. Однако если в договоре указываются тарифы за аннуитет (или определяется база для установления тарифов за аннуитет, отличная от рыночных ставок), то такой договор передает страховой риск стороне, выпустившей договор, так как эта сторона подвержена риску того, что тарифы за аннуитет будут для нее неблагоприятными в тот момент, когда держатель полиса исполнит свой опцион. В таком случае денежные потоки, которые возникли бы в случае исполнения опциона, находятся в рамках договора.

B25 Договор, который отвечает определению договора страхования, остается таковым, пока все права и обязанности по нему не будут погашены (то есть исполнены, аннулированы или прекращены по истечении срока), кроме случаев прекращения признания договора в соответствии с пунктами 74-77 в связи с модификацией договора.

Примеры договоров страхования

B26 Ниже приведены примеры договоров, являющихся договорами страхования при условии, что передаваемый страховой риск значителен:

(a) страхование от кражи или причинения ущерба;

(b) страхование ответственности товаропроизводителя, профессиональной ответственности, гражданской ответственности или страхование судебных расходов;

(c) страхование жизни и предоплата расходов по погребению (несмотря на отсутствие сомнения в том, что смерть наступит, неопределенным является момент, когда именно она наступит или, для некоторых видов страхования жизни, наступит ли смерть в течение периода действия страхового покрытия);

(d) пожизненные аннутетные выплаты и пенсии, то есть договоры, по которым обеспечивается компенсация в отношении будущего события, в наступлении которого нет уверенности, - продолжительности жизни получателя аннуитета или пенсионера, чтобы обеспечить получателю аннуитета или пенсионеру определенный уровень дохода, на котором в ином случае неблагоприятно отразилась бы продолжительность его или ее жизни. (Обязательства работодателей, возникающие в связи с программами вознаграждений работникам, и обязательства по пенсионным выплатам, отражаемые в отчетности пенсионных программ с установленными выплатами, исключены из сферы применения МСФО (IFRS) 17. в соответствии с пунктом 7(b));

(e) страхование на случай наступления инвалидности и медицинское страхование;

(f) поручительские гарантии, гарантии лояльности, гарантии исполнения обязательств и тендерные гарантии, то есть договоры, по которым держателю предоставляется компенсация в том случае, если другая сторона не сможет выполнить предусмотренную договором обязанность, например обязанность построить здание;

(g) гарантии на продукцию. Гарантии на продукцию, предоставленные другой стороной в отношении товаров, проданных производителем, дилером или розничным торговцем, входят в сферу применения МСФО (IFRS) 17. Однако гарантии на продукцию, предоставляемые непосредственно производителем, дилером или розничным торговцем, не входят в сферу применения МСФО (IFRS) 17 согласно пункту 7(a), вместо этого они относятся к сфере применения МСФО (IFRS) 15 или МСФО (IAS) 37 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы";

(h) страхование титула собственности (страхование на случай обнаружения дефектов, касающихся титула собственности на землю или здания, существование которых не было явным на момент выпуска договора страхования). В данном случае страховым случаем является обнаружение дефекта, касающегося титула собственности, а не сам дефект;

(i) страхование путешествующих (компенсация, предоставляемая в форме денежных средств или в натуральной форме держателям полисов, для возмещения ущерба, понесенного ими в преддверии или во время путешествия);

(j) облигации катастроф, предусматривающие уменьшение выплат основной суммы или процентов либо одновременно того и другого, если указанное в договоре событие неблагоприятно отразится на эмитенте соответствующей облигации (за исключением случаев, когда указанное в договоре событие не создает значительного страхового риска, например, если таким событием является изменение процентной ставки или валютного курса);

(k) страховые свопы и другие договоры, которые предусматривают выплаты, зависящие от климатических, геологических или других физических переменных, являющихся специфичными для одной из сторон договора.

В27 Ниже приведены примеры, не являющиеся договорами страхования:

(a) инвестиционные договоры, имеющие юридическую форму договора страхования, но не предусматривающие передачу значительного страхового риска стороне, выпустившей договор. Например, договоры страхования жизни, по которым организация не несет значительного риска, связанного со смертью или болезнью застрахованного лица, не являются договорами страхования; такие договоры являются финансовыми инструментами или договорами на предоставление услуг (см. пункт В28). Инвестиционные договоры с условиями дискреционного участия, не отвечают определению договора страхования; однако в соответствии с пунктом 3(c) они относятся к сфере применения МСФО (IFRS) 17 при условии, что их выпускает организация, которая также выпускает договоры страхования;

(b) договоры, имеющие юридическую форму договора страхования, но передающие весь значительный страховой риск обратно держателю полиса через механизм юридически защищенных и не подлежащих отмене условий, которые корректируют размер будущих платежей, осуществляемых держателем полиса стороне, выпустившей договор, в прямой зависимости от застрахованных убытков. Например, некоторые договоры финансового перестрахования или некоторые групповые договоры передают весь значительный страховой риск обратно держателям полисов; такие договоры обычно являются финансовыми инструментами или договорами на предоставление услуг (см. пункт В28);

(c) самострахование (то есть сохранение риска, который мог бы покрываться страхованием). В таких случаях нет договора страхования, так как отсутствует соглашение с другой стороной. Таким образом, если организация заключает договор страхования со своей материнской или дочерней организацией или с другой дочерней организацией той же контролирующей стороны, в консолидированной финансовой отчетности договор страхования не отражается, так как отсутствует соглашение с другой стороной. Однако применительно к индивидуальной или отдельной финансовой отчетности стороны, выпустившей или удерживающей договор, договор страхования имеет место;

(d) договоры (такие как договоры на результаты азартной игры), которые требуют осуществления выплаты в случае возникновения определенного события, в наступлении которого не было уверенности, но при этом не предусматривают в качестве непременного договорного условия для такой выплаты необходимость того, чтобы это событие имело неблагоприятные последствия для держателя полиса. Однако это не исключает из определения договора страхования те договоры, в которых устанавливается заранее определенный размер возмещения для количественной оценки ущерба, понесенного вследствие наступления указанного в договоре события, такого как смерть или несчастный случай (см. пункт В12);

(e) производные инструменты, которые подвергают сторону финансовому риску, но не страховому риску, поскольку данные производные инструменты требуют, чтобы указанная сторона осуществляла выплаты (или предоставляют ей право получать платежи), которые основаны исключительно на изменениях одной или нескольких определенных переменных: процентной ставки, цены финансового инструмента, цены товара, валютного курса, индекса цен или ставок, кредитного рейтинга или кредитного индекса или другой переменной, при условии, что - в случае нефинансовой переменной - эта переменная не является специфичной для одной из сторон по договору;

(f) гарантии, связанные с кредитом, которые требуют осуществления выплат, даже если у стороны, удерживающей договор, не возникнет убытка вследствие неспособности должника осуществить платежи в срок; такие договоры учитываются в соответствии с МСФО (IFRS) 9 "Финансовые инструменты" (см. пункт В29);

(g) договоры, по которым размер выплат зависит от климатических, геологических или других физических переменных, которые не являются специфичными для одной из сторон договора (обычно называемые "погодными производными инструментами");

(h) договоры, предусматривающие уменьшение выплат основной суммы или процентов либо одновременно того и другого в зависимости от климатических, геологических или других физических переменных, влияние которых не является специфичным для одной из сторон договора (обычно называемые "облигациями катастроф").

B28 Организация должна применять к договорам, описанным в пункте В27, другие применимые стандарты, такие как МСФО (IFRS) 9 и МСФО (IFRS) 15.

B29 Гарантии, связанные с кредитом, и договоры страхования кредитных рисков, указанные в пункте В27(f), могут иметь разную юридическую форму, такую как гарантия, некоторые виды аккредитивов, договор в отношении дефолта по кредиту или договор страхования. Данные договоры являются договорами страхования, если они требуют, чтобы выпустившая их сторона осуществила определенные выплаты стороне, удерживающей договор, в целях возмещения убытка, понесенного последней в результате того, что указанный в договоре должник не смог совершить платеж держателю полиса в сроки, установленные первоначальными или пересмотренными условиями долгового инструмента. Однако такие договоры страхования исключаются из сферы применения МСФО (IFRS) 17, кроме случаев, когда сторона, выпустившая договор, ранее в явной форме заявляла, что рассматривает такие договоры как договоры страхования, и учитывала их в порядке, применимом к договорам страхования (см. пункт 7(e)).

B30 Гарантии, связанные с кредитом, и договоры страхования кредитных рисков, которые требуют осуществления выплат, даже если держатель полиса не понес убытка вследствие неспособности должника совершить платеж в установленные сроки, не входят в сферу применения МСФО (IFRS) 17, поскольку они не передают значительный страховой риск. К таким договорам относятся договоры, предусматривающие выплаты:

(a) независимо от того, удерживает ли контрагент базовый долговой инструмент; или

(b) в случае изменения кредитного рейтинга или кредитного индекса, а не вследствие неспособности определенного должника совершить платеж в установленные сроки.

Выделение составляющих из договора страхования (пункты 10-13)

Инвестиционные составляющие (пункт 11(b))

B31 Согласно пункту 11(b) организация должна выделять отличимую инвестиционную составляющую из основного договора страхования. Инвестиционная составляющая является отличимой в том и только в том случае, если выполняются оба следующих условия:

(a) инвестиционная и страховая составляющие не находятся в тесной взаимосвязи друг с другом;

(b) договор с аналогичными условиями продается или может быть продан отдельно на том же рынке или в той же юрисдикции организациями, которые выпускают договоры страхования, или иными организациями. При решении данного вопроса организация должна учитывать всю обоснованно доступную информацию. Организация не обязана осуществлять исчерпывающий поиск информации, чтобы определить, продается ли инвестиционная составляющая отдельно.

В32 Инвестиционная составляющая и страховая составляющая находятся в тесной взаимосвязи друг с другом тогда и только тогда, когда:

(a) организация не в состоянии оценить одну составляющую без учета другой. Таким образом, если стоимость одной составляющей изменяется в зависимости от стоимости другой составляющей, то организация должна применять МСФО (IFRS) 17 для учета объединенных инвестиционной и страховой составляющих; или

(b) держатель полиса не может получить выгоду от одной составляющей, если отсутствует другая составляющая. Таким образом, если сокращение срока действия или срока погашения одной из составляющих в договоре приводит к сокращению срока действия или срока погашения другой составляющей, организация должна применять МСФО (IFRS) 17 для учета объединенных инвестиционной и страховой составляющих.

