Обзор основных изменений по НДФЛ - 2019 (подготовлено экспертами компании "Гарант")

См. Обзор - 2019 по другим налогам

Обзор основных изменений по НДФЛ - 2019
(глава 23 НК РФ)
(подготовлено экспертами компании "Гарант", июль - декабрь 2018 г.)

Коэффициент-дефлятор на 2019 год для целей главы 23 НК РФ установлен в размере 1,729

(приказ Минэкономразвития России от 30.10.2018 N 595)

Данный коэффициент-дефлятор подлежит использованию в 2019 году при расчете размера фиксированных авансовых платежей по НДФЛ, подлежащих уплате иностранными гражданами, осуществляющими трудовую деятельность по найму в РФ на основании патента (п. 3 ст. 227.1 НК РФ). Его размер увеличен по сравнению с установленным на прошлый налоговый период на 0,043 (см. приказ Минэкономразвития России от 30.10.2017 N 579), что при прочих равных условиях имеет следствием некоторое повышение налоговой нагрузки для указанной категории налогоплательщиков.

Уточнен порядок предоставления имущественных налоговых вычетов в связи с участием в организациях и продажей имущества

(п. 11 ст. 2, ч. 3 ст. 9 Федерального закона от 27.11.2018 N 424-ФЗ, далее - Закон N 424-ФЗ)

В соответствии с поправками, внесенными Законом N 424-ФЗ в ст. 220 НК РФ, вступившими в силу с 01.01.2019:

1) имущественный налоговый вычет, предусмотренный пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, предоставляется налогоплательщикам-акционерам (участникам, пайщикам), являющимся налоговыми резидентами РФ, не только в связи с получением ими денежных средств и иного имущества при ликвидации организации, но и в связи с получением имущественных прав. Полученные таким образом доходы налогоплательщик может уменьшить на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением указанных имущественных прав (абзац второй пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ);

2) в состав расходов налогоплательщика, связанных с приобретением доли в уставном капитале общества, можно включить и расходы в виде стоимости имущественных прав на приобретение или увеличение доли в уставном капитале общества (абзац пятый пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ);

3) в состав расходов налогоплательщика, являющегося акционером (участником, пайщиком) организации и получившего при ее ликвидации денежные средства, иное имущество (имущественные права), могут включаться расходы на приобретение акций (долей, паев) этой организации в сумме денежных средств и (или) стоимости иного имущества (имущественных прав) на дату их передачи в уставный (складочный) капитал организации при ее учреждении, увеличении ее уставного (складочного) капитала, приобретении акций (долей, паев) этой организации по договору купли-продажи или договору мены (абзац двенадцатый пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ). При этом определено, что стоимость такого имущества (имущественных прав), а также внесенного в качестве взноса в уставный капитал при учреждении общества или при увеличении его уставного капитала, либо направленного на приобретение или увеличение доли в уставном капитале общества в целях определения расходов налогоплательщика, связанных с приобретением акций (долей, паев) организации, подлежит определению следующим образом (абзацы тринадцатый-пятнадцатый пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ):

- в случае, если полная стоимость имущества (имущественных прав) при его передаче в уставный (складочный) капитал организации или третьим лицам включалась в налогооблагаемый доход налогоплательщика или если на дату передачи имущества (имущественных прав) в уставный (складочный) капитал организации или третьим лицам в отношении данного имущества (имущественных прав) выполнялись условия для освобождения от налогообложения доходов от реализации (погашения) и (или) иного выбытия указанного имущества (имущественных прав) в соответствии со ст. 217 НК РФ, стоимость имущества (имущественных прав) определяется исходя из его рыночной стоимости на дату передачи в уставный (складочный) капитал организации или третьим лицам;

- в иных случаях стоимость имущества (имущественных прав) определяется исходя из документально подтвержденных расходов налогоплательщика на приобретение имущества (имущественных прав), переданного в уставный (складочный) капитал организации или третьим лицам, дохода в виде материальной выгоды, включенного в налогооблагаемый доход налогоплательщика в результате приобретения имущества, переданного в уставный (складочный) капитал организации или третьим лицам, а также дохода, включенного в налогооблагаемый доход налогоплательщика в результате передачи налогоплательщиком этого имущества (имущественных прав) в уставный (складочный) капитал организации или третьим лицам;

