Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27 января 2003 г. N А42-6965/02-С4 Иск ОАО о признании недействительным решения ИМНС об уменьшении НДС по экспортным операциям, предъявленного к возмещению из бюджета, не удовлетворен, поскольку уменьшение налоговой инспекцией суммы налоговых вычетов на сумму НДС по отгрузкам, не подтвержденным грузовыми таможенными декларациями, является правомерным

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 27 января 2003 г. N А42-6965/02-С4

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Ломакина С.А. и Шевченко А.В., при участии от открытого акционерного общества "Мурманское морское пароходство" Кочаряна А.В. (доверенность от 04.01.2003 N ЮР-7/5), от Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Мурманску Буханцовой И.В. (доверенность от 13.09.2002 N 30-14.1-33-09-52568),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Мурманску на решение Арбитражного суда Мурманской области от 09.10.2002 по делу N А42-6965/02-С4 (судья Евтушенко О.А.),

установил:

Открытое акционерное общество "Мурманское морское пароходство" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с иском о признании недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Мурманску (далее - налоговая инспекция) от 20.05.2002 N 341, принятого по результатам камеральной проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость по экспортным операциям (по налоговой ставке 0 процентов) за январь 2002 года, и которым уменьшена сумма налоговых вычетов (сумма налога на добавленную стоимость, предъявленного к возмещению из бюджета) на 27 285 136 руб.

Решением суда первой инстанции от 09.10.2002 исковые требования удовлетворены.

В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.

В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение суда и отказать Обществу в иске, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, устанавливающих основания и порядок применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов по экспортным операциям.

В отзыве на жалобу Общество просит оставить решение суда без изменения.

Проверив законность оспариваемого судебного акта, суд кассационной инстанции установил следующее.

Общество представило в налоговую инспекцию декларацию по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов за январь 2002 года, в соответствии с которой Обществу подлежало возмещению из бюджета 31 907 866 руб. налога.

Налоговая инспекция провела камеральную проверку указанной декларации, в ходе которой установила: отсутствие по ряду отгрузок грузовых таможенных деклараций, предусмотренных пунктом 4 статьи 165 НК РФ; отсутствие у Общества расшифровки по налогу на добавленную стоимость с указанием выручки от реализации работ (услуг) по транспортировке экспортируемых за пределы Российской Федерации грузов; отсутствие раздельного учета затрат, осуществляемых при транспортировке экспортируемых грузов по территории Российской Федерации и за ее пределами (по территории иностранного государства), и относящихся к ним сумм налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг). Необходимость такого учета вытекает, по мнению налогового органа, из положений пункта 1 статьи 157 НК РФ, согласно которому налоговая база при осуществлении перевозок определяется как стоимость перевозки только в пределах территории Российской Федерации.

На основании материалов камеральной проверки указанной декларации налоговым органом принято решение от 20.05.2002 N 30-26.1-8-13/2-21021, которым сумма налоговых вычетов уменьшена на 27 285 136 руб.

Налогоплательщик не согласился с решением налогового органа и обжаловал его в арбитражный суд. Истец считает решение налогового органа незаконным, утверждая, что им представлены все необходимые документы, предусмотренные законодательством о налогах и сборах для применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов. Кроме того, по мнению Общества, толкование налогового органа положений пункта 1 статьи 157 НК РФ и вытекающие из этого толкования требования о необходимости раздельного учета выручки и затрат, приходящихся на услуги по транспортировке экспортируемых грузов по территории Российской Федерации и за ее пределами (по территории иностранного государства), осуществлены без учета нормы, изложенной в пункте 3 той же статьи.

Суд первой инстанции, рассмотрев материалы дела, удовлетворил исковые требования Общества и признал недействительным решение налоговой инспекции в оспариваемой части. Судом указано, что в соответствии с нормами Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик подтвердил право на применение налоговой ставки 0 процентов и налоговые вычеты, представив необходимые документы. Суд признал не соответствующим нормам главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации толкование налоговым органом положений пункта 1 статьи 157 НК РФ.

