Новации в ПБУ 1/2008 (В. Ульянов, журнал "Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 9, сентябрь 2017 г.)

Новации в ПБУ 1/2008

В. Ульянов,

эксперт "ПБУ"

Журнал "Практический бухгалтерский учет. Официальные материалы и комментарии (720 часов)", N 9, сентябрь 2017 г., с. 54-60.

Комментарий к приказу Минфина России от 28.04.17 N 69н "О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учёту "Учётная политика организации" (ПБУ 1/2008), утверждённое приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 октября 2008 г. N 106н".

Комментируемым приказом Минфина России от 28.04.17 N 69н внесён ряд изменений в Положение по бухгалтерскому учёту ПБУ (1/2008) "Учётная политика организации" (утв. приказом Минфина России от 06.10.08 N 106н).

Основные новеллы

Основные новеллы, принятые приказом N 69н, состоят в следующем:

- некоторые нормы ПБУ 1/2008 приведены в соответствие с положениями Федерального закона от 06.12.11 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учёте";

- отдельные процедуры формирования учётной политики организации уточнены;

- при определении некоторых элементов учётной политики организации экономические субъекты получили право пользоваться Международными стандартами финансовой отчётности (МСФО).

В силу пункта 2 статьи 8 закона N 402-ФЗ экономический субъект самостоятельно формирует свою учётную политику, руководствуясь при этом законодательством РФ о бухгалтерском учёте, федеральными и отраслевыми стандартами.

Первым предложением вновь введённого пункта 5.1 уточнено, что выбор способов ведения бухгалтерского учёта организацией осуществляется независимо от выбора способов ведения бухгалтерского учёта другими организациями.

К документам в области регулирования бухгалтерского учёта относятся в том числе и стандарты экономического субъекта. Стандарты организации, имеющей дочерние общества, обязательны к применению как основным обществом, так и его дочерними обществами (подп. 4 п. 1, п. 14 ст. 21 закона N 402-ФЗ). Вторым же предложением указанного пункта 5.1 дочерним обществам предлагается выбирать способы ведения бухгалтерского учёта, исходя из стандартов основного общества.

При формировании учётной политики в отношении конкретного объекта бухгалтерского учёта организация осуществляет выбор из числа способов, допускаемых федеральными стандартами бухгалтерского учёта (п. 3 ст. 8 закона N 402-ФЗ).

Обязанность выбора одного из способов ведения учёта

Если по конкретному вопросу ведения бухгалтерского учёта федеральный стандарт допускает несколько способов ведения бухгалтерского учёта, абзац 1 обновлённой редакции пункта 7 ПБУ 1/2008 обязывает организацию осуществить выбор одного из этих способов. При этом субъекту следует руководствоваться пунктами 5, 5.1 и 6 ПБУ 1/2008. Напомним, что:

- в пункте 5 рассматриваемого положения приведены допущения, которые должны учитываться при формировании учётной политики:

- имущественная обособленность;

- непрерывность деятельности;

- последовательность применения учётной политики;

- временная определённость фактов хозяйственной деятельности;

- в пункте 6 перечислены требования к учётной политике: полнота, своевременность, осмотрительность, приоритет содержания перед формой, непротиворечивость, рациональность.

В части несущественной информации организация вправе выбирать способ ведения бухгалтерского учёта, руководствуясь требованием рациональности. При этом несущественной признаётся информация, от наличия, отсутствия или способа отражения которой в бухгалтерской (финансовой) отчётности организации не зависят экономические решения пользователей этой отчётности.

Под рациональным же ведением бухгалтерского учёта понимается такое его ведение, в основу которого положены:

- условия хозяйствования;

- величина организации;

- соотношение затрат на формирование информации о конкретном объекте бухгалтерского учёта и

- полезность (ценность) этой информации.

