Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 27 марта 2001 г. N А56-2448/00 об изменении решения и постановления апелляционной инстанции по делу по иску страховой компании о признании недействительным решения налоговой инспекции о применении финансовых санкций по эпизодам занижения выручки за счет вычета сумм выплат по расторгнутым договорам страхования при предшествующих этому расторжению договоров аренды объектов нежилого фонда с КУГИ, отнесения на себестоимость затрат по оплате лицензий расходов на командировки работников за границу и затрат по страхованию их для целей обеспечения их выезда в зарубежные государства, затрат по аренде автомобилей у физических лиц

Постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа
от 27 марта 2001 г. N А56-2448/00

Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кочеровой Л.И., судей Троицкой Н.В, Пастуховой М.В.,

при участии от закрытого акционерного страхового общества "Русь" Зайцева П.Д. (доверенность от 26.03.01 N 29), от Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Центральному району Санкт-Петербурга Семеновой Т.Л. (доверенность от 26.03.01 N 04-05/3512), Кондрусь Н.А. (доверенность от 27.02.01 N 04-05/2695), Фавстовой Г.Л. (доверенность от 04.01.01 N 04-05/109), от Управления федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации по Санкт-Петербургу Голубева В.С. (доверенность от 03.01.01 N 18/2),

рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу закрытого акционерного страхового общества "Русь" на решение от 12.10.2000 (судьи Левченко Ю.П., Рыбаков С.П., Бойко А.Е.) и постановление апелляционной инстанции от 26.12.2000 (судьи Асмыкович А.В., Савицкая И.П., Калинина Л.М.) Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу N А56-2448/00,

установил:

Закрытое акционерное страховое общество "Русь" (далее - ЗАСО "Русь") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с иском о признании частично недействительным решения Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Центральному району Санкт-Петербурга (далее - налоговая инспекция) от 13.01.2000 N 01-14/274/6167.

Решением суда от 12.10.2000 исковые требования удовлетворены частично.

Постановлением апелляционной инстанции от 26.12.2000 решение суда изменено. Решение налоговой инспекции признано недействительным в части применения к ЗАСО "Русь" ответственности за неуплату налогов на пользователей автомобильных дорог и на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы в первом, втором и третьем кварталах 1996 года на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации. В удовлетворении остальной части исковых требований ЗАСО "Русь" отказано.

В кассационной жалобе ЗАСО "Русь" просит отменить решение и постановление суда и удовлетворить исковые требования полностью, считая, что судом неправильно применены нормы материального и процессуального права.

В судебном заседании представитель ЗАСО "Русь" поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе.

Представители налоговой инспекции и Управления федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации по Санкт-Петербургу (далее - налоговая полиция) в судебном заседании просили оставить постановление апелляционной инстанции без изменения, считая его законным и достаточно обоснованным.

Законность решения и постановления Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области проверена в кассационном порядке.

Из материалов дела следует, что налоговая инспекция совместно с органами налоговой полиции провела выездную проверку соблюдения ЗАСО "Русь" налогового законодательства за период с 01.01.96 по 31.12.97, о чем составлен акт от 16.12.99 N 6157/14, который послужил основанием для принятия решения от 13.01.2000 N 01-14/274/6167 о привлечении истца к ответственности за неуплату налогов на прибыль, на пользователей автомобильных дорог, на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы, на имущество, а также о взыскании недоплаченных сумм налогов и пеней.

Суд апелляционной инстанции изменил решение суда от 12.10.2000 в части применения к ЗАСО "Русь" ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за нарушения, допущенные организацией в 1996 году, указав, что трехгодичный срок давности привлечения к ответственности, предусмотренный статьей 113 Налогового кодекса Российской Федерации, следует исчислять со дня, определенного для представления бухгалтерского отчета за истекший год.

Кассационная инстанция считает, что в этой части постановление апелляционной инстанции как не соответствующее нормам материального права подлежит отмене, а решение суда - оставлению в силе.

