Решение Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 12 октября 2000 г. N А56-2448/00 по иску страховой компании о признании недействительным решения налоговой инспекции о применении финансовых санкций по эпизодам занижения выручки за счет вычета сумм выплат по расторгнутым договорам страхования при предшествующих этому расторжению договоров аренды объектов нежилого фонда с КУГИ, отнесения на себестоимость затрат по оплате лицензий расходов на командировки работников за границу и затрат по страхованию их для целей обеспечения их выезда в зарубежные государства, затрат по аренде автомобилей у физических лиц

ГАРАНТ:

Об изменениях настоящего решения см. постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 26 декабря 2000 г. и постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27 марта 2001 г.

Решение Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области
от 12 октября 2000 г. N А56-2448/00

Арбитражный суд г.Санкт-Петербурга и Ленинградской области, в составе:

председательствующего Ю.П.Левченко

судей: С.П.Рыбаков, А.Е.Бойко

рассмотрел в судебном заседании дело по иску ЗАСО "Русь"

к Инспекции Министерства РФ по налогам и сборам по Центральному району Санкт-Петербурга

к Управлению Федеральной службы налоговой полиции РФ по Санкт-Петербургу

о признании недействительным решения

при участии в заседании:

от истца: дир. по адм.вопросам Давыдов В.В., предст-ли Пилипец О.О., Калеева Н.В.

от ответчика: 1) вед.спец. Фавстова Г.Л., ст.инсп. Семенова Т.Л.,

2) зам.нач.отд. Голубев В.С.

установил:

ЗАСО "Русь" обратилось в арбитражный суд с иском о признании недействительным решения от 13 января 2000 года N 01-14/274/6167, принятого зам.руководителя Инспекции Министерства РФ по налогам и сборам по Центральному району Санкт-Петербурга по согласованию с зам.начальника Управления Федеральной службы налоговой полиции РФ по Санкт-Петербургу в следующих частях.

I. Оспариваются доначисления налогов, пеней и штрафов, основанием для которых послужили выводы проверяющих, содержащиеся в п.2.1.1 "в" акта налоговой проверки (в пункте 1.1.2 описательной части решения)

Ответчики считают, что истец занизил выручку (налогооблагаемую базу) за счет страховых выплат, превышающих по размеру страховые суммы, указанные в договорах страхования, которые были заключены с:

Тихоненковой Л.Т.

Чермяниной И.И.

Рзаевой Е.Е.

Волынским В.В.

Мишиной И.И.

Финогеновой Е.И.

Попущаловой Н.Г.

Масложировым комбинатом в пользу Забровского Г.П. (л.д.123, том 1; л.д.15, 16 том 4).

Всего оспаривается вывод о занижении выручки на сумму 138 074,24 руб.

Как полагает истец, условия личного страхования, утвержденные им, и решение Правления АСО "Русь" от 12 октября 1993 года N 11в о применении инвестиционного процента в размере 160 процентов годовых давали основание выплачивать перечисленным лицам суммы страховых выплат с учетом инфляции, согласно дополнительно устанавливаемым сторонами сделок условиям.

Это не противоречит, как утверждает истец, п.1 ст.10 и ст.15 Закона РФ "О страховании", так как стороны вправе включать другие условия по соглашению как дополняющие условия Правил страхования, так и исключающие часть их.

Ответчики правомерно не приняли во внимание эти доводы, поскольку осуществление страховых выплат как таковое они не считают противоречащим закону. Нарушение ими зафиксировано лишь в той части, которое повлияло на размер дохода АСО "Русь", подлежащего налогообложению.

Как указано в п/п "а" пункта 1 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками, утвержденного постановлением Правительства РФ от 16.05.94 г. N 491 (далее по тексту - Положение), выручка страховщика, формируемая за счет поступления страховых взносов позволяет вычитать из нее страховые выплаты.

Определенная договором страхования или установленная законом денежная сумма, исходя из которой устанавливаются размеры страхового взноса и страховой выплаты, признается, согласно пункту 1 статьи 10 Закона РФ "Об организации страхового дела в РФ", страховой суммой.

Такая страховая сумма была определена в договорах, и именно она послужила определителем для исчисления страхового взноса (выручки по Положению). В пределах этой страховой суммы определяется и страховая выплата. Все, что выходит за ее пределы (за счет инвестиционного процента), по существу выходит также и за пределы страховой суммы, то есть суммы, которая участвовала в определении размера страхового взноса.

Таким образом, взнос и выплата должны быть зависимыми от страховой суммы и только напрямую, а не через опосредованное состояние инфляции, поскольку страховым случаем в договорах страхования жизни по сделкам с указанными лицами являлось дожитие страхователя (выгодоприобретателя) до условной даты, а не инфляционные процессы.

Включение иного условия в договоры, не относящиеся к страховому случаю и не служившего основанием для исчисления выручки, не может служить также и основанием для исчисления выплаты, способной правомерно повлечь за собой уменьшение выручки для целей определения налоговой базы.

Несоблюдение указанной зависимости обоснованно было расценено ответчиками занижением объектов налогообложения.

Иск по этому эпизоду удовлетворению не подлежит.

II. Оспариваются доначисления налогов, пеней и штрафов, основанием для которых послужили выводы проверяющих, содержащиеся в п.2.1.1. "г" акта налоговой проверки (в пункте 1.1.3. описательной части решения)

Ответчиками доначислена для целей исчисления налогов выручка в связи с ее занижением за счет необоснованных выплат, в одном случае, страховому обществу "Согаз", в другом - по договору страхования, заключенному с Пекаревским А.М. - всего на общую сумму 19 997,94 руб.