Права организаций, составляющих консолидированную отчётность

Организациям, которые раскрывают составленную в соответствии с МСФО консолидированную финансовую отчётность или финансовую отчётность организации, не создающей группу, абзац 2 обновлённой редакции пункта 7 ПБУ 1/2008 предоставляет право при формировании учётной политики руководствоваться федеральными стандартами бухгалтерского учёта с учётом требований МСФО. В частности, такая организация вправе не применять способ ведения бухгалтерского учёта, установленный федеральным стандартом бухгалтерского учёта, когда такой способ приводит к несоответствию учётной политики организации требованиям МСФО.

Использование же такого права влечёт за собой необходимость дополнительного раскрытия информации. Организация должна в отношении каждого не применённого ею способа ведения бухгалтерского учёта, установленного федеральным стандартом, описать такой способ, а также раскрыть соответствующее требование МСФО и описать, каким образом это требование будет нарушено в случае применения способа ведения бухгалтерского учёта, установленного федеральным стандартом бухгалтерского учёта (введённый п. 20.1 ПБУ 1/2008).

Если в федеральных стандартах по конкретному вопросу ведения бухгалтерского учёта не установлены способы его ведения, то организациям предлагается разработать соответствующий способ, исходя из требований, установленных законодательством РФ о бухгалтерском учёте, федеральными и (или) отраслевыми стандартами (вновь введённый п. 7.1 ПБУ 1/2008). При этом организация, основываясь на приведённых допущениях и требованиях, должна использовать последовательно следующие документы:

- международные стандарты финансовой отчётности;

- положения федеральных и (или) отраслевых стандартов бухгалтерского учёта по аналогичным и (или) связанным вопросам;

- рекомендации в области бухгалтерского учёта.

Приоритет рациональности и право на отступление

Новый пункт 7.2 ПБУ 1/2008 позволяет организациям, которые вправе применять упрощённые способы бухгалтерского учёта, включая упрощённую бухгалтерскую (финансовую) отчётность, в случае отсутствия в федеральных стандартах бухгалтерского учёта соответствующих способов ведения бухгалтерского учёта по конкретному вопросу формировать учётную политику, руководствуясь исключительно требованием рациональности.

Рассматриваемое положение дополнено специальными нормами, регламентирующими действия организации при выборе (разработке) способов ведения бухгалтерского учёта в случаях, когда следование общему порядку приводит к недостоверному представлению финансового положения такой организации, финансовых результатов её деятельности и движения её денежных средств в бухгалтерской (финансовой) отчётности. В исключительных случаях и при соблюдении следующих условий:

- определены обстоятельства, препятствующие формированию достоверного представления о финансовом положении организации, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств в бухгалтерской (финансовой) отчётности;

- возможен альтернативный способ ведения бухгалтерского учёта, применение которого позволяет устранить указанные обстоятельства;

- альтернативный способ ведения бухгалтерского учёта не приводит к возникновению других обстоятельств, при которых бухгалтерская (финансовая) отчётность организации будет давать недостоверное представление о её финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств,

- организация вправе отступить от общего порядка формирования учётной политики, установленного пунктами 7 и 7.1 ПБУ 1/2008 (п. 7.3 ПБУ 1/2008).

В этой связи ПБУ 1/2008 также дополнено требованиями к раскрытию информации об отступлении от общих правил и применении альтернативного способа ведения бухгалтерского учёта. В этом случае организация обязана раскрыть следующую информацию в своей бухгалтерской (финансовой) отчётности (введённый п. 20.2 ПБУ 1/2008):

- наименование федерального стандарта бухгалтерского учёта, устанавливающего способ ведения бухгалтерского учёта, от применения которого организация отступила, с кратким описанием этого способа;

- обстоятельства, в результате которых применение общего порядка формирования учётной политики приводит к тому, что бухгалтерская (финансовая) отчётность организации не позволяет получить достоверное представление о её финансовом положении, финансовых результатах деятельности и движении денежных средств, и причины наступления этих обстоятельств;

- содержание применённого организацией альтернативного способа ведения бухгалтерского учёта и объяснение, каким образом этот способ устраняет недостоверность представления финансового положения организации, финансовых результатов её деятельности и движения денежных средств;

- значения всех показателей бухгалтерской (финансовой) отчётности организаций, которые были изменены в результате отступления от общего порядка формирования учётной политики, как если бы такое отступление не было сделано, и величину корректировки каждого показателя. Последнее положение, как видим, предлагает организации включить в отчётность сравнительный анализ всех показателей бухгалтерской (финансовой) отчётности, которые были изменены в результате описанного отступления, как если бы отступление не было сделано.