4) при продаже жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или доли (долей) в них, а также транспортных средств в случае, если налогоплательщик учитывал расходы, связанные с приобретением указанного имущества, в составе расходов при определении налоговой базы при применении специальных налоговых режимов в соответствии с главами 26.1 (ЕСХН) и 26.2 (УСН) НК РФ (при выборе объекта налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов) или в составе профессиональных налоговых вычетов, предусмотренных ст. 221 НК РФ (по НДФЛ), имущественный налоговый вычет представляется в сумме фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имущества, уменьшенных на расходы, учтенные при определении налоговой базы при применении налогоплательщиком указанных специальных налоговых режимов или учтенные налогоплательщиком в составе профессиональных налоговых вычетов, предусмотренных ст. 221 НК РФ, при условии представления в налоговый орган документов, подтверждающих расчет суммы такого имущественного налогового вычета (абзац шестнадцатый пп. 2 п. 2 ст. 220 НК РФ);

5) при реализации (погашении) и (или) ином выбытии имущества и (или) имущественных прав (за исключением ценных бумаг и (или) производных финансовых инструментов), полученных налогоплательщиком, являющимся акционером (участником, пайщиком) организации, в случае ликвидации этой организации либо выхода (выбытия) из нее налогоплательщика (за исключением случаев, указанных в пп. 2.1 п. 2 ст. 220 НК РФ) налогоплательщик вправе уменьшить сумму доходов от реализации (погашения) и (или) иного выбытия указанного имущества и (или) имущественных прав на расходы в размере документально подтвержденной полной стоимости такого имущества и (или) имущественных прав, подлежащей учету при определении в целях налогообложения доходов налогоплательщика при получении указанного имущества и (или) имущественных прав (пп. 2.4 п. 2 ст. 220 НК РФ).

Доходы от продажи макулатуры выведены из-под налогообложения НДФЛ

(Федеральный закон от 03.07.2018 N 179-ФЗ)

На основании пп. 17.3 ст. 217 НК РФ с начала текущего налогового периода не облагаются НДФЛ доходы, получаемые от реализации макулатуры, образующейся у физических лиц в быту и принадлежащей им на праве собственности.

Установлен специальный порядок пересчета в рубли расходов на покупку облигаций внешних облигационных займов РФ в иностранной валюте

(Федеральный закон от 19.07.2018 N 200-ФЗ, далее - Закон N 200-ФЗ)

Согласно п. 5 ст. 210 НК РФ расходы налогоплательщика, принимаемые к вычету при расчете налоговых обязательств по НДФЛ, выраженные (номинированные) в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, установленному на дату их фактического осуществления.

С 01.01.2019 из этого правила действует следующее исключение (п. 5 ст. 210, п. 13 ст. 214.1 НК РФ): при реализации (погашении) облигаций внешних облигационных займов РФ, номинированных в иностранной валюте (далее - Облигации), документально подтвержденные и фактически осуществленные налогоплательщиком расходы на приобретение Облигаций, выраженные в иностранной валюте, пересчитываются в рубли по официальному курсу ЦБ РФ, установленному на дату фактического получения доходов от реализации (погашения) Облигаций.

Если условиями выпуска Облигаций предусмотрено осуществление расчетов при приобретении Облигаций в рублях, расходами на их приобретение признается величина, равная произведению стоимости приобретения Облигаций в иностранной валюте, определенной исходя из официального курса ЦБ РФ, установленного на дату их приобретения, и официального курса указанной иностранной валюты, установленного ЦБ РФ на дату фактического получения доходов от реализации (погашения) Облигаций, при условии документального подтверждения налогоплательщиком фактических расходов на приобретение Облигаций. То есть в таком случае определение суммы расходов на приобретение Облигаций будет осуществляться с использованием следующей формулы:

Расходы в рублях на приобретение Облигаций х Официальный курс иностранной валюты, установленный ЦБ РФ на дату фактического получения доходов от реализации (погашения) Облигаций / Официальный курс иностранной валюты, установленный ЦБ РФ на дату приобретения Облигаций.

Данная мера призвана обеспечить освобождение от налогообложения доходов физических лиц, получаемых в результате изменения курса иностранной валюты при реализации (погашении) Облигаций.