Истец, опровергая доводы ответчиков, утверждает, что выплата страхового возмещения, произведенная обществу "Согаз", была обоснованно включена в расчеты на уменьшение выручки, так как согласно п.3.4.2. Правил страхования автотранспортных средств в АСО "Русь" предусмотрено, что при причинении водителем, чья гражданская ответственность была им застрахована, ущерба имуществу лиц, застрахованных в других страховых компаниях, АСО "Русь" производит расчеты непосредственно с этими страховыми организациями.

По договору страхования (полис N 0024034 от 22 августа 1996 года) была застрахована ответственность водителя, под управлением которого находился автомобиль МАЗ, принадлежащий страхователю - АО "Меретрансиди" (Эстония).

Двадцать третьего августа 1996 года управлявший этим автомобилем гр. Репин А.Н. совершил ДТП при обоюдной вине с водителем Фацлайоном С., принадлежащий которому автомобиль "Ниссан" был застрахован в СО "Согаз".

Постановлением органа дознания от 1 сентября 1996 года в совершении ДТП были признаны оба водителя. Страховщик "Согаз" выплатил страховое возмещение владельцу "Ниссана" и потребовал от АСО "Русь" в порядке суброгации выплатить ему половину суммы возмещения, имея при этом в виду обоюдную вину обоих водителей. АСО "Русь" удовлетворило это требование и уменьшило в результате на сумму этой выплаты выручку.

Ответчики полагают, что при обоюдной вине обоих водителей не была установлена имущественная ответственность Репина А.Н. по поводу возмещения ущерба третьим лицам. А поскольку при отсутствии ответственности Репина А.Н. выплата все же была произведена, то это вышло за пределы условий страхования, принятых в правилах, которые действовали на тот момент у истца.

С данным мнением арбитражный суд выражает согласие, признавая несоответствующей пункту 1 Положения выплату, осуществленную в пользу СО "Согаз".

Согласно статье 1068 Гражданского кодекса РФ, юридическое лицо возмещает вред, причиненный его работником при исполнении трудовых (служебных, должностных) обязанностей. Поэтому совершение ДТП при установлении вины Репина А.Н. не могло повлечь для него ответственности по возмещению вреда имуществу другого участника ДТП.

Правилами страхования ответственности владельцев автотранспортных средств, утвержденными решением Правления АСО "Русь" от 30 августа 1995 года N 34/95 указано, что объектом страхования являются имущественные интересы застрахованного, связанные с его обязанностью в порядке, установленном гражданским законодательством, возместить убытки, причиненные водителем третьим лицам, возникшей в результате наступления страхового случая (пункт 2.1).

В описанном выше случае речь идет не о солидарной ответственности двух лиц перед потерпевшим, долевое распределение возмещения вреда которому возлагается на обоих причинителей вреда по правилу, содержащемуся в п.2 статьи 1081 Гражданского кодекса РФ.

В данном случае должны применяться правила, которые регулируются статьей 1083 Гражданского кодекса РФ, где отсутствует возможность определения размера возмещения страховщиками, а тем более в вопросах ответственности. Если СО "Согаз" возместило (осуществило страховую выплату) гр. Фацлайону С. по заключенному с ним договору имущественного страхования в полном объеме, то это не порождало у него права требовать от АСО "Русь" уплаты половины этой суммы, поскольку суброгация должна была бы быть направлена в том числе и в отношении самого Фацлайона С. Доля же имущественного возмещения АО "Меретрансиди" вообще никем не определялась, и при таких обстоятельствах выплаченные истцом средства страховому обществу "Согаз" вообще нельзя признавать страховым возмещением (покрытием) по той формулировке его, какая дана в тексте Правил страхования ответственности владельцев автотранспортных средств, применявшихся при заключении договора с АО "Меретрансиди".

В отношении ответственности Пекаревского А.М., которая была застрахована истцом с выдачей ему страхового полиса N 526539 от 26 апреля 1997 года, установлено следующее.

Пекаревский А.М. застраховал ответственность водителя автомашины Вольво-850, в том числе и на случай причинения ущерба имуществу третьих лиц в процессе эксплуатации застрахованного транспортного средства в случае вины водителя по пункту 3.1 Правил.

Истец представил правила страхования автотранспортных средств, которые были утверждены решением Правления АСО "Русь" от 27 сентября 1995 года N 37195, в пункте 3.1 которых указано следующее: "По настоящим правилам объектом страхования являются имущественные интересы владельца и водителя автотранспортного средства, связанные с их обязанностью в порядке, установленном гражданским законодательством, возместить убытки, причиненные водителем третьим лицам, возникшей в результате наступления страхового случая".

Выгодоприобретателем в страховом полисе N 526539 назван гр.Пекаревский А.М., но затем в адендуме, выданном 29 апреля 1997 года, было указано об изменении этого условия, и выгодоприобретателем указан гр.Койфман В.А., являвшийся собственником застрахованного автомобиля, тогда как Пекаревский А.М. мог управлять им лишь по доверенности.

Если следовать процитированному выше условию, которое содержится в пункте 3.1 Правил страхования автотранспортных средств (на него сослались и истец, и ответчики), то получается, что под объект страхования попали имущественные интересы Койфмана В.А., являющегося владельцем и выгодоприобретателем в одном лице.