Обещания передать отличимые товары или нестраховые услуги (пункт 12)

B33 Согласно пункту 12 организация должна выделять из договора страхования обещание передать держателю полиса отличимые товары или нестраховые услуги. Для целей такого выделения организация не должна принимать во внимание деятельность, которую она должна осуществить для выполнения договора, за исключением ситуаций, когда организация передает товар или услугу держателю полиса в результате осуществления такой деятельности. Например, организация может быть вынуждена выполнять различные административные задачи при подготовке к заключению договора. Выполнение таких задач не передает услугу держателю полиса по мере выполнения задач.

B34 Товар или нестраховая услуга, которые были обещаны держателю полиса, являются отличимыми, если держатель полиса может получить выгоду от товара или услуги либо в отдельности, либо вместе с другими ресурсами, легкодоступными держателю полиса. Легкодоступными ресурсами являются товары или услуги, которые продаются отдельно (данной или другой организацией), либо ресурсы, которые держатель полиса уже получил (от организации или в результате других операций или событий).

B35 Товар или нестраховая услуга, которые обещаны держателю полиса, не являются отличимыми, если:

(a) денежные потоки и риски, связанные с этим товаром или этой услугой, находятся в тесной взаимосвязи с денежными потоками и рисками, связанными со страховыми составляющими в договоре; и

(b) организация оказывает значительную услугу по интеграции товара или нестраховой услуги со страховыми составляющими.

Оценка (пункты 29-71)

Расчетные оценки будущих денежных потоков (пункты 33-35)

B36 В данном разделе рассматриваются следующие вопросы:

(a) непредвзятое использование всей обоснованной и подтверждаемой информации, доступной без чрезмерных затрат или усилий (см. пункты В37-В41);

(b) рыночные переменные и нерыночные переменные (см. пункты В42-В53);

(c) использование текущих расчетных оценок (см. пункты В54-В60); и

(d) денежные потоки в рамках договора (см. пункты В61-В71).

Непредвзятое использование всей обоснованной и подтверждаемой информации, доступной без чрезмерных затрат или усилий (пункт 33(a))

B37 Целью оценки будущих денежных потоков является определение ожидаемой стоимости, или взвешенного с учетом вероятности среднего значения всего диапазона возможных результатов с учетом всей обоснованной и подтверждаемой информации, доступной на отчетную дату без чрезмерных затрат или усилий. Обоснованная и подтверждаемая информация, доступная на отчетную дату без чрезмерных затрат или усилий, включает информацию о прошлых событиях и текущих условиях, а также прогнозах будущих условий (см. пункт В41). Информация, имеющаяся в собственных информационных системах организации, считается доступной без чрезмерных затрат или усилий.

B38 Начальным этапом оценки денежных потоков является определение сценариев, которые отражают весь диапазон возможных результатов. В каждом сценарии определяется сумма и сроки возникновения денежных потоков для конкретного результата, а также оцененная вероятность такого результата. Чтобы рассчитать ожидаемую приведенную стоимость, денежные потоки из каждого сценария дисконтируются и взвешиваются с учетом оценки вероятности наступления такого результата. Следовательно, здесь нет цели определить наиболее вероятный результат либо результат "более вероятный, чем нет" в отношении будущих денежных потоков.

B39 При анализе всего диапазона возможных результатов цель заключается в непредвзятом использовании всей обоснованной и подтверждаемой информации, доступной без чрезмерных затрат или усилий, а не в определении каждого возможного сценария. На практике разработка подробных сценариев не требуется, если полученная оценка соответствует цели оценки, заключающейся в учете всей обоснованной и подтверждаемой информации, доступной без чрезмерных затрат или усилий, при определении среднего значения. Например, если по оценкам организации распределение вероятностей результатов в целом соответствует распределению вероятностей, которое можно полностью описать, используя небольшое количество параметров, будет достаточно оценить меньшее количество параметров. Аналогичным образом в некоторых случаях относительно простое моделирование может дать ответ в пределах допустимого диапазона точности, без необходимости большого числа подробных имитационных моделей. Однако в других случаях денежные потоки могут зависеть от комплексных базовых факторов и могут реагировать на изменения экономических условий нелинейным образом. Это может произойти, например, если денежные потоки отражают ряд взаимозависимых опционов, которые указаны явным образом или подразумеваются. В таких случаях, вероятнее всего, потребуется применение более сложного стохастического моделирования, чтобы достичь цели оценки.

B40 Разработанные сценарии должны включать объективные оценки вероятности возникновения катастрофических убытков по существующим договорам. Такие сценарии не включают возможные страховые убытки по возможным будущим договорам.

B41 Организация должна оценить вероятности и суммы будущих выплат по существующим договорам исходя из полученной информации, включая:

(a) информацию о страховых убытках, уже заявленных держателями полисов;

(b) прочую информацию об известных или расчетных характеристиках договоров страхования;

(c) информацию прошлых периодов о собственном опыте организации, дополненную в случае необходимости информацией прошлых периодов из других источников. Информация прошлых периодов корректируется для отражения текущих условий, например, если:

(i) характеристики застрахованной популяции отличаются (или будут отличаться, например, вследствие неблагоприятного отбора) от характеристик популяции, которая использовалась в качестве основы для анализа данных прошлых периодов;

(ii) имеются свидетельства того, что прошлые тенденции не будут продолжаться, что возникнут новые тенденции или что экономические, демографические или другие изменения могут оказать влияние на денежные потоки, обусловленные существующими договорами страхования; или

(iii) произошли изменения в таких аспектах деятельности, как процедуры андеррайтинга и процедуры урегулирования страховых убытков, что может повлиять на уместность использования данных прошлых периодов для анализа договоров страхования;

(d) информацию о текущих ценах, при их наличии, на договоры перестрахования и прочие финансовые инструменты (если таковые имеются), которые покрывают аналогичные риски, например "облигации катастроф" и "погодные производные инструменты", а также о рыночных ценах недавних сделок по передаче договоров страхования. Такая информация должна корректироваться для отражения разниц между денежными потоками, возникающими в связи с такими договорами перестрахования или другими финансовыми инструментами, и денежными потоками, которые возникли бы по мере исполнения организацией базовых договоров, заключенных с держателем полиса.

Рыночные переменные и нерыночные переменные

B42 МСФО (IFRS) 17 определяет два вида переменных:

(a) рыночные переменные - переменные, которые можно наблюдать на рынке или получать непосредственно на основе данных рынка (например, цены свободно обращающихся на рынке ценных бумаг и процентные ставки); и

(b) нерыночные переменные - все прочие переменные (например, частота возникновения и тяжесть страховых убытков и уровень смертности).

B43 Рыночные переменные будут, как правило, приводить к возникновению финансового риска (например, наблюдаемые процентные ставки), а нерыночные переменные, как правило, будут приводить к возникновению нефинансового риска (например, уровень смертности). Однако эта закономерность не всегда прослеживается. Например, могут иметь место допущения, которые относятся к финансовым рискам, для которых переменные не наблюдаются на рынке или не могут быть получены непосредственно на основе данных рынка (например, процентные ставки, которые не наблюдаются на рынке или не могут быть непосредственно получены на основе данных рынка).

Рыночные переменные (пункт 33(b))

B44 Оценка рыночных переменных должна соответствовать наблюдаемым ценам на рынке на дату оценки. Организация должна в максимальной степени использовать наблюдаемые исходные данные и не должна заменять наблюдаемые исходные данные своими собственными расчетными оценками, за исключением случаев, описанных в пункте 79 МСФО (IFRS) 13 "Оценка справедливой стоимости". Согласно МСФО (IFRS) 13, если переменные необходимо выводить (например, в связи с отсутствием наблюдаемых рыночных переменных), они должны максимально соответствовать наблюдаемым рыночным переменным.

B45 Рыночные цены объединяют в себе множество разных мнений о возможных будущих результатах, а также отражают предпочтения участников рынка в отношении рисков. Следовательно, они не представляют собой прогноз какого-то одного будущего результата. Если фактический результат отличается от прежней рыночной цены, это не значит, что такая рыночная цена была "некорректной".

B46 Важным аспектом применения рыночных переменных является понятие реплицирующего актива или реплицирующего портфеля активов. Реплицирующий актив - это актив, денежные потоки по которому в точности повторяют, во всех сценариях, предусмотренные договором денежные потоки по группе договоров страхования в отношении суммы, сроков и неопределенности их возникновения. В отдельных случаях реплицирующий актив может существовать для некоторых из денежных потоков, возникающих по группе договоров страхования. Справедливая стоимость такого актива отражает как ожидаемую приведенную стоимость денежных потоков по активу, так и риск, связанный с данными денежными потоками. В случае наличия реплицирующего портфеля активов для некоторых денежных потоков, возникающих по группе договоров страхования, организация может использовать справедливую стоимость данных активов для оценки соответствующих денежных потоков по выполнению договоров вместо прямой оценки денежных потоков и ставки дисконтирования.

B47 МСФО (IFRS) 17 не требует, чтобы организация использовала метод реплицирующего портфеля. Однако в случае, когда реплицирующий актив или портфель существует для некоторых денежных потоков, которые возникают в связи с договорами страхования, а организация решает применять другой метод, она должна убедиться, что использование метода реплицирующего портфеля, скорее всего, не привело бы к существенно отличающейся оценке данных денежных потоков.

B48 Методы, отличные от метода реплицирующего портфеля, такие как метод стохастического моделирования, могут быть более надежными или менее сложными в применении, если имеет место значительная взаимозависимость между денежными потоками, изменчивость которых зависит от доходности активов, и прочими денежными потоками. В каждой конкретной ситуации необходимо применять суждение для определения метода, который наилучшим образом будет отвечать цели соответствия наблюдаемым рыночным переменным. В частности, используемый метод должен приводить к оценке опционов или гарантий, включенных в договоры страхования, которая будет соответствовать наблюдаемым рыночным ценам (при их наличии) на такие опционы или гарантии.

Нерыночные переменные

B49 Оценка нерыночных переменных должна отражать всю обоснованную и подтверждаемую информацию, доступную без чрезмерных затрат или усилий, как внешнюю, так и внутреннюю.

