Комментарий к приказу Минфина России от 28 апреля 2017 г. N 69н "О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 октября 2008 г. N 106н" (И.С. Сергеева, журнал "Нормативные акты для бухгалтера", N 16, август 2017 г.)

Комментарий к приказу Минфина России от 28 апреля 2017 г. N 69н
"О внесении изменений в Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденное приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 октября 2008 г. N 106н"

И.С. Сергеева,

эксперт "НА"

Журнал "Нормативные акты для бухгалтера", N 16, август 2017 г., с. 16-17.

С 06.08.2017 вступили в силу изменения в ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", утвержденное приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н (далее - ПБУ 1/2008). Тем самым обновлены правила формирования организациями учетной политики для целей бухгалтерского учета.

Точечные изменения

Уточнено требование рациональности, предъявляемое к учетной политике организации. Теперь затраты на формирование информации об объекте бухгалтерского учета должны соответствовать полезности (ценности) этой информации (ст. 5 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), п. 6 ПБУ 1/2008). К объектам бухгалтерского учета относятся:

- факты хозяйственной жизни;

- активы;

- обязательства;

- источники финансирования деятельности;

- доходы;

- расходы;

- иные объекты, если это установлено федеральными стандартами (ПБУ).

Организация, ведущая учет упрощенно, при отсутствии в федеральных стандартах каких-либо способов учета сможет формировать учетную политику, руководствуясь исключительно требованием рациональности (п. 7.2 ПБУ 1/2008).

Дочерние общества должны выбирать способы учета, исходя из внутренних стандартов учета, разработанных головным обществом группы (п.п. 5.1, 8 ПБУ 1/2008).

Собственный способ ведения учета

Если организация самостоятельно разрабатывает способ бухгалтерского учета по какому-либо вопросу, то ей нужно использовать последовательно (п. 7.1 ПБУ 1/2008):

- международные стандарты финансовой отчетности (МСФО);

- положения федеральных, отраслевых стандартов бухгалтерского учета по аналогичным (связанным) вопросам;

- рекомендации в области бухгалтерского учета.

Их выпускают саморегулируемые организации (предпринимателей, иных пользователей отчетности, аудиторов), а также их ассоциации, союзы и иные некоммерческие организации, преследующие цели развития бухгалтерского учета*(1) (ч. 2 ст. 22, п. 5 ст. 24 Закона N 402-ФЗ).

Если же применение способов учета, установленных ПБУ или вытекающих из МСФО, стандартов и рекомендаций, приводит к недостоверности*(2) отчетности, организация вправе отступить от указанных правил и применять альтернативный способ учета - при условии, что (п. 7.3 ПБУ 1/2008):

- она определила обстоятельства, препятствующие формированию достоверной отчетности;

- существует альтернативный способ учета, применив который можно устранить эти обстоятельства;

- альтернативный способ учета позволяет составить достоверную отчетность, причем его применение не приведет к возникновению иных искажений отчетности;

- организация раскрывает в этой отчетности информацию об отступлении от общих правил и о применении альтернативного способа учета.

Устанавливать способ учета исключительно исходя из требования рациональности можно в отношении несущественной информации, от которой не зависят экономические решения пользователей отчетности (п. 7.4 ПБУ 1/2008).

Организациям, составляющим отчетность в соответствии с МСФО (консолидированную или отчетность организации, не создающей группу), разрешено при формировании учетной политики руководствоваться федеральными стандартами бухгалтерского учета, принимая во внимание требования МСФО. Например, можно не применять способ учета, установленный ПБУ, когда он приводит к несоответствию учетной политики организации требованиям МСФО (п. 7 ПБУ 1/2008).

Что указать в отчетности

Так как с 19.07.2017 все ПБУ признаны федеральными стандартами, теперь информацию об учетной политике, обязательную к раскрытию в отчетности, устанавливают эти федеральные стандарты (п. 18 ПБУ 1/2008).

При применении правил, установленных нормативным правовым актом по бухгалтерскому учету, до наступления срока их обязательного применения организация должна раскрыть в отчетности факт применения этих правил (п. 23 ПБУ 1/2008).

Для отдельных организаций комментируемым приказом установлен новый порядок раскрытия информации в отчетности.