Согласно статье 113 Налогового кодекса Российской Федерации лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года. Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, ответственность за которые предусмотрена статьями 120 и 122 Налогового кодекса Российской Федерации. Следовательно, суд первой инстанции правомерно указал на пропуск налоговой инспекцией трехгодичного срока давности привлечения налогоплательщика к ответственности, установленной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за нарушения налогового законодательства, допущенные в 1996 году, так как решение о привлечении ЗАСО "Русь" к ответственности принято налоговой инспекцией 13.01.2000, то есть после истечения трехгодичного срока.

В ходе проверки ЗАСО "Русь" доначислено налоговой инспекцией 730 001 руб. налога на прибыль в результате выявленных нарушений налогового законодательства.

Налогоплательщик оспаривает правомерность доначисления налога на прибыль по нескольким эпизодам.

Так, налоговой инспекцией установлено неправомерное включение ЗАСО "Русь" в себестоимость работ (услуг) затрат на оплату лицензий Министерства транспорта Российской Федерации: в 1996 году в сумме 3 493,6 руб., а в 1997 году - 271,6 руб. (пункты 51, 64, 66, 67 приложения N 12 к акту проверки; пункт 2.5.1 "б" акта проверки и пункт 1.4.2 решения налоговой инспекции). Налоговая инспекция считает, что данные затраты не относятся к производственной деятельности ЗАСО "Русь", а потому неправомерно включены в себестоимость работ (услуг).

Суд первой инстанции удовлетворил иск налогоплательщика в этой части.

Апелляционная инстанция постановлением от 26.12.2000 изменила решение суда и отказала ЗАСО "Русь" в удовлетворении иска по данному эпизоду.

Кассационная инстанция считает постановление апелляционной инстанции правильным, а жалобу налогоплательщика в указанной части - не подлежащей удовлетворению.

Согласно Положению о лицензировании перевозочной, транспортно-экспедиционной и другой деятельности, связанной с осуществлением транспортного процесса, ремонтом и техническим обслуживанием транспортных средств на автомобильном транспорте в Российской Федерации, утвержденному постановлением Правительства Российской Федерации от 26.02.92 N 118, лицензирование перевозочной, транспортно-экспедиционной и другой деятельности, связанной с осуществлением транспортного процесса, ремонтом и техническим обслуживанием транспортных средств на автомобильном транспорте, производится с целью государственного регулирования этих видов деятельности, обеспечения нормального функционирования рынка транспортных услуг и защиты интересов потребителей этих услуг, реализации требований антимонопольного законодательства, безопасности движения и соблюдения экологических норм при эксплуатации автомобильного транспорта. Лицензированию подлежит деятельность предприятий, учреждений, организаций независимо от форм собственности и ведомственной принадлежности, а также предпринимателей, осуществляющих:

а) городские, пригородные, междугородные, межреспубликанские и международные перевозки грузов и пассажиров, за исключением перевозок, указанных в пункте 3 названного Положения;

б) транспортно-экспедиционное обслуживание юридических лиц и граждан;

в) ремонт и техническое обслуживание автотранспортных средств на коммерческой основе.

ЗАСО "Русь" осуществляло в 1996 и 1997 годах страховую деятельность, а не перечисленные виды деятельности, поэтому приобретение страховой организацией лицензий Министерства транспорта Российской Федерации не связано с ее производственной деятельностью, то есть расходы на приобретение лицензий не должны были включаться ЗАСО "Русь" в себестоимость работ (услуг). Судом апелляционной инстанции правомерно отклонена ссылка налогоплательщика и на подпункт "э" пункта 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 05.08.92 N 552, с последующими изменениями (далее - Положение о составе затрат), так как оплата приобретенной лицензии не относится к налогам, сборам и другим обязательным платежам, установленным законодательством.

Налоговой инспекцией доначислены налог на прибыль и пени в связи с включением ЗАСО "Русь" в себестоимость услуг арендной платы за арендуемые у физических лиц транспортные средства. В 1996 году плата за аренду автомашин у физических лиц составила 2 475 руб., а в 1997 году - 31 166 руб. 79 коп. Фактическое использование в производственной деятельности ЗАСО "Русь" указанных транспортных средств налоговая инспекция не оспаривает, признала правомерным включение в себестоимость всех расходов, связанных с содержанием и эксплуатацией этих автомашин, но, ссылаясь на подпункт "ч" пункта 2 Положения о составе затрат, считает незаконным включение в себестоимость услуг ЗАСО "Русь" арендной платы, выплаченной арендодателям - физическим лицам.