B50 В зависимости от обстоятельств нерыночные внешние данные (например, национальная статистика смертности) могут быть более или менее уместными, чем внутренние данные (например, статистика смертности, разработанная самой организацией). Например, организация, которая выпускает договоры страхования жизни, при формировании непредвзятых оценок вероятностей для сценариев смертности по своим договорам страхования не может полагаться исключительно на национальную статистику смертности, а должна учитывать всю прочую обоснованную и подтверждаемую информацию из внутренних или внешних источников, доступную без чрезмерных затрат или усилий. При определении данных вероятностей организация должна в большей степени опираться на информацию, которая является более убедительной. Например:

(a) внутренняя статистика смертности может быть более убедительной, чем национальная статистика смертности, если национальные данные, полученные на основе показателей многочисленной популяции, не являются репрезентативными для популяции застрахованных лиц. Это может быть обусловлено тем, например, что демографические характеристики популяции застрахованных лиц могут значительно отличаться от характеристик населения страны, в результате чего организация должна будет придать большее значение внутренним данным и меньшее значение национальной статистике;

(b) напротив, если внутренняя статистика получена на основе небольшой популяции, характеристики которой считаются близкими к характеристикам населения страны, и данные национальной статистики являются актуальными, организация должна будет придать большее значение национальной статистике.

B51 Оценка вероятностей для нерыночных переменных не должна противоречить наблюдаемым рыночным переменным. Например, оценка вероятностей для сценариев будущего уровня инфляции должна в максимальной степени соответствовать вероятностям, подразумеваемым рыночными процентными ставками.

B52 В некоторых случаях организация может прийти к заключению, что рыночные переменные меняются независимо от нерыночных переменных. В таких случаях организация должна рассматривать сценарии, которые отражают спектр результатов для нерыночных переменных, используя в каждом сценарии одинаковые наблюдаемые значения рыночных переменных.

B53 В других случаях рыночные и нерыночные переменные могут быть взаимосвязаны. Например, могут иметься свидетельства того, что уровень досрочного прекращения договоров (нерыночная переменная) коррелирует с процентными ставками (рыночная переменная). Аналогичным образом могут иметь место свидетельства того, что размеры страховых убытков по договорам страхования жилищ или автомобилей коррелируют с экономическими циклами и, следовательно, процентными ставками и суммами расходов. Организация должна удостовериться в том, что вероятности, определенные для сценариев, и рисковые поправки на нефинансовый риск, связанный с рыночными переменными, соответствуют наблюдаемым рыночным ценам, которые зависят от этих рыночных переменных.

Использование текущих расчетных оценок (пункт 33(c))

B54 При оценке каждого сценария денежных потоков и вероятности его наступления организация должна использовать всю обоснованную и подтверждаемую информацию, доступную без чрезмерных затрат или усилий.

Организация должна анализировать расчетные оценки, которые она произвела в конце предыдущего отчетного периода, и обновлять их. При этом организация должна принять во внимание следующее:

(a) обеспечивают ли обновленные расчетные оценки правдивое представление условий по состоянию на конец отчетного периода;

(b) обеспечивают ли изменения расчетных оценок правдивое представление изменений условий в течение данного периода. Например, предположим, что расчетные оценки находились на одном конце обоснованного диапазона в начале периода. Если условия не изменились, смещение расчетных оценок на другой конец диапазона в конце периода не будет правдиво представлять то, что произошло в течение периода. Если наиболее актуальные расчетные оценки организации отличаются от предыдущих расчетных оценок, но условия не изменились, организация должна проанализировать, являются ли новые вероятности, использованные в каждом сценарии, оправданными. При обновлении своих расчетных оценок таких вероятностей организация должна учитывать как те свидетельства, на которые она опиралась при предыдущей оценке, так и все новые свидетельства, которые стали доступны, придавая большее значение более убедительным данным.

B55 Использованные в каждом сценарии вероятности должны отражать условия по состоянию на конец отчетного периода. Следовательно, в соответствии с МСФО (IAS) 10 "События после отчетного периода" событие, наступившее после даты окончания отчетного периода, которое устраняет неопределенность, существовавшую на дату окончания отчетного периода, не является свидетельством условий, существовавших на эту дату. Например, на конец отчетного периода может существовать 20%-ная вероятность того, что в течение оставшихся шести месяцев срока действия договора страхования произойдет сильный шторм. Сильный шторм произошел после окончания отчетного периода, но прежде, чем финансовая отчетность одобрена к выпуску. Денежные потоки по выполнению данного договора не должны учитывать влияние данного шторма, о котором, оглядываясь назад, уже известно, что он произошел. Вместо этого денежные потоки, включенные в оценку, учитывают 20%-ную вероятность, которая предполагалась в конце отчетного периода (при этом раскрывается информация согласно МСФО (IAS) 10 о том, что после даты окончания отчетного периода наступило некорректирующее событие).

B56 Текущие расчетные оценки ожидаемых денежных потоков не обязательно соответствуют реальным показателям за последнее время. Например, предположим, что уровень смертности в отчетном периоде был на 20% выше по сравнению с прежними показателями уровня смертности и прежними ожиданиями в отношении смертности. На внезапное изменение показателей могло повлиять несколько факторов, включая:

(a) долгосрочные изменения уровня смертности;

(b) изменение характеристик популяции застрахованных лиц (например, изменения в части андеррайтинга или распределения или точечное прекращение полисов страхования держателями полисов с необычайно крепким здоровьем);

(c) случайные колебания; или

(d) идентифицируемые неповторяющиеся причины.

B57 Организация должна проанализировать причины изменений показателей и выполнить новую оценку денежных потоков и вероятностей с учетом последнего опыта, прежнего опыта и прочей информации. В примере, приведенном в пункте В56, результат, как правило, будет таким, что ожидаемая приведенная стоимость выплат по случаю смерти изменится, но менее чем на 20%. В примере в пункте В56, если уровень смертности будет оставаться на значительно более высоком уровне по сравнению с предыдущими расчетными оценками по причинам, которые, как ожидается, будут наблюдаться и далее, использованная в сценариях с высоким уровнем смертности расчетная вероятность будет увеличиваться.

B58 Расчетная оценка нерыночных переменных должна включать информацию о текущем уровне страховых случаев и информацию о тенденциях. Например, на протяжении длительного периода времени наблюдалось стабильное снижение уровней смертности во многих странах. Определение денежных потоков по выполнению договоров отражает вероятности, которые будут использованы в каждом сценарии возможной тенденции, учитывая всю обоснованную и подтверждаемую информацию, доступную без чрезмерных затрат или усилий.

B59 Аналогичным образом, если денежные потоки, отнесенные к группе договоров страхования, чувствительны к инфляции, определение денежных потоков по выполнению договоров должно отражать текущие расчетные оценки возможных будущих уровней инфляции. В связи с тем, что уровни инфляции, вероятнее всего, будут коррелировать с процентными ставками, оценка денежных потоков по выполнению договоров должна отражать вероятности для каждого сценария инфляции таким образом, чтобы они соответствовали вероятностям, подразумеваемым рыночными процентными ставками, которые используются для расчета ставки дисконтирования (см. пункт В51).

B60 При оценке денежных потоков организация должна принимать во внимание текущие ожидания относительно будущих событий, которые могут оказать влияние на эти денежные потоки. Организация должна разработать сценарии денежных потоков, которые будут отражать такие будущие события, а также определить непредвзятые оценки вероятности наступления каждого сценария. Однако организация не должна принимать во внимание текущие ожидания изменений законодательства в будущем, которые изменят или приведут к прекращению существующих обязательств или создадут новые обязательства по существующему договору страхования, до тех пор, пока такое изменение законодательства фактически не вступит в силу.

Денежные потоки в рамках договора (пункт 34)

B61 Расчетные оценки денежных потоков в сценарии должны включать все денежные потоки в рамках существующего договора и никакие другие денежные потоки. Организация должна применять пункт 2 при определении рамок существующего договора.

B62 Многие договоры страхования содержат условия, позволяющие держателям полисов принимать решения, в результате которых изменяется величина, сроки, характер или неопределенность сумм, которые они получат. Такие условия включают опционы на продление, опционы на отказ, опционы на конвертацию и опционы на прекращение выплаты премий с сохранением права на получение выгод по договору. Оценка группы договоров страхования должна отражать - на основе ожидаемой стоимости - текущую расчетную оценку организацией того, каким образом держатели полисов данной группы будут использовать доступные им опционы, а рисковая поправка на нефинансовый риск должна отражать текущую расчетную оценку организацией того, как фактическое поведение держателей полисов может отличаться от ожидаемого поведения. Данное требование определять ожидаемую стоимость применяется вне зависимости от количества договоров в группе; например, оно применяется, даже если группа состоит из одного договора. Таким образом, при оценке группы договоров страхования нельзя исходить из допущения 100%-ной вероятности того, что держатели полисов:

(a) откажутся от своих договоров, если существует некоторая вероятность того, что некоторые держатели полисов этого не сделают; либо

(b) продлят свои договоры, если существует некоторая вероятность того, что некоторые держатели полисов этого не сделают.

B63 Если сторона, выпустившая договор страхования, согласно условиям договора обязана продлить договор или иным образом продолжить срок его действия, она должна применять пункт 34, чтобы оценить, находятся ли премии и связанные с ними денежные потоки, возникающие вследствие продления договора, в рамках первоначального договора.

B64 В пункте 34 упоминается практическая возможность организации установить тариф на будущую дату (дату продления), который отражает все риски по договору начиная с этой даты. У организации имеется такая практическая возможность при условии отсутствия ограничений, не позволяющих организации установить такой же тариф, который был бы установлен для нового договора, выпущенного на эту дату и обладающего такими же характеристиками, как и у существующего договора, либо если у нее есть возможность изменить объем выгод, чтобы они соответствовали установленному ею тарифу. Аналогичным образом у организации имеется такая практическая возможность установить тариф, если она может пересмотреть тариф по существующему договору таким образом, чтобы отразить общие изменения рисков по портфелю договоров страхования, даже если тариф, установленный для каждого конкретного держателя полиса, не отражает изменение риска по данному держателю полиса. При определении того, имеет ли организация практическую возможность устанавливать тариф, который отражает все риски по договору или портфелю договоров, она должна учитывать все риски, которые она учитывала бы при подписании аналогичных договоров на дату продления на срок оставшегося страхового покрытия. При определении расчетной оценки будущих денежных потоков на конец отчетного периода организация должна заново оценить рамки договора страхования, чтобы учесть влияние изменений обстоятельств на ее действительные права и обязанности.