Установлен лимит необлагаемой суммы полевого довольствия - 700 руб. в день

(Федеральный закон от 30.10.2018 N 381-ФЗ)

Так, с начала текущего налогового периода по НДФЛ (с 2019 года) п. 3 ст. 217 НК РФ предусматривает, что при выплате работодателем полевого довольствия в соответствии с законодательством РФ работникам, работающим в полевых условиях, в доход, подлежащий налогообложению, не включаются суммы указанного полевого довольствия в размере не более 700 рублей за каждый день нахождения в полевых условиях. Соответственно, суммы полевого довольствия сверх указанного лимита с 01.01.2019 подлежат включению в расчет налоговой базы по НДФЛ.

Напоминаем, что ранее ограничений в отношении сумм полевого довольствия, освобождаемых от обложения НДФЛ, главой 23 НК РФ установлено не было (см., например, письмо Минфина России от 10.08.2017 N 03-15-06/51340).

Доходы, связанные с обеспечением судей жильем, освобождены от налогообложения

(Федеральный закон от 30.10.2018 N 389-ФЗ)

Новая редакция Закона РФ от 26.06.1992 N 3132-I "О статусе судей в РФ" (далее - Закон N 3132-I) с 01.01.2019 предусматривает, что обеспечение судей жилыми помещениями с учетом совместно проживающих с ними членов их семей осуществляется за счет бюджетных ассигнований федерального бюджета путем предоставления судьям единовременной социальной выплаты для приобретения или строительства жилых помещений. При этом судьям на основании их заявления вместо указанной единовременной социальной выплаты при наличии оснований и условий ее получения могут предоставляться жилые помещения в собственность (ст. 19.1 указанного закона).

На основании п. 73 ст. 217 НК РФ, вступившего в силу 01.01.2019, не подлежат налогообложению НДФЛ возникающие при этом доходы в виде единовременной социальной выплаты для приобретения или строительства жилого помещения либо в виде жилого помещения, предоставляемого в собственность вместо указанной выплаты, полученные налогоплательщиком в случаях, предусмотренных Законом N 3132-I.

Изменены правила освобождения от налогообложения доходов от продажи имущества (в том числе для нерезидентов)

(п. 9, п. 10 ст. 2, ч. 3 ст. 9 Федерального закона от 27.11.2018 N 424-ФЗ, ст. 2, ч. 2 ст. 7 Федерального закона от 27.11.2018 N 425-ФЗ)

Так, с текущего налогового периода п. 17.1 ст. 217 НК РФ, освобождающий от налогообложения НДФЛ доходы от продажи имущества, распространяется не только на налогоплательщиков, являющихся налоговыми резидентами РФ (как ранее), но и на налогоплательщиков, не признаваемых таковыми.

Кроме того, положения указанной нормы теперь выводят из-под налогообложения доходы, получаемые физическими лицами от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или доли (долей) в них, а также транспортных средств, непосредственно используемых в предпринимательской деятельности.

На 2019 год продлен срок освобождения от налогообложения доходов за оказание физическим лицам услуг для личных, домашних и (или) иных подобных нужд

(п. 1 ст. 6, ч. 1 ст. 7 Федерального закона от 27.11.2018 N 425-ФЗ, далее - Закон N 425-ФЗ)

Так, Законом N 425-ФЗ установлено, что положения п. 70 ст. 217 НК РФ подлежат применению и в отношении доходов в виде выплат (вознаграждений), полученных в 2019 году. Соответствующие изменения внесены в ч. 13 ст. 13 Федерального закона от 30.11.2016 N 401-ФЗ. Они вступили в силу 27.11.2018.

Напоминаем, что п. 70 ст. 217 НК РФ выводит из-под обложения НДФЛ доходы в виде выплат (вознаграждений), полученных физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, уведомившими налоговый орган в соответствии с п. 7.3 ст. 83 НК РФ и не привлекающими наемных работников, от физических лиц за оказание им следующих услуг для личных, домашних и (или) иных подобных нужд (данный список может быть дополнен региональными властями):

- по присмотру и уходу за детьми, больными лицами, лицами, достигшими возраста 80 лет, а также иными лицами, нуждающимися в постоянном постороннем уходе по заключению медицинской организации;

- по репетиторству;

- по уборке жилых помещений, ведению домашнего хозяйства.

