Рекомендация Р-28/2012-ОК Лизинг "Учет лизинга лизингодателем, когда предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя" (принята фондом "Национальный негосударственный регулятор бухгалтерского учёта "Бухгалтерский методологический центр" 19 октября 2012 г.)

Фонд "Национальный негосударственный регулятор бухгалтерского учёта "Бухгалтерский методологический центр"

Принята 19 октября 2012

Рекомендация Р-28/2012-ОК Лизинг
"Учет лизинговых операций лизингодателем в случае учета предмета лизинга на балансе лизингополучателя"

1. Настоящая Рекомендация устанавливает порядок отражения фактов хозяйственной жизни организацией-лизингодателем, вытекающих из договоров лизинга, в соответствии с условиями которых предмет лизинга учитывается на балансе лизингополучателя.

2. Настоящая Рекомендация применяется в равной степени к договорам аренды, не именуемым финансовой арендой (лизингом), а также к иным договорам возмездной передачи имущества в пользование, предусматривающим условия, аналогичные договорам лизинга.

3. Настоящая Рекомендация не применяется к договорам проката и договорам краткосрочной аренды (лизинга) на срок менее 12 месяцев.

4. В настоящей Рекомендации под лизинговыми платежами понимаются любые платежи (в том числе выкупной платеж), причитающиеся лизингодателю по условиям договора, независимо от того, как они именуются в договоре и в документах расчетов.

5. Лизинговые платежи, поступившие по договору от лизингополучателя лизингодателю до передачи объекта лизинга (далее - ОЛ) в лизинг лизингополучателю, отражаются лизингодателем по дебету счета учета денежных средств и кредиту счета учета расчетов с лизингополучателем (в части НДС с учетом пункта 13 настоящей Рекомендации).

6. При передаче ОЛ лизингополучателю лизингодатель отражает в своем учете выбытие ОЛ по кредиту счета учета данного актива на балансовую стоимость актива. В случае передачи ОЛ напрямую от поставщика лизингодателю указанная запись может производиться по кредиту счета расчетов с поставщиком на стоимость ОЛ по договору с ним. Одновременно в обоих случаях лизингодатель признает дебиторскую задолженность лизингополучателя по дебету счета учета расчетов с ним.

7. Дебиторская задолженность лизингополучателя на момент ее признания оценивается по балансовой стоимости списываемого актива - ОЛ (при прямой поставке - по стоимости договора с поставщиком) за вычетом сумм, полученных лизингодателем от лизингополучателя до момента передачи ОЛ (без учета НДС), а также за вычетом суммы, указанной в пункте 9 настоящей Рекомендации с учетом требований ПБУ 3/2006 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте".

8. Лизингодатель может в качестве альтернативного варианта учета признать дебиторскую задолженность лизингополучателя по номинальной сумме подлежащих получению лизинговых платежей (без учета НДС) с одновременным признанием доходов будущих периодов на величину разницы между указанной суммой и суммой, указанной в пункте 7 настоящей Рекомендации. В таком случае в бухгалтерском балансе дебиторская задолженность показывается только в составе активов свернуто - по сумме, учитываемой на счете учета расчетов с лизингополучателем, за вычетом суммы, учитываемой на счете учета доходов будущих периодов.

9. В случае если договором лизинга не предусмотрен переход права собственности на ОЛ в конце срока лизинга к лизингополучателю, то лизингодатель учитывает обособленно по дебету счета учета расчетов с лизингополучателем рыночную стоимость ОЛ (без НДС), которую предположительно объект будет иметь на момент его возврата лизингополучателем в конце срока лизинга с учетом предполагаемого физического и морального износа.

10. Общий доход лизингодателя от договора лизинга представляет собой разницу между номинальной суммой всех причитающихся ему лизинговых платежей (без учета НДС) после начала аренды и суммой, указанной в пункте 7 настоящей Рекомендации. Этот доход признается лизингодателем на протяжении всего срока лизинга на систематической регрессивной основе. Признание дохода отражается путем периодических начислений по дебету счета учета расчетов с лизингополучателем.

11. При определении начисляемого дохода сумма, начисляемая за период, определяется как эффективная процентная ставка, умноженная на остаток дебиторской задолженности, числящийся на начало периода (при применении варианта учета, предусмотренного пунктом 8 настоящей Рекомендации, - за вычетом числящегося на начало периода остатка доходов будущих периодов). Эффективная процентная ставка для этих начислений определяется на начало срока лизинга математически, исходя из соотношения совокупности номинальных величин каждого подлежащего получению лизингового платежа с учетом срока его уплаты и суммы признанной дебиторской задолженности, определенной в соответствии с пунктом 6 настоящей Рекомендации.