B65 Денежные потоки в рамках договора страхования - это денежные потоки, которые связаны непосредственно с выполнением договора, включая денежные потоки, сумму или сроки которых организация определяет по свому усмотрению. Денежные потоки в рамках договора страхования включают:

(a) премии (включая корректировки премий и премии, выплачиваемые частями) от держателя полиса и любые дополнительные денежные потоки, возникающие в результате уплаты таких премий;

(b) выплаты в пользу (или от имени) держателя полиса, включая страховые убытки, о которых уже было заявлено, но которые еще не были выплачены (то есть заявленные страховые убытки), возникшие страховые убытки в отношении событий, которые уже произошли, но страховые убытки по которым еще не были заявлены, а также все будущие страховые убытки, в отношении которых у организации имеется действительная обязанность (см. пункт 34);

(c) выплаты в пользу (или от имени) держателя полиса, изменчивость которых зависит от доходности базовых статей;

(d) выплаты в пользу (или от имени) держателя полиса, обусловленные производными инструментами, например опционами и гарантиями, встроенными в договор, если эти опционы и гарантии не отделяются из договора страхования (см. пункт 11(a));

(e) распределение аквизиционных денежных потоков, относимых к портфелю, к которому принадлежит данный договор;

(f) затраты на урегулирование страховых убытков (то есть затраты, которые организация понесет в процессе расследования, обработки и урегулирования страховых убытков по существующим договорам страхования, включая вознаграждения юристам и экспертам-оценщикам страховых убытков, а также внутренние затраты на расследование страховых убытков и обработку платежей по страховым требованиям);

(g) затраты, которые понесет организация при предоставлении предусмотренных договором выгод, выплачиваемых в натуральной форме;

(h) затраты на ведение и обслуживание полисов, такие как затраты на выставление счетов на оплату премий и оформление изменений полисов (например, конвертации и возобновления действия). Такие затраты также включают регулярные комиссии, которые, как ожидается, будут выплачиваться посредникам, если конкретный держатель полиса продолжит выплату премий в рамках договора страхования;

(i) налоги, связанные с операциями (такие как налог на премию, налог на добавленную стоимость и налог на товары и услуги), и обязательные платежи (такие как сборы на обеспечение пожарной безопасности и взносы в гарантийный фонд), которые напрямую связаны с существующими договорами страхования либо которые могут быть к ним отнесены обоснованно и последовательно;

(j) выплаты, осуществляемые страховщиком в качестве доверенного лица для исполнения налоговых обязательств, принятых на себя держателем полиса, и связанные с этим поступления;

(k) потенциальные денежные притоки в связи с возмещениями (например, реализация годных остатков и суброгация) по будущим страховым убыткам, которые покрываются существующими договорами страхования, а также потенциальные денежные притоки в связи с возмещениями по страховым убыткам прошлых периодов, в той мере, в какой они не соответствуют критериям для их признания в качестве отдельных активов;

(l) распределение фиксированных и переменных накладных расходов (таких как затраты на ведение бухгалтерского учета, управление персоналом, информационно-технологическое обеспечение и поддержку, амортизацию зданий, аренду, техническое обслуживание и коммунальные услуги), которые связаны непосредственно с выполнением договора страхования. Указанные накладные расходы распределяются по группам договоров с использованием систематических и рациональных методов, которые применяются последовательно ко всем затратам с аналогичными характеристиками;

(m) все прочие затраты, которые особым образом указаны как подлежащие уплате держателю полиса в соответствии с условиями договора.

В66 Указанные ниже денежные потоки не должны включаться в расчетную оценку денежных потоков, которые возникнут по мере исполнения организацией существующего договора страхования:

(a) инвестиционный доход. Инвестиции признаются, оцениваются и представляются отдельно;

(b) денежные потоки (выплаты или поступления), которые возникают в связи с удерживаемыми договорами перестрахования. Удерживаемые договоры перестрахования признаются, оцениваются и представляются отдельно;

(c) денежные потоки, которые могут возникнуть по будущим договорам страхования, то есть денежные потоки за рамками существующих договоров (см. пункты 34-35);

(d) денежные потоки, связанные с затратами, которые не могут быть непосредственно отнесены к портфелю договоров страхования, к которому принадлежит данный договор, например, затратами на разработку продукта и затратами на обучение. Такие затраты признаются в составе прибыли или убытка в момент их возникновения;

(e) денежные потоки, возникающие в связи со сверхнормативными расходами трудовых или других ресурсов, которые используются в целях выполнения договора. Такие затраты признаются в составе прибыли или убытка в момент их возникновения;

(f) выплаты и поступления налога на прибыль, которые страховщик выплачивает и получает, не в качестве доверенного лица. Такие выплаты и поступления признаются, оцениваются и представляются отдельно в соответствии с МСФО (IAS) 12 "Налоги на прибыль";

(g) денежные потоки между различными частями отчитывающейся организации, такими как фонды держателей полисов и фонды акционеров, если такие денежные потоки не изменяют суммы, которые будут выплачены держателям полисов;

(h) денежные потоки, возникающие по компонентам, которые отделены от договора страхования и учитываются с использованием других применимых стандартов (см. пункты 10-13).

Договоры, содержащие денежные потоки, которые оказывают влияние на денежные потоки в пользу держателей полисов по другим договорам или подвергаются их влиянию

B67 Некоторые договоры страхования оказывают влияние на денежные потоки, причитающиеся держателям полисов по другим договорам, требуя:

(a) чтобы доходы от одного и того же пула определенных базовых статей распределялись между указанным держателем полиса и держателями полисов по другим договорам; и

(b) одно из двух:

(i) чтобы указанный держатель полиса подвергался уменьшению своей доли в доходах по базовым статьям в связи с выплатами держателям полисов по другим договорам, которые также имеют долю в данном пуле, включая выплаты, обусловленные гарантиями, предоставленными держателям полисов по таким другим договорам; либо

(ii) чтобы держатели полисов по другим договорам подвергались уменьшению своей доли в доходах по базовым статьям в связи с выплатами указанному держателю полиса, включая выплаты, обусловленные гарантиями, предоставленными этому держателю полиса.

B68 Иногда такие договоры будут оказывать влияние на денежные потоки, причитающиеся держателям полисов по договорам из других групп. Денежные потоки по выполнению договоров каждой группы отражают, в какой степени договоры группы подвергают организацию влиянию ожидаемых денежных потоков, будь то в пользу держателей полисов в данной группе или держателей полисов в другой группе договоров. Следовательно, денежные потоки по выполнению договоров в группе:

(a) включают выплаты, возникающие в связи с условиями существующих договоров, в пользу держателей полисов по договорам в других группах, независимо от того, ожидается ли осуществление таких платежей существующим или будущим держателям полисов; и

(b) исключают выплаты держателям полисов в группе договоров, которые в соответствии с подпунктом (а) были включены в состав денежных потоков по выполнению договоров другой группы.

B69 Например, в случаях когда выплаты держателям полисов одной группы уменьшаются за счет снижения доли в доходности базовых статей с 350 д. е. до 250 д. е. в связи с выплатой гарантированной суммы держателям полисов другой группы, денежные потоки по выполнению договоров первой группы будут включать выплаты в размере 100 д. е. (то есть составят 350 д. е.), а из состава денежных потоков по выполнению договоров второй группы будут исключены 100 д. е. гарантированной суммы.

B70 Для определения денежных потоков по выполнению договоров различных групп, которые влияют на денежные потоки в пользу держателей полисов по договорам в других группах или подвергаются их влиянию, могут применяться различные практические подходы. В некоторых случаях организация может быть способна идентифицировать изменение базовых статей и возникающие в результате этого изменения денежных потоков только на более высоком, чем группа, уровне агрегирования. В таких случаях организация должна относить эффект от изменения базовых статей к каждой группе на систематической и рациональной основе.

B71 Возможна ситуация, что после полного предоставления страхового покрытия по договорам одной группы денежные потоки по выполнению договоров по-прежнему включают суммы, которые ожидается выплатить существующим держателям полисов в других группах или будущим держателям полисов. Организация не обязана продолжать распределение таких денежных потоков по конкретным группам, а может вместо этого признавать и оценивать обязательство в отношении таких денежных потоков, возникающих по всем группам.

Ставки дисконтирования (пункт 36)

В72 Организация должна использовать следующие ставки дисконтирования при применении МСФО (IFRS) 17:

(a) для оценки денежных потоков по выполнению договоров - текущие ставки дисконтирования в соответствии с пунктом 36;

(b) для определения процентов, начисляемых на маржу за предусмотренные договором услуги в соответствии с пунктом 44(b), для договоров страхования без условий прямого участия - ставки дисконтирования, определенные на дату первоначального признания группы договоров в соответствии с пунктом 36, применяемые к номинальным денежным потокам, изменчивость которых не зависит от доходности базовых статей;

(c) для оценки изменений маржи за предусмотренные договором услуги, указанных в пунктах В96(а)-В96(с), для договоров страхования без условий прямого участия - ставки дисконтирования в соответствии с пунктом 36, определенные при первоначальном признании;

(d) для групп договоров, к которым применяется подход на основе распределения премии и которые содержат значительный компонент финансирования, с целью корректировки балансовой стоимости обязательства по оставшейся части страхового покрытия в соответствии с пунктом 56 - ставки дисконтирования в соответствии с пунктом 36, определенные при первоначальном признании;

(e) если организация принимает решение дезагрегировать финансовые доходы или расходы по страхованию и представлять их в составе прибыли или убытка и в составе прочего совокупного дохода (см. пункт 88), для определения величины финансовых доходов или расходов по страхованию, отражаемых в составе прибыли или убытка:

(i) для групп договоров страхования, для которых изменения в допущениях, связанных с финансовым риском, не оказывают существенного влияния на суммы, выплачиваемые держателям полисов, в соответствии с пунктом В131, - ставки дисконтирования, определенные на дату первоначального признания группы договоров в соответствии с пунктом 36, применяемые к номинальным денежным потокам, изменчивость которых не зависит от доходности базовых статей;

(ii) для групп договоров страхования, для которых изменения в допущениях, связанных с финансовым риском, оказывают существенное влияние на суммы, выплачиваемые держателям полисов, в соответствии с пунктом B132(a)(i), - ставки дисконтирования, которые распределяют оставшиеся пересмотренные ожидаемые финансовые доходы или расходы на оставшийся срок действия группы договоров по постоянной ставке; и

(iii) для групп договоров, к которым применяется подход на основе распределения премии в соответствии с пунктами 59(b) и В133, - ставки дисконтирования, определенные на дату возникновения страхового убытка в соответствии с пунктом 36, применяемые к номинальным денежным потокам, изменчивость которых не зависит от доходности базовых статей.

B73 Для определения ставок дисконтирования на дату первоначального признания группы договоров, указанных в пунктах В72(b)-В72(е), организация может использовать средневзвешенное значение ставок дисконтирования за период, в течение которого были выпущены договоры в группе и который, согласно пункту 22, не может превышать один год.