Но исходя из того, что вслед за заключением договора страхования автомашины Вольво-850 водителями, которые управляли по доверенности, являлись иные лица (они же и совершали ДТП), которые не исполняли при этом служебных обязанностей, возложенных на них юридическим лицом, то и ответственность по возмещению убытков потерпевшим возлагалась, согласно п.1 статьи 1064 Гражданского кодекса РФ, непосредственно на них самих, а не на Койфмана В.А. или, тем более, на Пекаревского А.М.

Однако ни изначально принятая редакция полиса N 526539, ни внесенные в нее адендумом изменения не упомянули, что выгодоприобретателями могут стать иные лица, а поэтому выплата страхового возмещения потерпевшим лицам по существу освободила незаконно от необходимости нести свою ответственность иных лиц, не вошедших в число выгодоприобретателей. Следовательно, произведенное истцом возмещение не относится к понятиям страховых выплат, на сумму которых может быть уменьшена выручка, являющаяся объектом налогообложения.

Как в первом, так и во втором случаях в данном эпизоде ответчики правомерно отразили в акте неуплату налогов. Принятое на его основе решение в соответствующей части является правомерным и по тем основаниям, которые сообщил в заседании истец, недействительным быть признано оно не может.

Иск в этом эпизоде спора удовлетворению не подлежит.

III. Оспариваются доначисление налогов, пеней и штрафов, основанием для которых послужили выводы проверяющих, содержащиеся в пункте 2.1.1. "д" акта налоговой проверки (в пункте 1.1.4. описательной части решения)

Ответчики скорректировали налогооблагаемую базу для исчисления налогов путем удаления из расчетов истца вычетов, объявленных истцом страховыми выплатами, осуществленными при исполнении договоров страхования грузов, заключенных с фирмой "Илим Палп Энтерпрайз" (л.д. 26-28, том 4).

Истец в своих возражениях на это сослался на правомерность уменьшения выручки на эти выплаты, так как они действительно являются страховыми исходя из их сущности по условиям страхования, а также из пункта 3 статьи 930 Гражданского кодекса РФ и статей 199, 203 КТМ СССР (действующего в 1996 году), где любое лицо, владеющее застрахованным грузом, вправе требовать возмещение от страховщика в случае его порчи или повреждения и возникновения при этом убытка.

Истец также утверждает, что он вправе был считать обоснованным уменьшение своей выручки, полученной от фирмы "Илим Палп Энтерпрайз", на суммы выплат, осуществленных третьим лицам - выгодоприобретателям, во владении которых оказался застрахованный и экспортируемый из России груз, поскольку по генеральному полису N 4 условием страхования являлись все риски, согласно оговорке "А" Института Лондонских страховщиков.

Установлено, что генеральный полис N 4, отражающий базовые условия страхования грузов, содержит ссылку на то, что основанием, определяющим порядок страхования и обязательств сторон, являются правилам страхования грузов АСО "Русь".

По этим правилам, утвержденным решением Правления АСО "Русь" от 3 февраля 1992 года, страховщик берет на себя обязательство в пределах согласованной суммы (страховая сумма) и за предварительно внесенный платеж компенсировать страхователю прямой ущерб от полной или частичной утраты груза или его повреждения в результате наступления страховых случаев, предусмотренных заключенным договором страхования (пункт 1.3).

В генеральном полисе N 4 пунктом 7 предусмотрено, что ответственность страховщика продолжается в течение всей перевозки, включающей перегрузку, перевалку и хранение на складах в пунктах перевалки, до тех пор, пока грузы не будут доставлены на склад грузополучателя.

Исходя из изложенного нельзя признать страховым случаем по указанной сделке порчу товара, выявляемую после того, как груз был доставлен в место назначения и принят грузополучателем.

Во-вторых, Правилами страхования грузов предусмотрено (пункт 4.1), что компенсироваться могут убытки только страхователя.

Таким образом, условиями страхования, как указано в пунктах 1.3 и 4.1 Правил страхования грузов, является причинение имущественного вреда страхователю, а не третьим лицам.

То же самое можно выявить при исследовании генерального полиса N 4, а с учетом того, что выплаченное истцом страховое возмещение коснулось имущественных интересов не страхователя (и даже не грузополучателя), а лишь только последующих покупателей того же груза, то вывод ответчиков о том, что это выходит за пределы наступления страховых случаев, с которым в АСО "Русь" связана выплата страхового возмещения по разработанным в нем правилам, следует считать обоснованным.

В этом случае ссылки истца на нормы Гражданского кодекса РФ и КТМ СССР представляются несостоятельными, так как действие этих норм можно было бы распространить на отношения по поводу исчисления и уплаты налогов лишь тогда, когда такие же правила, что содержатся в этих нормах, были включены в Правила страхования грузов и в результате этого могли бы признаваться страховыми случаями. А поскольку этого в правилах страховщика нет и содержание договора с фирмой "Илим Палп Энтерпрайз" также не называет таких страховых случаев, то произведенное возмещение истцом ущерба третьих лиц не может быть квалифицировано как страховые выплаты и признано способным на законном основании уменьшать выручку, указанную в пункте 1 Положения.

Иск в этом эпизоде спора удовлетворению не подлежит.

IV. Оспаривается доначисление налогов, пеней и штрафов, основанием для которых послужили выводы проверяющих, содержащиеся в пункте 2.1.1. "з" акта налоговой проверки (в пункте 1.1.7. описательной части решения)

Проверяющие пришли к выводу, что не могут быть отнесены к страховым выплатам, уменьшающим налогооблагаемую базу, суммы денежных средств, которые были выплачены физическим лицам по договорам страхования, заключенным с юридическими лицами в пользу выгодоприобретателей - физических лиц (работников).