Суд первой инстанции удовлетворил иск налогоплательщика в этой части.

Апелляционная инстанция изменила решение суда и отклонила исковые требования в указанной части.

Кассационная инстанция считает, что постановление апелляционной инстанции по этому эпизоду должно быть отменено, а решение суда оставлено в силе по следующим основаниям.

Согласно пункту 1 Положения о составе затрат себестоимость продукции (работ, услуг) представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции (работ, услуг) природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. Плата за аренду основных производственных фондов включается в себестоимость продукции (работ, услуг) на основании подпункта "ч" пункта 2 названного Положения.

В соответствии с пунктами 40 и 41 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26.12.94 N 170, основные средства представляют собой совокупность материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда и действующих в натуральной форме в течение длительного времени как в сфере материального производства, так и в непроизводственной сфере. К основным средствам согласно Положению относятся и транспортные средства.

Налоговая инспекция не оспаривает эксплуатацию истцом арендуемых у физических лиц автомашин именно в производственных целях как основных производственных фондов. Поэтому все затраты, связанные с получением автомашин, их содержанием и эксплуатацией в соответствии с названными пунктами Положения о составе затрат должны включаться в себестоимость услуг ЗАСО "Русь". Кроме того, перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), установленный Положением о составе затрат, не является исчерпывающим, на что указано в подпункте "я" пункта 2 и пункта 10 этого Положения. Основным признаком правомерности включения в себестоимость тех или иных расходов является их непосредственная связь с производственным процессом.

В ходе проверки налоговая инспекция доначислила налогооблагаемую прибыль и налог на прибыль в связи с неправомерным, по ее мнению, включением ЗАСО "Русь" в себестоимость услуг износа по основным производственным фондам и малоценным быстроизнашивающимся предметам (МБП). Суммы неправомерно включенного в себестоимость услуг износа составила: до 1996 года - 5 951 руб. 63 коп., в 1996 году - 9 058 руб. 88 коп., в 1997 году - 12 084 руб. 43 коп. (пункт 2.5.1 "а" акта проверки и пункт 1.4.2 решения налоговой инспекции).

Суды первой и апелляционной инстанций отказали ЗАСО "Русь" в удовлетворении исковых требований по этому эпизоду.

Кассационная инстанция считает, что решение и постановление суда в этой части подлежат отмене, а жалоба ЗАСО "Русь" - удовлетворению по следующим основаниям.

ЗАСО "Русь" осуществляет страховую деятельность, то есть не занимается производством продукции либо выполнением работ в сфере материального производства. Поэтому при определении правомерности включения в себестоимость услуг, связанных со страхованием, тех или иных затрат необходимо учитывать специфику деятельности этой организации.

Из акта проверки и приложения N 12 к нему следует, что налоговая инспекция посчитала неправомерным включение в себестоимость износа следующих предметов, числящихся на балансе ЗАСО "Русь", которые находятся в офисе этой организации и используются сотрудниками страхового общества в производственной деятельности, а именно: телевизоров, моноблока (видеомагнитофон и телевизор), видеокамеры, пылесосов, очистителей воздуха, кондиционеров, предметов интерьера (настенные керамические панно - 3 шт. с логотипом АСО "Русь").

Истец указывает на то, что настенные панно с логотипом АСО "Русь" используются в рекламных целях, списание износа по этим предметам производится по статье затрат "Расходы на рекламу" с уплатой налога на рекламу. Налоговая инспекция данные обстоятельства не оспаривает. В связи с изложенным налогоплательщик имел право относить на себестоимость суммы износа, исчисляемые со стоимости керамических панно, на основании подпунктов "х" и "у" пункта 2 Положения о составе затрат, поскольку панно - это не только предмет интерьера, они используются в производственной деятельности страхового общества в качестве рекламы оказываемых обществом услуг.

