Рекомендация Р-37/2013-ОК Связь "Отдельные объекты прав" (принята фондом "Национальный негосударственный регулятор бухгалтерского учёта "Бухгалтерский методологический центр" 12 апреля 2013 г.)

Фонд "Национальный негосударственный регулятор бухгалтерского учёта "Бухгалтерский методологический центр"

Принята 12.04.2013

Рекомендация Р-37/2013-ОК Связь
"Учет отдельных объектов прав"

Описание проблемы

В какой строке отчетности учитывается разовая плата за использование радиочастот или радиочастотных каналов, расходы по приобретению ресурса нумерации, биллинговые программы?

Решение

1. Разовая плата за использование радиочастот или радиочастотных каналов, расходы по приобретению ресурса нумерации, биллинговые программы учитываются в составе нематериальных активов в случае, если выполнены стандартные критерия признания нематериальных активов, указанные в п. 3 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов".

Обоснование

В соответствии с Рекомендацией Р-14/2011-КпР "Исключительные права как критерий признания нематериальных активов":

- Исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации не может применяться непосредственно в качестве критерия признания нематериальных активов, за исключением случаев, когда без такого права организация не имеет возможности извлекать экономические выгоды от использования этих нематериальных активов.

- Указанные в подпункте б) пункта 3 ПБУ 14/07 патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора, следует рассматривать как частные примеры документов, подтверждающих право организации на получение экономических выгод, которые рассматриваемый объект способен приносить в будущем.

- Условие подпункта б) пункта 3 ПБУ 14/07 считается выполненным также в случаях подтверждения права организации на получение экономических выгод в будущем документами, не названными в этом пункте, даже если такие документы не подтверждают наличие исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации.

- При соблюдении условий пункта 3 ПБУ 14/07, в том числе условия подпункта б) с учётом пунктов 9, 10 настоящего Толкования, нематериальными активами могут признаваться неисключительные права на использование результатов интеллектуальной деятельности, а также права на объекты, не являющиеся результатами интеллектуальной деятельности и средствами индивидуализации, такие как лицензии на осуществление определённых видов деятельности, лицензии на добычу полезных ископаемых, квоты на вылов рыбы, лесорубочные билеты, сертификаты качества продукции, права на вещательные частоты и т.п.

Иллюстративные примеры

Разовая плата за использование радиочастот или радиочастотных каналов

На основании норм ст. 23, 24 Федерального закона от 07.07.2003 N 126-ФЗ "О связи" (далее - Закон N 126-ФЗ):

Для пользователей радиочастотным спектром устанавливаются разовая плата и ежегодная плата за его использование в целях обеспечения системы контроля радиочастот, конверсии радиочастотного спектра и финансирования мероприятий по переводу действующих радиоэлектронных средств в другие полосы радиочастот. Право на использование радиочастотного спектра предоставляется посредством выделения полос радиочастот и присвоения (назначения) радиочастот или радиочастотных каналов. Использование радиочастотного спектра без соответствующего разрешения не допускается, если иное не предусмотрено Законом N 126-ФЗ. Выделение полос радиочастот осуществляется на десять лет или на меньший заявленный срок. По обращению пользователя радиочастотным спектром этот срок может быть увеличен или уменьшен органами, выделившими полосу радиочастот. Предоставленное в соответствии с настоящей статьей право на использование полос радиочастот не может быть передано одним пользователем радиочастотным спектром другому пользователю без решения государственной комиссии по радиочастотам или предоставившего это право органа.

На основании Закона N 126-ФЗ утверждено Постановление Правительства РФ от 16.03.2011 N 171 "Об установлении размеров разовой платы и ежегодной платы за использование в Российской Федерации радиочастотного спектра и взимания такой платы". Разовая плата взимается однократно за предоставление пользователю права использовать в Российской Федерации радиочастотный спектр и подлежит перечислению в установленном порядке в федеральный бюджет одним платежом в срок, не превышающий 30 дней со дня принятия решения. При изменении по заявлению пользователя условий использования радиочастот или радиочастотных каналов, установленных в разрешении, включая изменение номиналов и количества используемых радиочастот или радиочастотных каналов, режимов работы радиоэлектронных средств, в том числе технических характеристик излучения и приема радиоэлектронными средствами радиосигнала, и территории их использования, размер разовой платы определяется как разница между размером такой платы, установленным при выдаче разрешения, и ее размером, установленным с учетом предлагаемых изменений условий использования радиочастотного спектра. В случае если указанная разница окажется положительной, эта разница возврату пользователю не подлежит.

В случае, если Организация приобретает доступ к каналам связи для целей извлечения экономических выгод, она учитывает затраты по его приобретению в составе вложений в нематериальные активы.

Рассмотрение критериев признания НМА:

- права организация на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем, подтверждаются наличием Разрешения;

- возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов имеется, так как права на использования спектра частот можно идентифицировать;

- объект предназначен для использования в течение длительного времени - срок составляет 10 лет или меньший заявленный срок, может быть увеличен или уменьшен органами, выделившими полосу радиочастот;

- организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев - Разрешение выдано на Организацию, передаче без разрешения государственной комиссии по радиочастотам или предоставившего это право органа не подлежит;

- фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена - размер платы утверждается в порядке, утвержденном Приказом Минкомсвязи России от 30.06.2011 N 164;

- отсутствие у объекта материально-вещественной формы - объект не имеет материально-вещественной формы.