Последствия изменения учётной политики

Последствия изменения учётной политики отражаются в бухгалтерском учёте, как правило, ретроспективно. Комментируемым приказом уточнено, что ретроспективное отражение последствий изменения учётной политики заключается в корректировке входящего остатка по статье "Нераспределённая прибыль (непокрытый) убыток" и (или) остатка по другим статьям бухгалтерского баланса на самую раннюю представленную в бухгалтерской (финансовой) отчётности дату (п. 8 изменений (ранее - за самый ранний представленный в бухгалтерской отчётности период)).

Досрочное применение

В большинстве случаев по вводимому нормативному правовому акту по бухгалтерскому учёту устанавливается дата его вступления в силу для обязательного применения соответствующими организациями. В то же время документом может быть предусмотрена возможность добровольного применения утверждённых им правил до наступления даты обязательного применения.

Новой редакцией пункта 23 ПБУ 1/2008 установлено требование для случая добровольного досрочного применения нормативного правового акта по бухгалтерскому учёту. Организация, воспользовавшаяся возможностью добровольного применения утверждённых нормативным правовым актом по бухгалтерскому учёту правил, до наступления срока их обязательного применения обязана раскрыть данный факт в своей бухгалтерской (финансовой) отчётности.

Ряд норм ПБУ 1/2008 приведён в соответствие с законом N 402-ФЗ:

- примеры организационно-распорядительной документации, которой оформляется принятая организацией учётная политика, приводимые в пункте 8, дополнены таким видом документов, как стандарты (п. 8);

- уточнено, что:

- применение разработанного организацией нового способа ведения бухгалтерского учёта конкретного объекта бухгалтерского учёта должно приводить к повышению качества информации о таком объекте (п. 10);

- раскрытию подлежат принятые организацией способы ведения бухгалтерского учёта, без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской (финансовой) отчётности невозможна достоверная оценка финансового положения этой организации, финансовых результатов её деятельности и (или) движения денежных средств (п. 17);

- исключено упоминание того, что пояснительная записка входит в состав бухгалтерской (финансовой) отчётности (п. 24).

Выше приведены нормы о введении дополнительных положений по раскрытию информации в бухгалтерской (финансовой) отчётности. Одновременно комментируемым приказом исключено ранее действовавшее требование объявлять изменения учётной политики на год, следующий за отчётным (п. 25 ПБУ 1/2008 ранее действовавшей редакции).

Изменения в ПБУ 1/2008 вступили в силу 6 августа 2017 года, поскольку комментируемый приказ был размещён на официальном интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru 26 июля.

Изменение учётной политики организации согласно пункту 10 ПБУ 1/2008 может производиться, в частности, в случае изменения законодательства РФ и (или) нормативных правовых актов по бухгалтерскому учёту. Данная норма позволяет экономическим субъектам, которых затрагивают введённые и изменённые нормы ПБУ 1/2008, дополнить при необходимости свою учётную политику соответствующими положениями.

В заключение отметим, что Федеральным законом от 18.07.17 N 160-ФЗ "О внесении изменений в Федеральный закон "О бухгалтерском учёте" внесены изменения и дополнения в закон N 402-ФЗ. Так, статья 30 указанного закона дополнена пунктом 1.1. Согласно введённой норме положения по бухгалтерскому учёту, утверждённые Минфином России в период с 1 октября 1998 года до дня вступления в силу закона N 402-ФЗ, признаются для целей этого закона федеральными стандартами.