Истец утверждает, что имело место изменение условий договоров страхования, при котором по заявлениям застрахованных физических лиц происходило изменение страховой суммы, а это означало уменьшение страхового взноса и необходимость возврата его части, что не противоречит статьям 450, 453 и 958 Гражданского кодекса РФ, а также статье 23 Закона РФ "О страховании".

Выводы проверяющих правомерны, поскольку выплачиваемые физическим лицам средства, ранее поступившие в качестве взносов на страхования их жизни от предприятий-страховщиков, есть ничто иное, как возврат страховых взносов, который осуществлялся не в результате изменения условий договоров страхования и не в адрес лиц, заключивших договоры и уплативших страховые взносы, а в адрес застрахованных лиц, которые не могли претендовать на роль участников сделок, в полномочия которых входило бы изменение условий договоров страхования.

Такое право принадлежит только страхователям, как правильно указал на такое право в своих ссылках на закон истец. Однако по обстоятельствам дела происходило иначе: истец признал, вопреки закону, право выгодоприобретателей на изменение условий договоров страхования.

Поэтому выводы ответчика о необходимости доначисления налогов по случаям, когда незаконно была уменьшена выручка страховщика за счет вычетов из нее не предусмотренных законодательством о страховании и Положением выплат физическим лицам, признаны арбитражным судом правомерными.

Иск в этой части удовлетворению не подлежит.

V. Оспаривается доначисление налогов, пеней и штрафов, основанием для которого послужили выводы проверяющих, содержащиеся в пункте 2.1.1. "и" акта налоговой проверки (в пункте 1.1.8. оспариваемого решения ответчиков)

Ответчики посчитали, что истцом была превышена сумма причитавшихся застрахованным лицам страховых выплат, которые были выплачены по окончании срока их страхования, что повлекло за собой необоснованное занижение выручки в 1996 году на 32 499 руб. и в 1997 году на 34 816 руб.

Истец полагает, что ответчиками был сделан неправильный вывод о занижении выручки, поскольку по окончании срока страхования выплата являлась обязанностью страховщика, вытекающей как из закона (п.2 ст. 9 Закона РФ "Об организации страхового дела в РФ"; п.1 статья 934 Гражданского кодекса РФ), так и уставной деятельности АСО "Русь", на осуществление которой (страхование жизни) имелась лицензия, полученная в полном соответствии с "Условиями лицензирования страховой деятельности на территории РФ", утвержденными приказом Росстрахнадзора от 19 мая 1994 года N 02-02/08.

Как установлено, в данном эпизоде имели место те же случаи, что рассматривались и в предыдущем эпизоде: застрахованные предприятиями физические лица обращались с заявлениями об уменьшении страховой суммы. Однако, наряду с выплатой им части произведенной страхователями оплаты страховых взносов, им были выплачены по окончании срока страхования еще и выплаты (по дожитии застрахованных лиц до этого срока).

Поэтому ответчики рассчитали, что передача физическим лицам части уплаченных за них сумм страховых взносов не может повлиять на изменение страховой суммы. Арбитражный суд отмечал выше, что выгодопроизводителю не могло принадлежать право изменения условий договоров, заключенных и оплаченных предприятиями, поэтому такой вывод ответчиков правомерен.

Далее ответчиками была определена сумма страховых резервов, после чего вычислили, что физическим лицам страховые выплаты производились в размерах, превышающих утвержденную в АСО "Русь" нетто-ставку из структуры тарифной ставки по страхованию жизни, которая была зарегистрирована в установленном порядке в Росстрахнадзоре. Иные, чем в размере 80%, нетто-ставки в Росстрахнадзоре не регистрировались, а поэтому выводы ответчиков по этому эпизоду признаны правомерными.

Иск в этой части удовлетворению не подлежит, так как уменьшение выручки за счет вычетов из нее не предусмотренных правилами страхования выплат не предусмотрено Положением.

VI. Оспаривается доначисление налогов, пеней и штрафов, основанием для которых послужили выводы проверяющих, содержащиеся в пункте 2.2.1. "к" акта налоговой проверки (в пункте 1.1.9. оспариваемого решения)

Истец отмечает, что к страховым выплатам в обязательном порядке должны быть причислены не только фактически выплаченные средства застрахованным лицам, но также и те суммы, которые ввиду необращения за ними застрахованных лиц по окончании срока страхования, были задепонированны.

При этом истец сослался на пункт 2 "Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организаций", утвержденного приказом Минфина от 28 июля 1994 года N 100, а также на пункт 3.13. действовавших у него "Правил страхования жизни" и статей 314, 406, 425 Гражданского кодекса РФ.

Доводы истца, указанные им в целях оспаривания выводов ответчиков в данном спорном эпизоде во внимание быть приняты не могут, поскольку задепонированные суммы не стали при таких операциях выплатами, а превратились лишь в кредиторскую задолженность. Соответственно, включение такой задолженности в расчеты на уменьшение выручки страховщика Положением не предусмотрено, и выводы проверяющих о необоснованном ее занижении правомерны.

Иск в части этого эпизода удовлетворению не подлежит.

VII. Оспаривается доначисление налогов, пеней и штрафов, основанием для которого послужили выводы проверяющих, содержащиеся в пункте 2.1.1. "б" (в пункте 2.2 оспариваемого решения)

Проверяющими было отмечено, что истец неправомерно осуществил уменьшение налогооблагаемой выручки за счет исключения из нее сумм возвращенных средств при расторжении договоров страхования. Такие суммы, по мнению ответчиков, не являются страховыми выплатами, а поэтому они не могут уменьшать выручку страховщика.