B74 Оценки ставок дисконтирования должны согласовываться с другими расчетными оценками, используемыми для оценки договоров страхования, чтобы избежать двойного учета или упущений, например:

(a) денежные потоки, изменчивость которых не зависит от доходности любых базовых статей, должны дисконтироваться по ставкам, которые не отражают такую изменчивость;

(b) денежные потоки, изменчивость которых зависит от доходности любых финансовых базовых статей, должны:

(i) дисконтироваться с использованием ставок, которые отражают такую изменчивость; или

(ii) корректироваться с учетом влияния такой изменчивости и дисконтироваться по ставке, которая отражает произведенную корректировку;

(c) номинальные денежные потоки (то есть учитывающие влияние инфляции) должны быть продисконтированы по ставке, учитывающей влияние инфляции; и

(d) реальные денежные потоки (то есть исключающие влияние инфляции) должны быть продисконтированы по ставке, исключающей влияние инфляции.

B75 Пункт В74(b) требует, чтобы денежные потоки, изменчивость которых зависит от доходности базовых статей, дисконтировались с использованием ставок, которые отражают такую изменчивость, либо корректировались с учетом влияния такой изменчивости и дисконтировались по ставке, которая отражает произведенную корректировку. Изменчивость является уместным фактором, независимо от того, возникает ли она вследствие договорных условий или вследствие использования организацией своего усмотрения в отношении денежных потоков, и независимо от того, удерживает ли организация базовые статьи.

B76 Денежные потоки, изменчивость которых зависит от доходности базовых статей с переменной доходностью, но в отношении которых предусмотрена гарантия минимальной доходности, нельзя считать зависящими исключительно от доходности базовых статей, даже если гарантированная сумма ниже, чем ожидаемый доход от базовых статей. Таким образом, организация должна корректировать ставку, которая отражает изменчивость доходности базовых статей, на эффект данной гарантии, даже если гарантированная сумма ниже, чем ожидаемый доход от базовых статей.

B77 МСФО (IFRS) 17 не требует, чтобы организация разделяла расчетные денежные потоки на денежные потоки, изменчивость которых зависит от доходности базовых статей, и денежные потоки, изменчивость которых не зависит от доходности базовых статей. Если организация не разделяет расчетные денежные потоки таким образом, организация должна применять ставки дисконтирования, уместные для расчетных денежных потоков в целом; например, используя методы стохастического моделирования или методы оценки, нейтральные к риску.

B78 Ставки дисконтирования должны учитывать только уместные факторы, то есть факторы, которые обусловлены временной стоимостью денег, характеристиками денежных потоков и характеристиками ликвидности договоров страхования. Такие ставки дисконтирования могут не быть наблюдаемыми напрямую на рынке. Следовательно, если наблюдаемые рыночные ставки для инструмента с аналогичными характеристиками недоступны или наблюдаемые рыночные ставки для аналогичных инструментов доступны, но при этом невозможно отдельно идентифицировать факторы, отличающие такой инструмент от договоров страхования, организация должна расчетным путем оценить соответствующие ставки. МСФО (IFRS) 17 не предусматривает конкретные методы оценки для определения ставок дисконтирования. При применении метода оценки организация должна:

(a) в максимальной степени использовать наблюдаемые исходные данные (см. пункт В44) и отражать всю обоснованную и подтверждаемую информацию о нерыночных переменных, доступную без чрезмерных затрат или усилий, как внешнюю, так и внутреннюю (см. пункт В49). В частности, используемые ставки дисконтирования не должны вступать в противоречие с любыми доступными и уместными рыночными данными и все используемые нерыночные переменные не должны вступать в противоречие с наблюдаемыми рыночными переменными;

(b) отражать текущие рыночные условия с позиций участника рынка;

(c) применять суждение для оценки степени сходства между характеристиками оцениваемого договора страхования и характеристиками инструмента, по которому имеются наблюдаемые рыночные цены, и корректировать данные цены для отражения разницы между ними.

B79 Применительно к денежным потокам по договорам страхования, изменчивость которых не зависит от доходности базовых статей, ставка дисконтирования отражает кривую доходности в соответствующей валюте для инструментов, которые не подвергают держателя кредитному риску либо такой риск по ним является пренебрежимо малым. Такая кривая доходности корректируется для отражения характеристик ликвидности группы договоров страхования. Данная корректировка должна отражать разницу между характеристиками ликвидности группы договоров страхования и характеристиками ликвидности активов, используемых для определения кривой доходности. Кривые доходности отражают активы, обращающиеся на активных рынках, которые их держатель обычно может свободно продать в любое время без значительных затрат. В то же время согласно некоторым договорам страхования невозможно обязать организацию осуществить выплаты раньше, чем наступит страховой случай, или раньше даты, указанной в договоре.

B80 Таким образом, для денежных потоков по договорам страхования, изменчивость которых не зависит от доходности базовых статей, организация может определить ставки дисконтирования путем корректировки ликвидной безрисковой кривой доходности для отражения разницы между характеристиками ликвидности финансовых инструментов, которые лежат в основе ставок, наблюдаемых на рынке, и характеристиками ликвидности договоров страхования (подход "снизу вверх").

B81 В качестве альтернативы организация может определить соответствующие ставки дисконтирования для договоров страхования исходя из кривой доходности, которая отражает текущие рыночные нормы доходности, заложенные в оценку справедливой стоимости базового портфеля активов (подход "сверху вниз"). Организация должна корректировать данную кривую доходности, чтобы устранить любые факторы, которые не являются уместными для договоров страхования, но не должна корректировать кривую доходности с учетом различий характеристик ликвидности договоров страхования и базового портфеля.

B82 При оценке кривой доходности, описанной в пункте В81:

(a) если на активных рынках имеются наблюдаемые рыночные цены на активы базового портфеля, организация должна использовать такие цены (согласно пункту 69 МСФО (IFRS) 13);

(b) если рынок не является активным, организация должна корректировать наблюдаемые рыночные цены на аналогичные активы, чтобы они были сопоставимыми с рыночными ценами на оцениваемые активы (согласно пункту 83 МСФО (IFRS) 13);

(c) если рынок для активов базового портфеля отсутствует, организация должна применять метод оценки. Для таких активов (согласно пункту 89 МСФО (IFRS) 13) организация должна:

(i) формировать ненаблюдаемые исходные данные, используя всю информацию, доступную в сложившихся обстоятельствах. Такие исходные данные могут включать собственные данные организации, и, в контексте МСФО (IFRS) 17, организация может большее значение придать долгосрочным оценкам, чем краткосрочным колебаниям; и

(ii) корректировать эти данные, чтобы отразить всю информацию о допущениях участников рынка, которая является обоснованно доступной.

B83 При корректировке кривой доходности организация должна скорректировать рыночные ставки, наблюдаемые в отношении недавних сделок с инструментами с аналогичными характеристиками, на изменения рыночных факторов с даты сделки и скорректировать наблюдаемые рыночные ставки для отражения степени различий между оцениваемым инструментом и инструментом, для которого имеются наблюдаемые цены сделки. Для денежных потоков по договорам страхования, изменчивость которых не зависит от доходности активов в базовом портфеле, такие корректировки включают:

(a) корректировку с учетом разниц между суммами, сроками и неопределенностью возникновения денежных потоков по активам в портфеле и суммами, сроками и неопределенностью возникновения денежных потоков по договорам страхования; и

(b) исключение рыночных премий за кредитный риск, которые уместны только для активов, включенных в базовый портфель.

B84 В принципе для денежных потоков по договорам страхования, изменчивость которых не зависит от доходности активов в базовом портфеле, должна существовать единая неликвидная безрисковая кривая доходности, которая устраняет всю неопределенность в отношении суммы и сроков возникновения денежных потоков. Однако на практике кривые доходности, полученные в результате применения подхода "сверху вниз" и подхода "снизу вверх", могут отличаться, даже если они выражены в одной валюте. Это обусловлено ограничениями, присущими оценке корректировок согласно каждому из подходов, и возможным отсутствием корректировки для учета различных характеристик ликвидности при подходе "сверху вниз". Организация не обязана производить сверку ставки дисконтирования, определенной в соответствии с выбранным ею подходом, и ставки дисконтирования, которая была бы определена при использовании другого подхода.

B85 МСФО (IFRS) 17 не устанавливает каких-либо ограничений в отношении базового портфеля активов, используемого при применении пункта В81. Однако в случае, когда базовый портфель активов имеет характеристики, аналогичные договорам страхования, может потребоваться меньше корректировок для устранения факторов, которые не являются уместными для договоров страхования. Например, если величина денежных потоков по договорам страхования не зависит от доходности базовых статей, потребуется меньше корректировок, если организация в качестве отправной точки использовала долговые инструменты, а не долевые инструменты. В случае долговых инструментов цель будет заключаться в исключении влияния кредитного риска и прочих факторов, которые не являются уместными для договоров страхования, из общей доходности по облигациям. Один из способов оценки влияния кредитного риска заключается в том, чтобы использовать в качестве ориентира рыночную цену того или иного кредитного производного инструмента.

Рисковая поправка на нефинансовый риск (пункт 37)

B86 Рисковая поправка на нефинансовый риск относится к риску, возникающему в связи с договорами страхования, который не является финансовым риском. Финансовый риск включается в расчетную оценку будущих денежных потоков или ставки дисконтирования, используемой для корректировки денежных потоков. Риски, покрываемые рисковой поправкой на нефинансовый риск, включают страховой риск и прочие нефинансовые риски, такие как риск сокращения срока действия договора и риск повышенных расходов (см. пункт В14).

B87 Рисковая поправка на нефинансовый риск для договоров страхования определяет размер компенсации, которую потребовала бы организация, чтобы сделать для себя равнозначным выбор между:

(a) исполнением обязательства, которое предусматривает ряд возможных исходов, обусловленных нефинансовым риском; и

(b) исполнением обязательства, которое генерирует фиксированные денежные потоки с такой же ожидаемой приведенной стоимостью, что и договоры страхования.

Например, рисковая поправка на нефинансовый риск будет определять размер компенсации, которая потребуется организации, чтобы уравнять выбор организации между исполнением обязательства, в отношении которого имеется вследствие нефинансового риска 50%-ная вероятность, что оно будет равно 90 д. е., и 50%-ная вероятность, что оно будет равно 110 д. е., и исполнением обязательства, размер которого фиксирован и составляет 100 д. е. Таким образом, рисковая поправка на нефинансовый риск предоставляет пользователям финансовой отчетности информацию о сумме, которую организация начисляет за неопределенность, обусловленную нефинансовым риском, в отношении суммы и сроков возникновения денежных потоков.