Пылесосы, очистители воздуха, кондиционеры являются основными производственными фондами, так как необходимы организации для поддержания чистоты и порядка в производственных помещениях, где работают сотрудники ЗАСО "Русь", а поэтому в соответствии с подпунктом "х" и "е" пункта 2 Положения о составе затрат правомерно включались истцом в себестоимость услуг.

Телевизоры, моноблок, видеокамеру в данном случае также следует отнести к основным производственным фондам, поскольку это имущество, по утверждению истца, использовалось в производственных целях - для создания и распространения рекламной информации, для информационного обеспечения сотрудников страхового общества и повышения их квалификации, а также при проведении совещаний и представительских мероприятий. Все основные средства находятся в производственных помещениях ЗАСО "Русь"; в ходе налоговой проверки недостачи материальных ценностей установлено не было; доказательства использования перечисленных основных средств вне рамок деятельности истца налоговой инспекцией суду не представлены. Таким образом, налогоплательщик вправе был включить в себестоимость услуг износ по указанным основным средствам на основании подпункта "х" пункта 2 Положения о составе затрат. Кроме того, в соответствии с подпунктом "ж" пункта 2 названного Положения в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты на содержание комнат отдыха для сотрудников предприятий. Следовательно, и в этом случае затраты, связанные с приобретением телевизоров, моноблока, видеокамеры, на основании подпункта "ж" пункта 2 Положения о составе затрат могут быть отнесены на себестоимость услуг.

В ходе проверки налоговая инспекция доначислила налог на прибыль и пени в связи с неправомерным включением ЗАСО "Русь" в себестоимость услуг как представительских расходов по организации питания в ресторане представителей партнеров на встречах, проводимых за рубежом. Такие расходы в 1996 году составили 7 512 руб., а в 1997 году - 3 259 руб. (пункт 2.5.2 акта проверки; пункты 99-111 приложения N 12 к нему, пункт 1.4.6 решения налоговой инспекции).

Суды первой и апелляционной инстанций отказали ЗАСО "Русь" в удовлетворении иска по этому эпизоду, со ссылкой на непредставление истцом документов, подтверждающих связь произведенных расходов с производственной деятельностью страхового общества, с деловыми приемами представителей других организаций, указав на отсутствие у ЗАСО "Русь" за рубежом своего офиса, филиала, дочернего предприятия.

Согласно подпункту "и" пункта 2 Положения о составе затрат в себестоимость услуг включаются расходы, связанные с организацией приемов и обслуживанием представителей других организаций (включая иностранных), прибывших для переговоров с целью установления и поддержания взаимного сотрудничества. Письмом Министерства финансов Российской Федерации от 06.10.92 N 94 утверждены нормы и нормативы представительских расходов и дано определение представительских расходов как затрат, связанных с проведением официальных приемов (завтраки, обеды и другие аналогичные мероприятия) представителей. Включение представительских расходов в себестоимость допускается при наличии документов, в которых должны быть указаны дата и место, программа проведения деловой встречи (приема), приглашенные лица, участники со стороны предприятия, величина расходов. Предприятие должно определить порядок расходования средств на представительство, их документальное оформление, установить круг лиц, имеющих отношение к этой стороне деятельности предприятия.

В материалах дела отсутствуют доказательства, позволяющие отнести указанные расходы к представительским, поэтому у кассационной инстанции нет правовых оснований для отмены решения и постановления суда и удовлетворения кассационной жалобы по этому эпизоду.

Налоговая инспекция признала неправомерным включение ЗАСО "Русь" в 1996 году в себестоимость услуг как командировочных расходов на проезд и пребывание за рубежом работников страхового общества, направленных для участия в семинарах. Указанные расходы составили 55 087 руб. По этому основанию налоговая инспекция также доначислила налог на прибыль за 1996 год и пеню (пункт 2.5.4 "б" акта проверки; подпункты 90-97 приложения N 12 к нему; пункт 1.4.9 решения налогового органа).

Суд первой инстанции удовлетворил иск ЗАСО "Русь" в этой части.

Постановлением апелляционной инстанции от 26.12.2000 решение суда по данному эпизоду отменено, ЗАСО "Русь" в иске отказано. По мнению апелляционной инстанции, истец не представил суду бесспорные доказательства того, что участие работников ЗАСО "Русь" в семинарах и конференциях за рубежом непосредственно связано с его страховой деятельностью.