В том, что возвращаемые средства действительно не могут рассматриваться в качестве страховых выплат, ответчики правы. Однако, более чем этот вывод, ничего остального, что соответствовало бы правомерности доначисления налогов, пеней и штрафов по этому спорному эпизоду, ни в акте налоговой проверки, ни в решении ответчиков нет.

Возвращенные - вследствие расторжения договоров аренды у КУГИ объектов нежилого фонда, а затем, соответственно, и договоров страхования тех же объектов - денежные средства их плательщикам являются возвратом страховым сумм, а не чем-либо иным, насчет чего можно было бы строить догадки: следует ли рассматривать такие суммы страховыми выплатами или нет.

В данном случае выручка подлежит уменьшению не за счет чего-то иного, а за счет самосокращения, поскольку отпали основания считать выручкой то, что перестало далее служить основой для финансирования обязательства страховщика, так как страхование прекратилось ввиду изменения обстоятельств, вызвавших необходимость страхования.

Как следует из представленных материалов, КУГИ Санкт-Петербурга, выступавший страхователем в договорах, заключенных с АСО "Русь", расторг договоры аренды помещений, ставших объектом страхования. А поскольку КУГИ при заключении договоров страхования возложил уплату страховых взносов на арендаторов, то есть перевел на них свой долг, то при расторжении договоров аренды арендаторы стали требовать возврата тех платежей, которые были ими уплачены не только на тот срок страхования объектов, который соответствовал фактической аренде, но и на оставшийся срок, когда аренды была уже прекращена.

По согласованию с КУГИ истец учел изменение обстоятельств и расторг с ним договоры страхования, а вслед за этим возвратил платежи арендаторам.

Такие события соответствуют правилам, содержащимся в статье 451 Гражданского кодекса РФ, а поэтому соглашение сторон о возврате взносов не противоречит закону исходя из пункта 4 статьи 453 Гражданского кодекса РФ. Отсюда возникло у истца и право сокращения подлежащей налогообложению выручки на суммы возвращенных платежей тем же лицам, которые их уплатили ранее истцу.

Нарушение налогового законодательства в данном случае не установлено.

Иск в части данного спорного эпизода подлежит удовлетворению.

VIII. Оспаривается доначисление налога на прибыль (пеня и штраф), основанием для которого послужили выводы проверяющих, содержащиеся в пункте 2.5.1. "а" (пункт 1.4.1. решения ответчиков)

Проверяющими не были зачтены суммы износа, начисленные истцом на стоимость, как он полагал, основных производственных фондов, тогда как ответчики считают такие фонды непроизводственными.

В результате ответчики указали на неправомерность включения сумм начисленного износа в себестоимость, поскольку согласно пункту 9 "Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли", утвержденного постановлением Правительства РФ от 05 августа 1992 года N 552 с последующими изменениями (далее по тексту - "Положение о составе затрат") в элементе амортизация основных фондов отражается сумма амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов.

Спор коснулся вопросов правомерности включения в себестоимость износа основных фондов исходя из того, следует ли спорные основные фонды относить к производственным или непроизводственным.

Арбитражный суд учитывает, что возможность включения в себестоимость тех или иных затрат подчинена правилу, содержащемуся в пункте 1 "Положения о составе затрат", где указано, что себестоимость продукции представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию.

То есть, разрешение вопроса о возможности включения в себестоимость продукции стоимостной оценки тех или иных ресурсов должна происходить через анализ использования этих ресурсов в процессе производства и реализации продукции.

Следовательно, и в данном эпизоде спора необходимо получить ответ на вопрос, как использовались спорные основные фонды в процессе осуществления страховой деятельности и оказания застрахованным лицам страховых услуг.

Поскольку истец посчитал возможным включить в себестоимость износ перечисленных в таблице N 2 "акта сверки оспариваемых сумм N 2" предметов и при этом он настаивает на обоснованности такого своего решения по поводу всего их перечня, за исключением трех ковров (л.д. 133, том 1), то в силу статьи 53 Арбитражного процессуального кодекса РФ на нем лежит обязанность доказать это обстоятельство, то есть использование этих предметов в осуществлении страховой деятельности.

Истец стал утверждать, что для его деятельности необходимо было использование и телевизоров, в том числе моноблока, и видеокамеры, поскольку специалистам общества необходимо было знать, как выглядят объекты страхования для оценки их стоимости, что и потребовало использование для этих целей телевидеоаппаратуры.

Однако установление обстоятельств, с которыми связаны доводы истца, возможно только на основе оценки доказательств, как это предусмотрено статьями 124 и 125 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Таких доказательств суду представлено не было, вследствие чего и сами обстоятельства установлены не были.

Не были установлены и обстоятельства, с которыми связывает истец необходимость использования в его деятельности пылесоса, воздухоочистителей, кондиционеров и панно керамического.

Из этого следует вывод, что при недоказанности использования предметов в страховой деятельности признать их производственными основными фондами не представляется возможным. Следовательно, выводы проверяющих о необоснованном включении стоимости их износа в себестоимость страховых услуг, повлекшем при этом занижение налогооблагаемой прибыли и недоплату налога с нее, необходимо признать правомерными.

Иск в части этого эпизода удовлетворению не подлежит.