B88 В связи с тем, что рисковая поправка на нефинансовый риск отражает величину компенсации, необходимой организации за принятие на себя нефинансового риска, обусловленного неопределенностью сумм и сроков возникновения денежных потоков, рисковая поправка на нефинансовый риск также отражает:

(a) уровень выгод от диверсификации, которые организация учитывает при определении компенсации, необходимой за принятие на себя данного риска; и

(b) результаты, как благоприятные, так и неблагоприятные, таким способом, который отражает степень непринятия риска организацией.

B89 Целью рисковой поправки на нефинансовый риск является оценка влияния неопределенности денежных потоков, возникающих в связи с договорами страхования, которая обусловлена риском, не являющимся финансовым. Следовательно, рисковая поправка на нефинансовый риск должна отражать все нефинансовые риски, связанные с договорами страхования. Она не должна отражать риски, которые не возникают в связи с договорами страхования, такие как общий операционный риск.

B90 Рисковая поправка на нефинансовый риск должна включаться в оценку явным образом. Рисковая поправка на нефинансовый риск по существу производится отдельно от расчетной оценки будущих денежных потоков и ставок дисконтирования, которые корректируют эти денежные потоки. Организация не должна допускать двойного учета рисковой поправки на нефинансовый риск, например, путем одновременного включения косвенным образом рисковой поправки на нефинансовый риск при определении расчетных оценок будущих денежных потоков или ставок дисконтирования. Ставки дисконтирования, информация по которым раскрывается в соответствии с пунктом 120, не должны включать никакие подразумеваемые рисковые поправки на нефинансовый риск.

B91 МСФО (IFRS) 17 не предусматривает конкретный (конкретные) метод (методы) оценки для определения рисковой поправки на нефинансовый риск. Однако для того, чтобы отразить величину компенсации, которая потребуется организации за принятие на себя нефинансового риска, рисковая поправка на нефинансовый риск должна иметь следующие характеристики:

(a) редко возникающие риски с высокой степенью тяжести приведут к более высоким рисковым поправкам на нефинансовый риск, чем часто возникающие риски с низкой степенью тяжести;

(b) в случае аналогичных рисков договоры с более продолжительным сроком действия приведут к более высоким рисковым поправкам на нефинансовый риск, чем договоры с менее продолжительным сроком действия;

(c) риски с более широким диапазоном распределения вероятностей приведут к более высоким рисковым поправкам на нефинансовый риск, чем риски с менее широким диапазоном распределения;

(d) чем меньше информации известно о текущей расчетной оценке и тенденциях ее изменения, тем выше будет рисковая поправка на нефинансовый риск; и

(e) по мере того, как появляющиеся новые данные будут уменьшать неопределенность в отношении суммы и сроков возникновения денежных потоков, рисковые поправки на нефинансовый риск будут уменьшаться, и наоборот.

B92 Организация должна применять суждение при определении подходящего метода оценки для рисковой поправки на нефинансовый риск. Используя суждение, организация также должна проанализировать, обеспечивает ли данный метод раскрытие краткой и наглядной информации, позволяющей пользователям финансовой отчетности провести сравнительный анализ результатов деятельности организации с результатами деятельности других организаций. Согласно пункту 119 организация, которая для определения рисковой поправки на нефинансовый риск использует метод, отличный от метода, основанного на уровне доверительной вероятности, должна раскрыть информацию об используемом методе и уровне доверительной вероятности, который соответствует результатам такого метода.

Первоначальное признание передачи договоров страхования и объединений бизнесов (пункт 39)

B93 Когда организация приобретает выпущенные договоры страхования или удерживаемые договоры перестрахования в рамках сделки по передаче договоров страхования, которые не составляют бизнес, или в сделке по объединению бизнесов, организация должна применять пункты 14-24 для идентификации групп приобретенных договоров, как если бы она заключала эти договоры на дату осуществления сделки.

B94 Организация должна использовать возмещение, полученное или выплаченное за договоры, в качестве приблизительного значения полученных премий. Возмещение, полученное или выплаченное за договоры, не включает возмещение, полученное или выплаченное за любые другие активы или обязательства, приобретенные в рамках той же сделки. В случае объединения бизнесов возмещение, полученное или выплаченное, является справедливой стоимостью договоров на эту дату. При определении этой справедливой стоимости организация не должна применять положения пункта 47 МСФО (IFRS) 13 (касающиеся условий погашения по требованию).

B95 За исключением случаев, когда в отношении обязательства по оставшейся части страхового покрытия применяется подход на основе распределения премии, описанный в пунктах 55-59, маржа за предусмотренные договором услуги рассчитывается при первоначальном признании приобретенных договоров в соответствии с пунктом 38 применительно к выпущенным договорам страхования и в соответствии с пунктом 65 - применительно к удерживаемым договорам перестрахования, при этом возмещение, полученное или выплаченное за эти договоры, используется в качестве индикативного значения премий, полученных или выплаченных на дату первоначального признания. Если приобретенные договоры, являющиеся выпущенными договорами страхования, являются обременительными согласно пункту 47, организация должна признать сумму, на которую денежные потоки по выполнению договоров превышают выплаченное или полученное возмещение, как часть гудвила или прибыль от выгодной покупки для договоров, приобретенных при объединении бизнесов, или как убыток в составе прибыли или убытка для договоров, приобретенных в рамках передачи. В отношении указанного превышения организация должна определить компонент убытка в составе обязательства по оставшейся части страхового покрытия и применить пункты 49-52, чтобы отнести часть последующих изменений в денежных потоках по выполнению договоров к данному компоненту убытка.

Изменения балансовой стоимости маржи за предусмотренные договором услуги по договорам страхования без условий прямого участия (пункт 44)

B96 Применительно к договорам страхования без условий прямого участия пункт 44(c) требует, чтобы маржа за предусмотренные договором услуги по группе договоров страхования была скорректирована на изменения в денежных потоках по выполнению договоров, относящихся к услугам будущих периодов. К таким изменениям относятся:

(a) корректировки на основе опыта, возникающие в связи с премиями, полученными в периоде, которые относятся к услугам будущих периодов, а также связанными с ними денежными потоками, такими как аквизиционные денежные потоки и налоги на премию, которые рассчитываются с использованием ставок дисконтирования, указанных в пункте В72(с);

(b) изменения расчетных оценок приведенной стоимости будущих денежных потоков по обязательству по оставшейся части страхового покрытия, за исключением изменений, указанных в пункте В97(а), которые рассчитываются с использованием ставок дисконтирования, указанных в пункте В72(с);

(c) разницы между инвестиционной составляющей, которая, как ожидается, будет подлежать выплате в данном периоде, и фактической инвестиционной составляющей, которая становится подлежащей выплате в данном периоде, которые рассчитываются с использованием ставок дисконтирования, указанных в пункте В72(с); и

(d) изменения рисковой поправки на нефинансовый риск, которые относятся к услугам будущих периодов.

B97 Организация не может корректировать маржу за предусмотренные договором услуги по группе договоров страхования без условий прямого участия на следующие изменения в денежных потоках по выполнению договоров, поскольку они не относятся к услугам будущих периодов:

(a) влияние временнбй стоимости денег и изменений временной стоимости денег, а также влияние финансового риска и изменений финансового риска (то есть влияние, при его наличии, на расчетные будущие денежные потоки и влияние изменения ставки дисконтирования);

(b) изменения в расчетных оценках денежных потоков по выполнению договоров, включенных в обязательство по возникшим страховым убыткам; и

(c) корректировки на основе опыта, за исключением тех, которые указаны в пункте В96(а).

B98 Условия некоторых договоров страхования без условий прямого участия предоставляют организации право по своему усмотрению определять денежные потоки, подлежащие выплате держателям полисов. Изменение дискреционных денежных потоков считается связанным с услугами будущих периодов и, следовательно, корректирует маржу за предусмотренные договором услуги. Чтобы определить, каким образом идентифицировать изменение дискреционных денежных потоков, организация должна установить на момент начала действия договора базу, на основе которой она планирует определять принятое на себя обязательство по договору; например, на основе фиксированной процентной ставки или на основе доходности, которая варьируется в зависимости от доходности определенного актива.

B99 Организация должна использовать определенную таким образом базу, чтобы различать эффект от изменений в допущениях относительно финансового риска по принятому на себя обязательству (которые не корректируют маржу за предусмотренные договором услуги) и эффект от изменений принятого на себя обязательства, осуществляемых по усмотрению организации (которые корректируют маржу за предусмотренные договором услуги).

В100 Если организация в момент начала действия договора не может определить, что именно она считает своим обязательством по данному договору, а что оставляет на свое усмотрение, она должна исходить из того, что ее обязательством по договору является доходность, заложенная в расчетной оценке денежных потоков по выполнению договора на момент начала его действия, обновляемая с целью отражения текущих допущений, которые относятся к финансовому риску.

Изменения балансовой стоимости маржи за предусмотренные договором услуги применительно к договорам страхования с условиями прямого участия (пункт 45)

B101 Договоры страхования с условиями прямого участия - это договоры страхования, которые по существу являются договорами на предоставление услуг, связанных с осуществлением инвестиций, согласно условиям которых организация обещает инвестиционную доходность по базовым статьям. Таким образом, они определяются как договоры страхования, по которым:

(a) договорные условия предусматривают участие держателя полиса в доле четко определенного пула базовых статей (см. пункты В105-В106);

(b) организация ожидает выплатить держателю полиса сумму, равную существенной доле доходов от изменения справедливой стоимости базовых статей (см. пункт В107); и

(c) организация ожидает, что существенная часть любого изменения сумм, подлежащих выплате держателю полиса, будет изменяться в зависимости от изменений справедливой стоимости базовых статей (см. пункт В107).

B102 Организация должна проанализировать, выполняются ли условия в пункте В101, с использованием своих ожиданий на момент начала действия договора и впоследствии не должна пересматривать данные условия, за исключением случаев модификации договора в соответствии с пунктом 72.

B103 В случае если договоры страхования в одной группе оказывают влияние на денежные потоки, причитающиеся держателям полисов по договорам в других группах (см. пункты В67-В71), организация должна проанализировать, выполняются ли условия пункта В101, принимая во внимание денежные потоки, которые организация ожидает выплатить держателям полисов и которые определяются в соответствии с пунктами В68-В70.