Расширено понятие дивидендов для целей главы 23 НК РФ

(п. 6 ст. 2, ч. 3 ст. 9 Федерального закона от 27.11.2018 N 424-ФЗ)

Так, с 01.01.2019 для целей НДФЛ к доходам в виде дивидендов (помимо указанных в п. 1 ст. 43 НК РФ) относятся доходы в виде превышения суммы денежных средств, стоимости иного имущества (имущественных прав), которые получены акционером (участником) российской или иностранной организации при выходе (выбытии) из организации либо при распределении имущества ликвидируемой организации между ее акционерами (участниками), над расходами соответствующего акционера (участника) на приобретение акций (долей, паев) ликвидируемой организации. Соответствующие поправки внесены в пп. 1 п. 1, пп. 1 п. 3 ст. 208 НК РФ. Ранее данный вопрос являлся спорным.

Это, в частности, означает, что такого рода доходы, полученные физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, от российских организаций, с текущего налогового периода подлежат обложению НДФЛ с применением налоговой ставки 15, а не 30 процентов (с учетом положений международных соглашений по налогообложению) (п. 3 ст. 224 НК РФ).

Уточнен перечень доходов в натуральной форме

(п. 7 ст. 2, ч. 3 ст. 9 Федерального закона от 27.11.2018 N 424-ФЗ, далее - Закон N 424-ФЗ)

Так, Законом N 424-ФЗ уточнено, что к доходам, полученным в натуральной форме, относятся полученные налогоплательщиком:

- имущественные права при выходе из организации либо при распределении имущества ликвидируемой организации между ее акционерами (участниками, пайщиками), а также

- права требования к организации, полученные безвозмездно или с частичной оплатой.

Стоимость указанных имущественных прав в целях налогообложения подлежит определению в порядке, аналогичном порядку, предусмотренному ст. 105.3 НК РФ, то есть исходя из рыночных цен.

Соответствующие положения закреплены в пп. 1.1 п. 2 ст. 211 НК РФ, который вступил в силу 01.01.2019.

Скорректирован порядок определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами и производными финансовыми инструментами

(п. 8 ст. 2, ч. 3 ст. 9 Федерального закона от 27.11.2018 N 424-ФЗ)

Так, на основании п. 13.4 ст. 214.1 НК РФ, вступившего в силу 01.01.2019, налогоплательщики могут уменьшать доходы от реализации и (или) иного выбытия (в том числе погашении) ценных бумаг и (или) производных финансовых инструментов, полученных при ликвидации организации (за исключением случаев, указанных в п. 13.2 той же статьи) либо при выходе (выбытии) налогоплательщика из организации, на их полную стоимость, подлежащую учету при определении в целях налогообложения доходов налогоплательщика, полученных в связи с ликвидацией организации либо выходом (выбытием) налогоплательщика из организации, которая признается в качестве расхода налогоплательщиков, связанного с приобретением указанных ценных бумаг и (или) производных финансовых инструментов.

Предусмотрена возможность предоставления социального налогового вычета при осуществлении пожертвований в повышенном размере

(п. 1 ст. 1, ст. 2 Федерального закона от 27.11.2018 N 426-ФЗ)

Так, с 01.01.2019 пп. 1 п. 1 ст. 219 НК РФ предусматривает возможность предоставления налогоплательщикам-жертвователям по решению региональных властей социального налогового вычета в размере фактически произведенных расходов на пожертвования (но не более 30 процентов (в общем же случае - не более 25 процентов) суммы дохода, полученного в налоговом периоде и подлежащего налогообложению) в адрес:

- государственных и муниципальных учреждений, осуществляющих деятельность в области культуры, а также

- некоммерческих организаций (фондов), если пожертвования идут на формирование целевого капитала в целях поддержки государственных и муниципальных учреждений, осуществляющих деятельность в области культуры.

При этом власти субъектов РФ вправе устанавливать категории государственных, муниципальных учреждений, осуществляющих деятельность в области культуры, и некоммерческих организаций (фондов), пожертвования которым могут быть приняты к вычету в увеличенном предельном размере.