IX. Оспаривается доначисление налога на прибыль (а также пени и штраф), которое основано на выводах проверяющих, содержащихся в пункте 2.5.1. "б" акта налоговой проверки (в пункте 1.4.2. оспариваемого решения ответчиков)

Истец настаивает на возможности включения в себестоимость страховых услуг затрат на приобретение предметов (МБП): кондиционеров, радиаторов масляных электрических, водонагревателей, конвекторов.

Как и в предыдущем случае (эпизоде VIII), необходимо было доказать необходимость использования перечисленных предметов в осуществлении страховой деятельности, но истец не представил доказательств такого использования. Поэтому обстоятельства, с которыми он связывает необходимость признания недействительным оспариваемого решения ответчиков в соответствующей части, остались не установленными.

Иск в той же части удовлетворению не подлежит исходя из тех же оснований, что указаны были выше при разрешении спора по предыдущему эпизоду.

Но, наряду со стоимостью предметов (МБП), в себестоимость были включены затраты на приобретение лицензий на осуществление транспортной деятельности.

Поскольку на балансе в АСО "Русь" имеются транспортные средства, эксплуатация которых возможна только при условии получения соответствующего вида лицензии (и лицензионных карточек на каждое транспортное средство) в органе Российской транспортной инспекции, то признание необходимым использование тех же транспортных средств в страховой деятельности (ответчиками это не оспаривается) влечет с неизбежностью за собой необходимость признания возможным включения в себестоимость этих услуг и затрат на приобретение указанных лицензий, так как без них эксплуатация транспортных средств может быть запрещена органом Российской транспортной инспекции.

Таким образом, в части включения истцом в себестоимость своих услуг стоимости транспортных лицензий доводы иска признаны правомерными, причем безотносительно к тому, производилось ли включение затрат по их приобретению в себестоимость единовременно или путем поэтапного начисления износа, так как эти события произошли в предыдущие годы и в конечном итоге не могли повлечь за собой занижение налогооблагаемой базы для исчисления налога на прибыль, которой является прибыль, извлеченная в 1996-97 годах.

В части отрицания возможности включать истцом в себестоимость его страховой деятельности затрат на приобретение транспортных лицензий и в части соответствующего этому утверждению ответчиков доначисления налога на прибыль (пени и штрафа) иск подлежит удовлетворению в рассмотренном эпизоде (частично).

X. Оспаривается доначисление налога на прибыль на 30 руб. 60 коп. и на 48 руб. 95 коп., которое осуществили ответчики исходя из выводов проверяющих о необоснованном уменьшении истцом прибыли за счет включения в себестоимость затрат по оплате медицинской страховки двоих своих сотрудников: Давыдова В.В. и Аршинова, - выезжавших в заграничную командировку. Оспариваемые выводы содержатся в пункте 2.5.1. "в" (в пункте 1.4.3. оспариваемого решения)

Ответчики посчитали, что затраты на медицинскую страховку должны осуществляться за счет прибыли, остающейся в распоряжении общества после уплаты налога на прибыль. Кроме того, ответчики утверждают, что согласно п/п "р" пункта 2 "Положения о составе затрат" на себестоимость могут относиться только платежи по добровольному страхованию, а истец их не осуществлял, поскольку застраховал своих работников самостоятельно, во-первых, а во-вторых, медицинское страхование указанным подпунктом "Положения о составе затрат" не предусмотрено.

Для расширения спора в данном эпизоде не имеет значения, довелось ли обществу уплатить за медицинское страхование своих работников другому страховому обществу или понести при этом аналогичные расходы, заключая договоры страхования непосредственно.

Доказательств того, что расходы понесены не были или что платежи по ним не были включены в выручку страховщика, то есть АСО "Русь", ответчики не имеют.

В подпункте "р" пункта 2 "Положения о составе затрат" предусмотрено, что платежи по медицинскому страхованию также могут включаться в себестоимость, а поскольку истец осуществляет свою деятельность и за пределами России, а его работники выезжали в заграничные командировки, в том числе и в те страны, где условием въезда является медицинская страховка, то арбитражный суд не установил законных оснований для спорного утверждения ответчиков или для отказа истцу в праве включать затраты в себестоимость.

Начисление дополнительных сумм налога на прибыль в этом случае не основано на законе. Отсутствовало и законное основание для начисления пени и привлечения истца по этому эпизоду к налоговой ответственности.

Иск в части данного эпизода подлежит удовлетворению.

XI. Оспаривается доначисление налога на прибыль (а также пени и штраф), основанием для которого послужили выводы проверяющих, содержащиеся в пунктах 2.5.2. и 2.5.4. "б" акта налоговой проверки (а также в пунктах 1.4.6. и 1.4.9., соответственно)

Данный спорный эпизод состоит из двух самостоятельных частей:

а) об обоснованности включения в себестоимость затрат, вызванных тем, что командированные за границу сотрудники АСО "Русь" несли представительские расходы по месту их пребывания;

б) об обоснованности включения в себестоимость затрат по самим командировкам за границу тех же лиц.

В части, обозначенной выше литерой "а", спор не может быть решен в пользу истца, так как доводы ответчика о невозможности включения представительских расходов (в период пребывания командированных за границу работников) в себестоимость правомерны, поскольку эти доводы соответствуют абзацу подпункта "и" пункта 2 "Положения о составе затрат", где отмечено, что возможным включать в себестоимость затраты, связанные с управлением производством, признается только в отношении затрат по приему и обслуживанию представителей других организаций, прибывших для переговоров с целью установления и поддержания взаимного сотрудничества.

Доводы истца расходятся с этим правилом, а поэтому во внимание быть приняты не могут.