B104 Условия пункта В101 подтверждают, что договоры страхования с условиями прямого участия являются договорами, по которым обязанность организации перед держателем полиса представляет собой нетто-результат:

(a) обязанности выплатить держателю полиса сумму, равную справедливой стоимости базовых статей; и

(b) переменного вознаграждения (см. пункты В110-В118), которое организация вычтет из суммы, указанной в подпункте (а), в обмен на услуги, которые будут оказаны по договору страхования в будущих периодах, представляющее собой:

(i) долю организации в справедливой стоимости базовых статей; за вычетом

(ii) денежных потоков по выполнению договора, изменчивость которых не зависит от доходности базовых статей.

B105 Доля, о которой упоминается в пункте В101(a), не исключает наличия у организации права по собственному усмотрению изменять суммы, выплачиваемые держателю полиса. Однако привязка к базовым статьям должна быть юридически защищенной (см. пункт 2).

B106 Пул базовых статей, о котором упоминается в пункте В101(а), может включать любые статьи, например базовый портфель активов, чистые активы организации или определенную подгруппу чистых активов организации, при условии, что они явным образом указаны в договоре. Организация не обязана удерживать идентифицированный пул базовых статей. Однако явным образом определенный пул базовых статей не существует, если:

(a) организация может ретроспективно изменить базовые статьи, которые определяют величину обязанности организации; или

(b) нет идентифицированных базовых статей, даже если держателю полиса мог бы быть обеспечен доход, который в целом отражает общие результаты деятельности организации и ее ожидания либо результаты деятельности и ожидания по подгруппе активов, удерживаемых организацией. Примером такого дохода служит ставка начисления дохода или выплаты дивидендов, установленных на конец отчетного периода, к которому они относятся. В таком случае обязанность перед держателем полиса отражает ставку начисления дохода или суммы дивидендов, которые установила организация, и не отражает идентифицированные базовые статьи.

B107 Согласно пункту В101(b) организация должна ожидать, что существенная доля в доходах от изменения справедливой стоимости базовых статей будет выплачена держателю полиса, и согласно пункту В101(c) организация должна ожидать, что существенная часть любых изменений суммы, подлежащей выплате держателю полиса, будет варьироваться вместе с изменением справедливой стоимости базовых статей. Организация должна:

(a) интерпретировать понятие "существенный" в обоих пунктах в контексте цели договоров страхования с условиями прямого участия, являющихся договорами, согласно которым организация предоставляет услуги, связанные с осуществлением инвестиций, и получает компенсацию за такие услуги в виде вознаграждения, которое определяется в привязке к базовым статьям; и

(b) оценивать изменчивость сумм, указанную в пунктах В101(b) и В101(с):

(i) на протяжении срока действия группы договоров страхования; и

(ii) на основе средней приведенной стоимости, взвешенной с учетом вероятности, а не на основе лучшего или худшего результата (см. пункты В37-В38).

B108 Например, если организация ожидает выплатить существенную долю доходов от изменения справедливой стоимости базовых статей, с учетом гарантированного минимального дохода, то будут иметь место сценарии, в которых:

(a) денежные потоки, которые организация ожидает выплатить держателю полиса, будут меняться вместе с изменением справедливой стоимости базовых статей вследствие того, что гарантированный доход и прочие денежные потоки, изменчивость которых не зависит от доходности базовых статей, не превышают доход от изменения справедливой стоимости базовых статей; и

(b) денежные потоки, которые организация ожидает выплатить держателю полиса, не будут меняться вместе с изменением справедливой стоимости базовых статей вследствие того, что гарантированный доход и прочие денежные потоки, изменчивость которых не зависит от доходности базовых статей, превышают доход от изменения справедливой стоимости базовых статей.

В таких обстоятельствах оценка организацией изменчивости, указанной в пункте В101(с), будет отражать среднюю приведенную стоимость, взвешенную с учетом вероятности, по всем сценариям.

B109 Выпущенные договоры перестрахования и удерживаемые договоры перестрахования не могут быть договорами страхования с условиями прямого участия в целях применения МСФО (IFRS) 17.

B110 Для договоров страхования с условиями прямого участия маржа за предусмотренные договором услуги корректируется с учетом переменного характера вознаграждения. Таким образом, изменения сумм, указанных в пункте В104, учитываются в порядке, установленном пунктами B111-В114.

B111 Изменения обязанности выплатить держателю полиса сумму, равную справедливой стоимости базовых статей (пункт В 104(a)), не относятся к услугам будущих периодов и не корректируют маржу за предусмотренные договором услуги.

В112 Изменения доли организации в справедливой стоимости базовых статей (пункт В104(b)(i)) относятся к услугам будущих периодов и корректируют маржу за предусмотренные договором услуги в соответствии с пунктом 45(b).

B113 Изменения денежных потоков по выполнению договоров, изменчивость которых не зависит от доходности базовых статей (пункт B104(b)(ii)), включают в себя:

(a) изменения в расчетных оценках денежных потоков по выполнению договоров, за исключением изменений, указанных в подпункте (b). Организация должна применять пункты В96-В97, сообразно договорам страхования без условий прямого участия, чтобы определить, в какой степени эти изменения относятся к услугам будущих периодов, и скорректировать в соответствии с пунктом 45(c) маржу за предусмотренные договором услуги. Все корректировки рассчитываются с использованием текущих ставок дисконтирования;

(b) изменение влияния временной стоимости денег и финансовых рисков, не связанных с базовыми статьями; например, влияние финансовых гарантий. Данные изменения относятся к услугам будущих периодов и в соответствии с пунктом 45(c) корректируют маржу за предусмотренные договором услуги, кроме случаев, когда применяется пункт В115.

В114 Организация не обязана по отдельности идентифицировать требуемые пунктами В112 и B113 корректировки маржи за предусмотренные договором услуги. Вместо этого может быть определена общая сумма для некоторых или всех корректировок.

Снижение риска

B115 При условии, что организация удовлетворяет условиям в пункте В116, она может принять решение не признавать то или иное изменение в составе маржи за предусмотренные договором услуги для отражения некоторых или всех изменений влияния финансового риска на долю организации в базовых статьях (см. пункт В112) или денежных потоков по выполнению договоров, указанных в пункте B113(b).

B116 Чтобы применить пункт В115 организация должна иметь ранее документально оформленную цель управления рисками и стратегию использования производных инструментов для снижения финансового риска, возникающего в связи с договорами страхования, и при применении такой цели и стратегии:

(a) организация использует производный инструмент для снижения финансового риска, возникающего в связи с договорами страхования;

(b) между договорами страхования и данным производным инструментом существует экономически компенсирующий эффект, то есть стоимость договоров страхования и стоимость производного инструмента, как правило, изменяются в противоположных направлениях, поскольку они реагируют аналогичным образом на изменения риска, который организация пытается снизить. При оценке экономически компенсирующего эффекта организация не должна принимать во внимание разницу в подходах к оценке для целей бухгалтерского учета;

(c) кредитный риск не оказывает доминирующего влияния на экономически компенсирующий эффект.

B117 Организация должна определять денежные потоки по выполнению включенных в группу договоров, к которым применяется пункт В115, единообразно в каждом отчетном периоде.

B118 В случае если какое-либо из условий в пункте В116 перестает удовлетворяться, организация:

(a) должна прекратить применение пункта В115 с этой даты; и

(b) не должна производить никаких корректировок на изменения, ранее признанные в составе прибыли или убытка.

Признание маржи за предусмотренные договором услуги в составе прибыли или убытка

B119 Часть маржи за предумотренные договором услуги по группе договоров страхования признается в составе прибыли или убытка в каждом отчетном периоде в величине, которая отражает услуги, предоставленные по данной группе договоров страхования в соответствующем периоде (см. пункты 44(e), 45(e) и 66(e)). Данная величина определяется посредством:

(a) идентификации единиц страхового покрытия в данной группе. Количество единиц страхового покрытия в группе представляет собой объем страхового покрытия, предоставленного по включенным в эту группу договорам, который определяется на основе анализа по каждому договору величины выгод, предоставляемых по договору, и ожидаемой продолжительности страхового покрытия;

(b) распределения маржи за предусмотренные договором услуги на конец периода (до признания каких-либо ее сумм в составе прибыли или убытка для отражения услуг, оказанных в периоде) в равных долях на каждую единицу страхового покрытия, предоставленного в текущем периоде и ожидаемого к предоставлению в будущем;

(c) признания в составе прибыли или убытка величины, распределенной на единицы страхового покрытия, предоставленные в данном периоде.

Выручка по страхованию (пункты 83 и 85)

B120 Общая величина выручки по страхованию по группе договоров страхования представляет собой возмещение за услуги по договору, то есть сумму премий, выплаченных организации:

(a) скорректированную с учетом эффекта от финансирования; и

(b) исключающую все инвестиционные составляющие.

B121 Пункт 83 требует, чтобы величина выручки по страхованию, признанная за период, отражала передачу обещанных услуг в сумме, которая отражает возмещение, право на которое организация ожидает получить в обмен на данные услуги. Общая величина возмещения по группе договоров включает следующие суммы:

(a) суммы, связанные с оказанием услуг, включая:

(i) расходы по страховым услугам, за исключением сумм, отнесенных к компоненту убытка в составе обязательства по оставшейся части страхового покрытия;

(ii) рисковую поправку на нефинансовый риск, за исключением сумм, отнесенных к компоненту убытка в составе обязательства по оставшейся части страхового покрытия; и

(iii) маржу за предусмотренные договором услуги;

(b) суммы, относящиеся к аквизиционным денежным потокам.

B122 Выручка по страхованию за период, связанная с суммами, описанными в пункте В121(a), определяется в порядке, установленном пунктами В123-В124. Выручка по страхованию за период, связанная с суммами, описанными в пункте В121(b), определяется в порядке, установленном пунктом В125.

B123 Согласно МСФО (IFRS) 15, когда организация оказывает услуги, она прекращает признание обязанности к исполнению в отношении таких услуг и признает выручку. Соответственно, при применении МСФО (IFRS) 17, когда организация оказывает услуги в течение периода, она уменьшает обязательство по оставшейся части страхового покрытия на величину предоставленных услуг и признает выручку по страхованию. Уменьшение обязательства по оставшейся части страхового покрытия, которое приводит к возникновению выручки по страхованию, исключает изменения обязательства, не относящиеся к услугам, которые, как ожидается, будут покрыты возмещением, полученным организацией. К таким изменениям относятся:

(a) изменения, которые не связаны с услугами, оказанными в течение периода, например:

(i) изменения в результате денежных притоков от полученных премий;

(ii) изменения, которые относятся к инвестиционным составляющим в периоде;

(iii) изменения, которые связаны с налогами на операции, взимаемыми от имени третьих сторон (такими как налог на премии, налог на добавленную стоимость и налог на товары и услуги) (см. пункт B65(i));

(iv) финансовые доходы или расходы по страхованию;

(v) аквизиционные денежные потоки (см. пункт В125); и

(vi) прекращение признания обязательств, переданных третьей стороне;

(b) изменения, которые связаны с услугами, но за которые организация не ожидает получить возмещение, то есть увеличение или уменьшение компонента убытка в составе обязательства по оставшейся части страхового покрытия (см. пункты 47-52).