Таким образом, рассматриваемый объект является нематериальным активом.

Срок амортизации нематериального актива устанавливается, как 10 лет или меньший заявленный срок (может быть увеличен или уменьшен органами, выделившими полосу радиочастот) и соответствует сроку, на который выдано Разрешение.

Учет платы за приобретение ресурса нумерации, а также иных связанных с этим затрат

Организации связи уплачивают государственную пошлину за выделение ресурса нумерации. Порядок выделения ресурса нумерации регламентируется Постановлением Правительства РФ от 13 июля 2004 года N 350 "Правила распределения и использования ресурсов нумерации единой сети электросвязи Российской Федерации".

Определение понятия "нумерация" (номерная емкость) приводится в ст. 2 Федерального закона от 07.07.2003 года N 126-ФЗ "О связи". В законе под нумерацией понимается цифровое, буквенное, символьное обозначение или комбинации таких обозначений, в том числе коды, предназначенные для однозначного определения (идентификации) сети связи и (или) ее узловых или оконечных элементов. Функциональное значение ресурса нумерации заключается в использовании операторами связи принятых на международном и национальном уровне обозначении (цифр, букв, символов) для идентификации сети связи, ее узловых или оконечных элементов. В свою очередь, ресурс нумерации определяется законом, как совокупность или часть вариантов нумерации, которые возможно использовать в сетях связи. Использование ресурса нумерации регулируется действующими нормативно-правовыми и нормативно-техническими актами в сфере связи.

Использование ресурса нумерации, не выделенного в установленном порядке, не допускается (п. 15 ПП N 350). Оператор связи вправе передать выделенный ему ресурс нумерации другому оператору связи только с согласия Федерального агентства связи. Оператор связи, получивший ресурс нумерации, обязан не допускать использование выделенного ему ресурса нумерации в целях оказания услуг телефонной связи другими операторами связи (п. 19 ПП N 350).

Оператор связи, получивший ресурс нумерации, самостоятельно выделяет номера для абонентов и пользователей услугами связи, назначает идентификационные коды элементов сети, коды доступа к услугам связи на своей сети связи из выделенного ему ресурса нумерации (п. 18 ПП N 350). Выделенный ресурс нумерации должен быть использован полностью или частично в течение 2 лет с даты выделения ресурса нумерации (п. 16 ПП N 350). При этом номера не переходят в собственность абонентов, номера лишь "выделяются", то есть передаются в пользование. В частности, Федеральное агентство связи выделяет ресурс нумерации для сетей электросвязи, определяет наличие ограниченности ресурса нумерации, в установленных законодательством Российской Федерации случаях изменяет, изымает полностью или частично выделенный ресурс нумерации, переоформляет решения о выделении ресурса нумерации (п. 5 ПП N 350).

Затраты на приобретение ресурса нумерации обычно являются существенными для организации связи.

Рассмотрение критериев признания НМА:

- объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем - организация связи получает ежемесячную абонентскую плату сразу после выделения номеров абонентам до момента прекращения использования номера абонентом;

- права организации на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем, подтверждаются Решением о выделении ресурса нумерации Федеральным агентством связи;

- возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов имеется, так как ресурс нумерации выделяется путем использования цифровых, буквенных, символьных и иных обозначений, на право использования выдается отдельное Решение;

- объект предназначен для использования в течение длительного времени - теоретически бессрочно, но на практике срок ограничен прекращением использования номеров абонентами, в результате чего прекращается поступление экономических выгод;

- организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев - решение выдано на Организацию, передаче без разрешения государственных органов власти не подлежит;

- фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена - размер платы утверждается в установленном законодательством порядке;

- отсутствие у объекта материально-вещественной формы - объект не имеет материально-вещественной формы.

Таким образом, рассматриваемый объект является нематериальным активом.

Срок амортизации нематериального актива устанавливается путем определения среднего срока, в течение которого ресурс нумерации способен приносить экономические выгоды Организации.

Учет неисключительных прав на использование биллинговых программ

Согласно Рекомендации Р-14/2011-КпР "Исключительные права как критерий признания нематериальных активов": "исключительное право на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации не может применяться непосредственно в качестве критерия признания нематериальных активов, за исключением случаев, когда без такого права организация не имеет возможности извлекать экономические выгоды от использования этих нематериальных активов".

Рассмотрение критериев признания НМА:

- объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем - организация связи использует программы для получения экономических выгод, для выставления счетов абонентам;

- права организации на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем, подтверждаются лицензионным договором об использовании программного продукта;

- возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов имеется, так как программа (как и права на ее использование) является отдельным объектом;

- объект предназначен для использования в течение длительного времени - данные программы обычно используются свыше 12 месяцев;

- организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев - объем передачи прав обычно ограничен лицензионным договором;

- фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена - размер платы определён договором;

- отсутствие у объекта материально-вещественной формы - объект не имеет материально-вещественной формы.

Таким образом, рассматриваемый объект является нематериальным активом.

Срок амортизации нематериального актива устанавливается с учетом намерений организации по использованию программы, а также возможных ограничений, связанных с договорными отношениями (в том числе с учетом возможности продления лицензионного договора).