Иск по данному эпизоду (в части, обозначенной литерой "а") удовлетворению не подлежит.

В части спора, обозначенной литерой "б" в настоящем эпизоде иск подлежит удовлетворению в связи с нижеследующим.

Как в пункте 2.5.4. "б" акта налоговой проверки, так и в пункте 1.4.9. оспариваемого решения имеются ничем не мотивированные утверждения о неправомерном отнесении истцом затрат по оплате командировочных расходов на себестоимость и даже сделана ссылка на подпункт "к" пункта 2 "Положения о составе затрат", который, однако, содержит информацию о расходах на подготовку и переподготовку кадров.

Имеется ссылка также на пункт 3 письма Минфина РФ от 6 октября 1992 года N 94 "Нормы и нормативы на представительские расходы, расходы на рекламу и на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с учебными заведениями, регулирующие размер отнесения этих расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) и порядок их применения".

Однако и эта ссылка не имеет ничего общего с утверждением о невозможности включения командировочных расходов в себестоимость страховых услуг, тем более что не приводится ни одного доказательства в пользу того, что размеры командировочных расходов должны были подвергаться нормативному регулированию, во-первых, а во-вторых, что такие нормативы оказались ниже фактических расходов, отнесенных на себестоимость.

Не представлено ответчиками ни одного доказательства и в пользу того, что цель командировок расходилась с целями страховой деятельности.

Подпунктом "и" пункта 2 "Положения о составе затрат" предусмотрена возможность включения командировочных расходов в себестоимость, и состав этих расходов нормативно не регулируется ни по видам, ни по размеру. О том же говорится и в пункте 10 "Положения о составе затрат", где перечислены некоторые виды прочих затрат.

XII. Оспаривается доначисление налога на прибыль (а также пеня и штраф), основанием для которого послужили выводы проверяющих, содержащиеся в пункте 2.5.5. "б" акта налоговой проверки (в пункте 1.4.11. оспариваемого решения)

Ответчиками не признается возможность включения в себестоимость затрат по аренде у физических лиц автомобилей, а поэтому включение их истцом в нее признано по результатам налоговой проверки налоговым правонарушением, повлекшим недоплату налога на прибыль.

Истец настаивает на правомерности включения им таких затрат в себестоимость исходя из подпункта "ч" пункта 2 "Положения о составе затрат" и определения основных производственных фондов, данного в "Положении о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации", утвержденного приказом Минфина РФ от 26 декабря 1994 года N 170.

Именно со ссылкой на это определение ответчики построили свое возражение на иск в этой части, утверждая, что затраты на аренду включаются в себестоимость лишь при условии, что это должно быть связано с арендой основных производственных фондов, к каковым могут относится только такие материальные ценности, которые принадлежат предприятиям, организациям и учреждениям.

Ссылка на определение основных производственных фондов, данное в названном "Положении о бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в РФ" носит отвлеченный характер, которая не может раскрыть сущность спорного отношения.

Во-первых, данное положение уже по своему названию может дать ответ на вопрос, какие отношения оно может регулировать. Физическим лицам не вменяется обязанность ведения бухгалтерского учета, а поэтому если оно призвано регулировать отношения, складывающиеся по поводу бухгалтерского учета, то и все понятия, содержащиеся в этом положении, могут касаться только юридических лиц, а поэтому искать ответ в нем на вопрос, что из себя представляет автомобиль, принадлежащий физическому лицу, бесполезно для настоящего спора.

Между тем ни подпункт "ч" пункта 2, ни пункт 10 "Положения о составе затрат", где называется возможность включения в себестоимость затрат по аренде основных производственных фондов, не содержит в себе никаких условий относительного того, в зависимости от аренды у кого: юридического или физического лица - может наступать такая возможность.

Очевидным остается лишь только одно: такое арендуемое средство должно относиться к основным производственным фондам.

А поскольку никакими нормативными актами учет имущества физических лиц не подразумевает разделение его на основные или на не основные, производственные или на не производственные, то по аналогии необходимо исходить из того, как надлежало бы учитывать то же самое средство, окажись оно в собственности у юридического лица.

По своим стоимостным характеристикам и по целевому назначению автомобиль должен был бы учитываться в балансе у юридического лица как основное производственное средство. Следовательно, и при аренде автомобиля у физического лица он должен учитываться у арендатора в составе арендованных основных производственных фондов.

В качестве примера того, как можно заблуждаться при манипулировании понятиями основных производственных фондов можно привести следующий.

У государства, как собственника, также не могут быть основные производственные фонды, поскольку оно также не ведет бухгалтерский учет, однако аренда через КУГИ зданий или отдельных помещений в них не вызывает ни у кого подозрений в неправомерности включения арендаторами уплачиваемой ими арендной платы в себестоимость своей продукции (работ, услуг).

В данных правоотношениях необходимо учитывать прежде всего назначение арендуемого средства, его стоимостные характеристики и участие в производственной деятельности, что также не всегда может быть объективным, поскольку страховая деятельность не относится к производственной отрасли.

Поэтому противоречие правилам, содержащимся в "Положении о составе затрат", в действиях истца по отнесению на себестоимость затрат по аренде автомобилей у физических лиц не установлено и нарушения налогового законодательства - также.

Иск в части данного эпизода подлежит удовлетворению, так как если у ответчиков возникли неясности в применении "Положения о составе затрат" в данном случае, то необходимо было принять во внимание то обстоятельство, что они должны толковаться в пользу налогоплательщика.