Кассационная инстанция считает основанным на положениях статей 157 и 164 НК РФ в их взаимосвязи признание судом незаконными требований налогового органа о необходимости ведения налогоплательщиками-перевозчиками раздельного учета выручки и затрат, приходящихся на услуги по транспортировке экспортируемых грузов по территории Российской Федерации и за ее пределами (по территории иностранного государства), и отказ по этому основанию в предоставлении налоговых вычетов.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ объем услуг, в целом относящихся к экспортным услугам по перевозке экспортируемых грузов, подлежит обложению по ставке 0 процентов.

Названной нормой не установлено, что налогом на добавленную стоимость по ставке 0 процентов облагается только та часть выручки, которая получена перевозчиком за услуги по сопровождению, транспортировке, погрузке, перегрузке экспортируемых и импортируемых грузов по территории Российской Федерации, а за пределами же территории Российской Федерации стоимость услуг обложению налогом не подлежит.

В пункте 3 статьи 157 НК РФ указано, что ее положения (следовательно, и положения ее пункта 1) применяются с учетом положений пункта 1 статьи 164 НК РФ.

Таким образом, отсутствует необходимость раздельного учета выручки и затрат, приходящихся на услуги по транспортировке экспортируемых грузов по территории Российской Федерации и за ее пределами (по территории иностранного государства) для применения к стоимости экспортированных услуг ставки по налогу на добавленную стоимость 0 процентов и налоговых вычетов.

Вместе с тем, суд первой инстанции при отсутствии на то правовых оснований признал недействительным решение налогового органа об уменьшении суммы налога на добавленную стоимость, предъявленной к вычету, по тем отгрузкам, по которым у Общества отсутствуют грузовые таможенные декларации.

В соответствии с пунктом 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов и решений государственных и иных органов арбитражный суд осуществляет проверку оспариваемого акта или решения на соответствие их закону или иному нормативному акту, действовавших на дату их принятия.

Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, помещенных под таможенный режим экспорта при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации и представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, производится по налоговой ставке 0 процентов.

Кроме того, главой 21 НК РФ предусмотрен ряд особенностей, связанных с налогообложением операций реализации товаров (работ, услуг) на экспорт.

Установлено, что:

- сумма налога исчисляется отдельно по каждой такой операции (пункт 6 статьи 166 НК РФ);

- дата реализации не зависит от принятой учетной политики для целей налогообложения ("по мере отгрузки" или "по мере оплаты" товаров, работ, услуг), а определяется в соответствии с пунктом 9 статьи 167 НК РФ как наиболее ранняя из следующих дат:

последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ;

181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта.

В пунктах 1 и 2 статьи 171 НК РФ указано на право налогоплательщика уменьшить общую сумму налога, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 Кодекса, на суммы налога, предъявленные налогоплательщику продавцами и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Это право на налоговые вычеты распространяется и на операции, облагаемые по налоговой ставке 0 процентов.

Причем, как указано в пункте 6 статьи 164, пункте 10 статьи 165, пункте 3 статьи 172 и пункте 4 статьи 176 НК РФ, вычеты сумм налога, предусмотренных статьей 171 НК РФ в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), перечисленных в пункте 1 статьи 164 НК РФ, производятся на основании отдельной декларации и только при представлении в налоговые органы соответствующих документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Представление налогоплательщиком документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, является необходимым условием применения льготной нулевой налоговой ставки и налоговых вычетов при осуществлении экспортных операций.

Как следует из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 07.02.2002 N 37-О, установленную в статье 164 Налогового кодекса Российской Федерации налоговую ставку 0 процентов следует рассматривать как разновидность налоговых льгот, которыми в соответствии со статьей 56 данного Кодекса признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков предусмотренные законодательством о налогах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере.

Льготы по налогу и основания для их использования налогоплательщиком могут предусматриваться в актах законодательства о налогах и сборах лишь в необходимых, по мнению законодателя, случаях.

Несоблюдение условий предоставления конкретной льготы, выдвинутых законодателем, препятствует ее использованию налогоплательщиком.