Организация, применившая при формировании учетной политики альтернативный способ учета, должна раскрыть в пояснениях к бухгалтерскому Балансу и Отчету о финансовых результатах (п. 20.2 ПБУ 1/2008):

- наименование ПБУ, устанавливающего способ учета, от применения которого организация отступила, с кратким описанием этого способа;

- обстоятельства, в результате которых применение обычных способов учета приводит к недостоверности отчетности;

- содержание примененного альтернативного способа учета и объяснение, как этот способ устраняет недостоверность отчетности;

- значения всех показателей отчетности, которые были изменены в результате отступления от правил, как если бы отступление не было сделано, и величину корректировки каждого показателя.

Организация, составляющая отчетность в соответствии с МСФО (консолидированную или отчетность организации, не создающей группу), должна в отношении каждого не примененного ею способа учета, установленного ПБУ (п. 20.1 ПБУ 1/2008):

- описать такой способ;

- раскрыть соответствующее требование МСФО;

- описать, как это требование МСФО будет нарушено в случае применения способа учета, установленного ПБУ.

Как применять новшества

Корректировки, внесенные в ПБУ 1/2008, могут привести к изменению учетной политики организаций, упомянутых в этом комментарии.

Так как в данном случае внесены изменения в ПБУ, учетная политика изменяется с момента вступления в силу этих изменений (п.п. 10, 12 ПБУ 1/2008). С 06.08.2017 соответствующие организации должны:

- применять требование рациональности в новой редакции;

- соблюдать новые правила самостоятельной разработки способов учета, не урегулированных в ПБУ;

- выбирать способы учета, исходя из внутренних стандартов учета, разработанных головным обществом группы.

Применение же остальных новшеств именно в 2017 году - это право, а не обязанность организации.

Если изменения в учетной политике организации за 2017 год окажут существенное влияние на показатели отчетности, то последствия изменений придется отразить в отчетности ретроспективно*(3) (п. 15 ПБУ 1/2008). Это значит - скорректировать:

- входящий остаток по статье "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", другим статьям бухгалтерского Баланса на самую раннюю представленную в отчетности дату;

- значения связанных статей отчетности за каждый представленный в отчетности период, как если бы новая учетная политика применялась в эти периоды.

Если в связи с комментируемыми новшествами учетная политика организации в 2017 году изменилась, то в пояснениях к годовой бухгалтерской отчетности следует раскрыть причину изменения и его суть. В частности, следует дать пользователям отчетности информацию о (п. 10 ПБУ 4/99, п.п. 16, 21 ПБУ 1/2008):

- порядке отражения последствий изменения учетной политики (ретроспективно или перспективно);

- суммах корректировок по каждой статье отчетности за каждый из представленных отчетных периодов;

- сумме корректировки, относящейся к периодам, предшествующим представленным в отчетности, - до той степени, до которой это практически возможно;

- причинах корректировок, признанных существенными.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) На сегодняшний день в число разработчиков рекомендаций включены:

- Фонд развития бухгалтерского учета "Национальный негосударственный регулятор бухгалтерского учета "Бухгалтерский методологический центр";

- Саморегулируемая организация аудиторов "Российский союз аудиторов" (Ассоциация);

- Некоммерческое партнерство "Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов России";

- Фонд "Национальная организация по стандартам финансового учета и отчетности".

*(2) Отчетность должна давать достоверное представление о:

- финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату;

- финансовом результате его деятельности;

- движении денежных средств за отчетный период.

Эти сведения нужны пользователям отчетности для принятия экономических решений (ч. 1 ст. 13 Закон N 402-ФЗ).

Чтобы обеспечить достоверность бухгалтерской (финансовой) отчетности, организации необходимо:

- своевременно проводить инвентаризацию имущества и обязательств (п. 26 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н);

- составлять отчетность на основе данных из регистров бухгалтерского учета и информации, определенной федеральными и отраслевыми стандартами.

*(3) Ретроспективный пересчет не применяется, если нельзя с достаточной надежностью оценить в денежном выражении последствия изменений учетной политики по периодам, предшествовавшим отчетному. Тогда измененный способ учета применяется перспективно - только в отношении фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после изменения учетной политики.