12. Фактическое поступление лизинговых платежей отражается по дебету счета учета денежных средств и кредиту счета учета расчетов с лизингополучателем (в части НДС с учетом пункта 13 настоящей Рекомендации).

13. Суммы НДС в составе лизинговых платежей признаются лизингодателем в период возникновения обязанности по уплате НДС на момент возникновения налоговой базы в соответствии с главой 21 НК, и отражаются по дебету счета учета расчетов с арендодателем и кредиту счета учета расчетов с бюджетом по НДС.

Условный пример

Исходные данные:

Лизинговая компания заключила договор лизинга, по которому она должна заключить договор купли-продажи определенного оборудования с поставщиком с поручением передать это оборудование лизингополучателю не позднее 31 декабря 2012 года.

Срок лизинга составляет 3 года: с 01.01.2013 по 31.12.2015 гг. Лизингополучатель обязуется предоплатить лизингодателю 590 тыс. руб. (в том числе НДС 90 тыс. руб.) до получения оборудования не позднее 25.12.2012 года.

Также лизингополучатель должен оплачивать лизинг ежеквартально на условиях предоплаты не позднее последнего числа месяца, предшествующего началу очередного квартала, в том числе, первый платеж - не позднее 31.12.2012 года.

Размер одного лизингового платежа составляет 236 тыс. руб. (в том числе НДС 36 тыс. руб.).

Договор предусматривает переход права собственности к лизингополучателю в конце срока аренды. При этом лизингополучатель оплачивает выкупную стоимость оборудования, составляющую 236 тыс. руб. (в том числе НДС 36 тыс. руб.).

Лизингодатель приобрел оборудование за 2,95 млн. руб. (в том числе НДС 450 тыс. руб.).

Решение:

Дебет	Кредит	Сумма (тыс. руб.)	Описание операции
51	76	590	Получение аванса от лизингополучателя
76	68	90	Начисление НДС с аванса
60	51	2950	Предоплата лизингодателем оборудования поставщику
68	60	450	Предъявление НДС к вычету
76	60	2500 = 2950 - 450	Получение оборудования лизингополучателем
51	76	236	Получение предоплаты первого квартала 2013 года
76	68	36	Начисление НДС
76	90	85 = 1800 х 4,73%	Начисление арендного дохода за первый квартал 2013
51	76	236	Получение предоплаты второго квартала 2013
76	68	36	Начисление НДС
76	90	80 = 1685 х 4,73%	Начисление арендного дохода за второй квартал 2013
51	76	236	Получение предоплаты третьего квартала 2013
76	68	36	Начисление НДС
76	90	74 = 1565 х 4,73%	Начисление арендного дохода за третий квартал 2013
51	76	236	Получение предоплаты четвертого квартала 2013
76	68	36	Начисление НДС
76	90	68 = 1439 х 4,73%	Начисление арендного дохода за четвертый квартал 2013
51	76	236	Получение предоплаты первого квартала 2014
76	68	36	Начисление НДС
76	90	62 = 1307 х 4,73%	Начисление арендного дохода за первый квартал 2014
51	76	236	Получение предоплаты второго квартала 2014
76	68	36	Начисление НДС
76	90	55 = 1169 х 4,73%	Начисление арендного дохода за второй квартал 2014
51	76	236	Получение предоплаты третьего квартала 2014
76	68	36	Начисление НДС
76	90	48 = 1024 х 4,73%	Начисление арендного дохода за третий квартал 2014
51	76	236	Получение предоплаты четвертого квартала 2014
76	68	36	Начисление НДС
76	90	41 = 872 х 4,73%	Начисление арендного дохода за четвертый квартал 2014
51	76	236	Получение предоплаты первого квартала 2015
76	68	36	Начисление НДС
76	90	34 = 714 х 4,73%	Начисление арендного дохода за первый квартал 2015
51	76	236	Получение предоплаты второго квартала 2015
76	68	36	Начисление НДС
76	90	26 = 547 х 4,73%	Начисление арендного дохода за второй квартал 2015
51	76	236	Получение предоплаты третьего квартала 2015
76	68	36	Начисление НДС
76	90	18 = 373 х 4,73%	Начисление арендного дохода за третий квартал 2015
51	76	236	Получение предоплаты четвертого квартала 2015
76	68	36	Начисление НДС
76	90	9 = 191 х 4,73%	Начисление арендного дохода за четвертый квартал 2015
51	76	236	Получение оплаты выкупной стоимости оборудования
76	68	36	Начисление НДС

Вариант с использованием счета дохода будущих периодов и отражением задолженности в номинальной сумме.