B124 Следовательно, выручка по страхованию за период также может определяться как общая величина изменений обязательства по оставшейся части страхового покрытия в данном периоде, которые связаны с услугами, за которые организация ожидает получить возмещение. К таким изменениям относятся:

(a) расходы по страховым услугам, понесенные в течение периода (рассчитанные в сумме, которая ожидается в начале периода), исключая:

(i) суммы, отнесенные к компоненту убытка в составе обязательства по оставшейся части страхового покрытия в соответствии с пунктом 51(a);

(ii) выплаты инвестиционных составляющих;

(iii) суммы, которые связаны с налогами на операции, взимаемыми от имени третьих сторон (такими как налог на премии, налог на добавленную стоимость и налог на товары и услуги) (см. пункт B65(i)); и

(iv) аквизиционные расходы по страхованию (см. пункт В125);

(b) изменение рисковой поправки на нефинансовый риск, исключая:

(i) изменения, включенные в финансовые доходы или расходы по страхованию в соответствии с пунктом 87;

(ii) изменения, которые корректируют маржу за предусмотренные договором услуги, поскольку они относятся к услугам будущих периодов, согласно пунктам 44(c) и 45(c); и

(iii) суммы, отнесенные к компоненту убытка в составе обязательства по оставшейся части страхового покрытия в соответствии с пунктом 51(b);

(с) сумма маржи за предусмотренные договором услуги, признанная в составе прибыли или убытка в периоде в соответствии с пунктами 44(e) и 45(e).

B125 Организация должна определять выручку по страхованию, связанную с аквизиционными денежными потоками, путем отнесения части премий, которые предназначены для восстановления таких денежных потоков, к каждому отчетному периоду на систематической основе пропорционально течению времени. Организация должна признавать такую же сумму в качестве расходов по страховым услугам.

B126 Если организация применяет подход на основе распределения премии, описанный в пунктах 55-58, выручка по страхованию за период представляет собой сумму ожидаемых поступлений премий (которая исключает инвестиционную составляющую и корректируется с учетом временнбй стоимости денег и влияния финансового риска, если применимо, в соответствии с пунктом 56), отнесенных к данному периоду. Организация должна распределить ожидаемые поступления премий на каждый период страхового покрытия:

(a) пропорционально течению времени; но

(b) если ожидаемая схема высвобождения риска в течение периода страхового покрытия существенно отличается от схемы, отражающей течение времени, то на основе ожидаемых сроков признания понесенных расходов по страховым услугам.

B127 Организация должна соответствующим образом изменить метод распределения между вариантами, указанными в пунктах В126(a) и В126(b), при изменении фактов и обстоятельств.

Финансовые доходы или расходы по страхованию (пункты 87-92)

B128 Согласно пункту 87 организация должна включать в финансовые доходы или расходы по страхованию влияние изменений в допущениях, которые связаны с финансовым риском. Для целей применения МСФО (IFRS) 17:

(a) допущения относительно инфляции, основанные на индексе цен или ставок или на ценах на активы, доходность по которым привязана к инфляции, являются допущениями, которые связаны с финансовым риском; и

(b) допущения относительно инфляции, основанные на ожиданиях организации об изменениях определенной цены, не являются допущениями, которые связаны с финансовым риском.

B129 Пункты 88-89 требуют, чтобы организация выбрала учетную политику в отношении того, будет ли она дезагрегировать финансовые доходы или расходы по страхованию за период с целью раздельного представления в составе прибыли или убытка и в составе прочего совокупного дохода. Организация должна применять выбранную ею учетную политику к портфелям договоров страхования. При определении подходящей учетной политики для портфеля договоров страхования согласно пункту 13 МСФО(IAS)8 "Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки" организация должна применительно к каждому портфелю анализировать активы, которые она удерживает, и то, каким образом учитываются эти активы.

B130 Если применяется пункт 88(b), организация должна включать в состав прибыли или убытка сумму, определенную с использованием метода систематического распределения общей суммы ожидаемых финансовых доходов или расходов по страхованию на протяжении срока действия группы договоров страхования. В данном контексте систематическое распределение - это распределение общей суммы ожидаемых финансовых доходов или расходов по группе договоров страхования на протяжении срока действия этой группы, которое:

(а) основано на характеристиках договоров без учета факторов, которые не влияют на денежные потоки, которые, как ожидается, возникнут по договорам. Например, распределение финансовых доходов или расходов не должно основываться на ожидаемых признанных доходах по активам, если такие ожидаемые признанные доходы не оказывают влияния на денежные потоки по договорам в группе;

(b) приводит к тому, что сумма, признанная в составе прочего совокупного дохода на протяжении срока действия группы договоров, равна нулю. Совокупная сумма, признанная в составе прочего совокупного дохода на любую дату, представляет собой разницу между балансовой стоимостью группы договоров страхования и суммой, по которой группа была бы оценена в случае применения систематического распределения.

B131 Применительно к группам договоров страхования, для которых изменения в допущениях, связанные с финансовым риском, не оказывают существенного влияния на суммы, выплачиваемые держателям полисов, систематическое распределение определяется с использованием ставок дисконтирования, указанных в пункте B72(e)(i).

B132 Применительно к группам договоров страхования, для которых изменения в допущениях, связанные с финансовым риском, оказывают существенное влияние на суммы, выплачиваемые держателям полисов:

(a) систематическое распределение в отношении финансовых доходов или расходов, обусловленных расчетными оценками будущих денежных потоков, может быть определено одним из следующих способов:

(i) с использованием ставки, которая позволяет распределить оставшуюся часть пересмотренных ожидаемых финансовых доходов или расходов на оставшийся срок действия группы договоров по постоянной ставке; либо

(ii) для договоров, по которым используется ставка начисления доходов для определения сумм, причитающихся к выплате держателям полисов, - с использованием распределения, основанного на суммах дохода, начисленных в данном периоде и ожидаемых к начислению в будущих периодах;

(b) систематическое распределение в отношении финансовых доходов или расходов, обусловленных рисковой поправкой на нефинансовый риск, в случае их отдельного представления от других изменений рисковой поправки на нефинансовый риск в соответствии с пунктом 81, определяется на основе метода, который соответствует методу, используемому для распределения финансовых доходов или расходов, возникающих в связи с будущими денежными потоками;

(c) систематическое распределение в отношении финансовых доходов или расходов, обусловленных маржой за предусмотренные договором услуги, определяется:

(i) для договоров страхования, не содержащих условия прямого участия, - с использованием ставок дисконтирования, указанных в пункте В72(b); и

(ii) для договоров страхования с условиями прямого участия - на основе метода, который соответствует методу, используемому для распределения финансовых доходов или расходов, возникающих в связи с будущими денежными потоками.

B133 При применении подхода на основе распределения премии к договорам страхования, описанным в пунктах 53-59, организация может быть обязана или может по собственному выбору дисконтировать обязательство по возникшим страховым убыткам. В таких случаях она вправе дезагрегировать финансовые доходы или расходы по страхованию в соответствии с пунктом 88(b). Если организация принимает такое решение, она должна определить финансовые доходы или расходы по страхованию, отражаемые в составе прибыли или убытка, с использованием ставки дисконтирования, указанной в пункте B72(e)(iii).

B134 Пункт 89 применяется в случаях, когда организация либо по собственному выбору, либо в соответствии с требованием удерживает базовые статьи по договорам страхования с условиями прямого участия. Если организация принимает решение дезагрегировать финансовые доходы или расходы по страхованию в соответствии с пунктом 89(b), она должна включить в состав прибыли или убытка сумму расходов или доходов, которые полностью совпадают с суммой доходов или расходов, включенных в состав прибыли или убытка по базовым статьям, в результате чего чистая сумма двух отдельно представленных статей будет равна нулю.

B135 Организация может в некоторых периодах соответствовать условиям для выбора учетной политики, предусмотренного пунктом 89, а в других не соответствовать, в зависимости от того, удерживает ли она базовые статьи или нет. Если такое изменение происходит, выбор учетной политики, доступный организации, изменяется с варианта, представленного в пункте 88, на вариант, указанный в пункте 89, или наоборот. Таким образом, организация может изменять свою учетную политику между вариантом, указанным в пункте 88(b), и вариантом, указанным в пункте 89(b). Осуществляя такое изменение, организация должна:

(a) включать накопленную сумму, признанную ранее в составе прочего совокупного дохода до даты изменения, в состав прибыли или убытка в качестве реклассификационной корректировки в том периоде, в котором произошло изменение, и в будущих периодах следующим образом:

(i) если организация прежде применяла пункт 88(b) - организация должна включить в состав прибыли или убытка накопленную сумму, признанную в составе прочего совокупного дохода до изменения, как если бы организация продолжала применять подход, предусмотренный пунктом 88(b), исходя из допущений, которые применялись непосредственно перед таким изменением; и

(ii) если организация прежде применяла пункт 89(b) - организация должна включить в состав прибыли или убытка накопленную сумму, признанную в составе прочего совокупного дохода до изменения, как если бы организация продолжала применять подход, предусмотренный пунктом 89(b), исходя из допущений, которые применялись непосредственно перед таким изменением;

(b) не должна пересчитывать сравнительную информацию за прошлые периоды.

В136 При применении пункта В135(а) организация не пересчитывает накопленную сумму, признанную ранее в составе прочего совокупного дохода, как если бы новое дезагрегирование применялось всегда, а допущения, использованные для реклассификации в будущих периодах, не должны пересматриваться после даты изменения.

Промежуточная финансовая отчетность

В137 Несмотря на требование МСФО (IAS) 34 "Промежуточная финансовая отчетность" о том, что частота представления отчетности организацией не должна влиять на оценку результатов ее деятельности за год, организация не может изменить порядок учета расчетных оценок, сделанных в предыдущей промежуточной финансовой отчетности, при применении МСФО (IFRS) 17 в последующей промежуточной финансовой отчетности или в годовом отчетном периоде.

------------------------------

¹ Сокращение д.е. означает "денежные единицы"

------------------------------