Расширительное толкование условий предоставления льготы является нарушением воли законодателя, определившего условия, при которых он считает возможным и необходимым ее предоставление налогоплательщикам, исходя из политических и экономических интересов государства.

Более того, в силу положений пункта 9 статьи 167 НК РФ (в редакции, действовавшей на дату представления Обществом налоговой декларации за январь 2002 года и вынесения налоговым органом решения) для экспортных операций датой реализации товаров (работ, услуг) считается последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, или 181-й день, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта (наиболее ранняя из перечисленных дат).

Следовательно, до момента сбора полного комплекта документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, налогоплательщик не вправе указывать в декларации операции, облагаемые по ставке 0 процентов, и соответствующие им налоговые вычеты, так как товары (работы, услуги) не признаются реализованными.

В соответствии с пунктом 4 статьи 165 НК РФ (в редакции, действовавшей на дату подачи Обществом спорной декларации и вынесения налоговой инспекцией оспариваемого решения от 20.05.2002) при реализации работ (услуг), предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 НК Российской Федерации, для подтверждения обоснованности применения ставки 0 процентов и налоговых вычетов в налоговые органы должны быть представлены следующие документы:

1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным или российским лицом на выполнение указанных работ (оказание указанных услуг);

2) выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного или российского лица - покупателя указанных работ (услуг) на счет налогоплательщика в российском банке;

3) грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и пограничного таможенного органа, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации;

4) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

Из материалов дела (л.д. 11, 24 - 30) следует, что Общество не по всем отгрузкам товаров на экспорт представило налоговому органу с декларацией по налогу на добавленную стоимость за январь 2002 года по экспортным операциям предусмотренные подпунктом 3 пункта 4 статьи 165 НК РФ грузовые таможенные декларации.

Этот факт подтвержден в заседании суда кассационной инстанции как представителями налоговой инспекции, так и Общества.

Отгрузки, не подтвержденные грузовыми таможенными декларациями на момент подачи декларации, перечислены в документе, оформленном налогоплательщиком и именуемом "Расшифровка по налогу на добавленную стоимость за январь 2002 года; оплата перевозок в рублях; (подтвержденный); основная деятельность" (л.д. 24 - 30). Этот документ получен налоговым органом вместе с декларацией, о чем на нем имеется соответствующая отметка.

Представление Обществом остальных документов, предусмотренных пунктом 4 статьи 165 НК РФ, налоговым органом не оспаривается.

Таким образом, уменьшение налоговой инспекцией суммы налоговых вычетов на сумму налога на добавленную стоимость по отгрузкам, не подтвержденным грузовыми таможенными декларациями, является правомерным.

Учитывая изложенное, решение суда подлежит отмене в части признания недействительным решения налоговой инспекции от 20.05.2002 N 341 об уменьшении суммы налоговых вычетов, заявленных в декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов за январь 2002 года, по работам (услугам) по транспортировке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров, не подтвержденных грузовыми таможенными декларациями, иск в этой части - отклонению.

Кассационной инстанцией отклоняются ссылки Общества на нарушение налоговой инспекцией требований статьи 176 НК РФ о порядке и сроках вынесения решения о возмещении налога на добавленную стоимость, поскольку предметом заявленного иска является признание недействительным решения налогового органа, принятого по результатам камеральной проверки, а не обжалование бездействия должностных лиц налогового органа.

Руководствуясь статьями 286, 287 (подпункт 2 пункта 1) Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение Арбитражного суда Мурманской области от 09.10.2002 по делу N А42-6965/02-С4 отменить в части признания недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по городу Мурманску от 20.05.2002 N 341 об уменьшении суммы налоговых вычетов, заявленных в декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов за январь 2002 года по работам (услугам) по транспортировке экспортируемых за пределы Российской Федерации товаров, не подтвержденных грузовыми таможенными декларациями.

В иске в этой части отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Взыскать с открытого акционерного общества "Мурманское морское пароходство" в доход федерального бюджета 750 руб. госпошлины за рассмотрение дела в судах первой и кассационной инстанций.

Председательствующий Судьи

Н.Г.Кузнецова С.А.Ломакин

А.В.Шевченко