XIII. Оспаривается доначисление налога на прибыль (а также пени и штрафа), основанием для которого послужили выводы проверяющих, содержащиеся в пункте 2.5.9. акта налоговой проверки (в пункте 1.4.16. оспариваемого решения)

Проверяющие отметили неправомерность включения в себестоимость суммы износа по капитальным вложениям, которые осуществил истец путем финансирования работ по капитальному ремонту арендованных у КУГИ помещений.

Истец же утверждает, что в силу заключенного им с КУГИ договора аренды помещений (пункт 1 Изменений N 2 от 19 июля 1995 года к договору N 00-001062(20) произведенный им капитальный ремонт в части всех неотделимых улучшений порождает у него право собственности, а сами эти улучшения подлежат компенсации при прекращении или расторжении договора аренды.

При этом в обоснование своей позиции истец также сослался на пункт 42 действовавшего на тот момент "Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации", утвержденного приказом Минфина РФ от 26 декабря 1994 года N 170, где указано, что законченные капитальные затраты в арендованные здания, сооружения, оборудование и другие объекты, относящиеся к основным средствам, зачисляются арендатором в собственные основные средства в сумме фактических расходов, если иное не предусмотрено договором аренды.

Указанные правила, исполненные им, позволили истцу правомерно начислять износ, как он считает, и включать его в себестоимость.

Однако по совокупности тех элементов, которые назвал истец, право начисления износа не предусмотрено.

Так, в пункте 1 изменений N 2 к договору аренды от 1 апреля 1993 года N 00-001063(20), заключенному истцом с КУГИ Санкт-Петербурга отмечено, что "... в случае проведения капитального ремонта за счет средств арендатора", все неотделимые улучшения являются собственностью "Арендатора" и подлежат компенсации при прекращении или расторжении договора".

Таким образом, стороны по договору аренды установили, что ставшие собственностью арендатора (истца) неотделимые улучшения подлежат компенсации при прекращении или расторжении договора, а не амортизации с начислением на них износа и перенесением таким способом стоимости этих улучшений на услуги по страхованию.

То есть, арендодатель пожелал, чтобы стоимость капитального ремонта оставалась неизменной до наступления случая, когда действие договора будет прекращено, и тогда он выразил готовность компенсировать затраты истца по капитальному ремонту арендуемых помещений.

Истец же в нарушение этого условия стал амортизировать результаты улучшений, а также включать износ в себестоимость своих услуг по страховой деятельности. Соответственно, ответчиками был сделан правомерный вывод о безосновательном уменьшении базы для исчисления налогов.

Иск в этой части удовлетворению не подлежит.

Помимо всего вышеизложенного, где по отдельно взятым эпизодам иск был признан частично подлежащим удовлетворению, арбитражный суд признает в качестве самостоятельного основания для признания оспариваемого решения недействительным также и в отдельных его частях следующее обстоятельство.

В результате рассмотрения материалов налоговой проверки решение о привлечении АСО "Русь" к налоговой ответственности принималось ответчиками уже после 01 января 2000 года, а значит, ими должно было учитываться правило, содержащееся в пункте 1 статьи 113 Налогового кодекса РФ и предусматривающее, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности).

Исходя из необходимости применения этого правила, арбитражный суд установил, что истец не мог быть привлечен к ответственности за все те случаи налоговых правонарушений, которые были им совершены в 1996 году и налоговый период по тем налогам, по которым была признана недоплата их в бюджет, окончился 31 декабря 1996 года либо еще раньше.

Следовательно, с наступлением календарной даты - 01 января 2000 года, когда истекли три года для привлечения АСО "Русь" за налоговые правонарушения, относящиеся к событиям 1996 года, он не мог по закону быть привлечен к ответственности за эти нарушения в ту дату, когда принималось оспариваемое решение, то есть 13 января 2000 года.

В этой части оспариваемое решение признается не соответствующим закона и подлежит признанию недействительным в соответствующем объеме начисления штрафов вне зависимости от результатов рассмотрения дела по отдельно разрешенным эпизодам спора.

ГАРАНТ:

Об изменениях настоящего решения см. постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 26 декабря 2000 г. и постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27 марта 2001 г.

Учитывая вышеизложенное и руководствуясь статьями 95, 124-127, 132 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

решил:

1. Признать недействительным решение Инспекция Министерства РФ по налогам и сборам по Центральному району Санкт-Петербурга от 13 января 2000 года N 01-14/274/6167, согласованное с Управлением Федеральной службы налоговой полиции РФ по Санкт-Петербургу в следующих эпизодах:

а) по эпизоду N 7, связанному с выводом о занижении выручки за счет вычета сумм выплат по расторгнутым договорам страхования при предшествующих этому расторжениях договоров аренды объектов нежилого фонда с КУГИ;

б) по эпизоду N 9 - в части выводов о необоснованном отнесении на себестоимость затрат по оплате лицензий;

в) по эпизодам NN 10, 11, связанным с выводом о необоснованном отнесении на себестоимость затрат по командировкам работников за границу и по страхованию их для целей обеспечения их въезда в зарубежные государства;

г) по эпизоду N 12, связанному с выводом о необоснованном включении в себестоимость затрат по аренде автомобилей у физических лиц;

д) в части начисления штрафов по всем эпизодам, где выявленные нарушения имели место до 1 января 1997 года.

2. В удовлетворении иска в остальной части отказать.

3. Судебные расходы по делу отнести на истца.

Председательствующий Судьи

Ю.П.Левченко С.П.Рыбаков

А.Е.Бойко