13 платежей х 200 тыс. руб.+500 (аванс) = 3100

НДС с 3100 = 3100 х 18% = 558

Итого номинал ДЗ с НДС составляет 3100 + 558 = 3658

Дисконт в виде разницы между номинальной и дисконтированной величиной задолженности составляет 708 = 3658 - 2950.

Дебет	Кредит	Сумма (тыс. руб.)	Описание операции
51	76.расчеты с арендатором	590	Получение аванса от лизингополучателя
76.НДС с авансов	68	90	Начисление НДС с аванса
60	51	2950	Предоплата лизингодателем оборудования поставщику
68	76.НДС с авансов	450	Сворачивание НДС с аванса
76.расчеты с арендатором	60	2950	Получение оборудования лизингополучателем
76.расчеты с арендатором	98	708	Отражение дисконта по ДЗ
98	76.будущий НДС к начислению	558 = 3658 - 3100	Выделение будущего НДС к начислению
76.будущий НДС к начислению	76.НДС с авансов	90	Зачет НДС с авансов
51	76.а	236	Получение предоплаты первого квартала 2013 года
76.будущий НДС к начислению	68	36	Начисление НДС
98	90	85 = 1800 х 4,73%	Начисление арендного дохода за первый квартал 2013
51	76.а	236	Получение предоплаты второго квартала 2013
76.будущий НДС к начислению	68	36	Начисление НДС
98	90	80 = 1685 х 4,73%	Начисление арендного дохода за второй квартал 2013
51	76.а	236	Получение предоплаты третьего квартала 2013
76.будущий НДС к начислению	68	36	Начисление НДС
98	90	74 = 1565 х 4,73%	Начисление арендного дохода за третий квартал 2013
51	76.а	236	Получение предоплаты четвертого квартала 2013
76.будущий НДС к начислению	68	36	Начисление НДС
98	90	68 = 1439 х 4,73%	Начисление арендного дохода за четвертый квартал 2013
51	76.а	236	Получение предоплаты первого квартала 2014
76.будущий НДС к начислению	68	36	Начисление НДС
98	90	62 = 1307 х 4,73%	Начисление арендного дохода за первый квартал 2014
51	76.а	236	Получение предоплаты второго квартала 2014
76.будущий НДС к начислению	68	36	Начисление НДС
98	90	55 = 1169 х 4,73%	Начисление арендного дохода за второй квартал 2014
51	76.а	236	Получение предоплаты третьего квартала 2014
76.будущий НДС к начислению	68	36	Начисление НДС
98	90	48 = 1024 х 4,73%	Начисление арендного дохода за третий квартал 2014
51	76.а	236	Получение предоплаты четвертого квартала 2014
76.будущий НДС к начислению	68	36	Начисление НДС
98	90	41 = 872 х 4,73%	Начисление арендного дохода за четвертый квартал 2014
51	76.а	236	Получение предоплаты первого квартала 2015
76.будущий НДС к начислению	68	36	Начисление НДС
98	90	34 = 714 х 4,73%	Начисление арендного дохода за первый квартал 2015
51	76.а	236	Получение предоплаты второго квартала 2015
76.будущий НДС к начислению	68	36	Начисление НДС
98	90	26 = 547 х 4,73%	Начисление арендного дохода за второй квартал 2015
51	76.а	236	Получение предоплаты третьего квартала 2015
76.будущий НДС к начислению	68	36	Начисление НДС
98	90	18 = 373 х 4,73%	Начисление арендного дохода за третий квартал 2015
51	76.а	236	Получение предоплаты четвертого квартала 2015
76.будущий НДС к начислению	68	36	Начисление НДС
98	90	9 = 191 х 4,73%	Начисление арендного дохода за четвертый квартал 2015
51	76.а	236	Получение оплаты выкупной стоимости оборудования
76.будущий НДС к начислению	68	36	Начисление НДС

При составлении бухгалтерской отчетности ДЗ лизингополучателя представляется в бухгалтерском балансе как свернутое сальдо трех счетов:

Д 76.а - К 98 К 76. будущий НДС к начислению.