Согласно подпункту "и" пункта 2 Положения о составе затрат в себестоимость услуг включаются затраты на командировки, связанные с производственной деятельностью.

Из материалов, имеющихся в деле, видно, что темы семинаров, в которых принимали участие сотрудники ЗАСО "Русь", связаны с различными видами страхования. ЗАСО "Русь" предоставляет более 30 видов страховых услуг по международным стандартам, поэтому участие в семинарах за рубежом способствует не только установлению контактов с зарубежными страховыми организациями, но и повышению квалификации сотрудников ЗАСО "Русь" в области международной страховой деятельности, а следовательно, связано с его производственной деятельностью. Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что ЗАСО "Русь" вправе было включать в себестоимость страховых услуг затраты на проезд и пребывание за рубежом сотрудников, принимавших участие в международных семинарах.

По данному эпизоду кассационная жалоба подлежит удовлетворению, постановление апелляционной инстанции - отмене, а решение суда следует оставить в силе.

Налоговая инспекция доначислила налог на прибыль и пени в связи с неправомерным, по ее мнению, включением ЗАСО "Русь" в себестоимость услуг амортизационных отчислений (износа) по капитальным вложениям в арендованное здание (капитальному ремонту). Здание используется ЗАСО "Русь" в производственных целях, то есть является арендованными основными производственными фондами страхового общества. Сумма включенных в себестоимость затрат в 1996 году составила 10 062 руб., а в 1997 году - 11 973 руб. (пункт 2.5.9 акта проверки; пункт 1.4.16 решения налоговой инспекции).

Суды первой и апелляционной инстанций отказали истцу в удовлетворении иска по этому эпизоду.

Кассационная инстанция считает, что решение и постановление суда в данной части подлежат отмене, а жалоба - удовлетворению по следующим основаниям.

Из материалов дела следует, что ЗАСО "Русь" заключило с Комитетом по управлению имуществом мэрии Санкт-Петербурга договор от 01.04.93 на аренду нежилых помещений по адресу: Санкт-Петербург, пер.Кваренги, дом 4. В соответствии с условиями договора и изменениями к нему от 19.07.95 N 2 арендатор - ЗАСО "Русь" обязан обеспечить сохранность инженерного оборудования и электросети в арендуемых помещениях, своевременно и за свой счет производить текущий ремонт арендуемых помещений, а в случае проведения за счет средств арендатора капитального ремонта все неотделимые улучшения являются собственностью арендатора, то есть ЗАСО "Русь", и подлежат компенсации при прекращении или расторжении договора. Как указано выше, арендуемые истцом помещения являются для него основными производственными фондами. В соответствии с пунктом 42 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 26.12.94 N 170 (далее - Положение о бухгалтерском учете), законченные капитальные затраты в арендованные здания, сооружения, оборудование и другие объекты, относящиеся к основным средствам, зачисляются арендатором в собственные основные средства в сумме фактических расходов, если иное не предусмотрено договором аренды. Договором аренды иное предусмотрено не было.

Истец в 1996 и 1997 году за свой счет произвел капитальный ремонт арендуемых помещений, электрических сетей, тепловых и вентиляционных каналов, вентиляционных вытяжных шахт, ограждений радиаторов (договоры подряда от 29.04.96 N 9/с-96, от 22.04.97 N 23с/97, от 13.01.97 N 210/97, от 30.09.96 без номера - том 10, л.д.51-63).

Согласно подпункту "е" пункта 2 Положения о составе затрат расходы по поддержанию основных производственных фондов в рабочем состоянии, в том числе расходы на проведение капитального ремонта, включаются в себестоимость продукции (работ, услуг). В целях равномерного включения в себестоимость услуг произведенных на капитальный ремонт затрат истец начислял на суммы капитальных вложений в арендуемые помещения износ, который включал в себестоимость услуг. Такие действия ЗАСО "Русь" соответствуют пункту 42 Положения о бухгалтерском учете, подпунктам "е" и "х" пункта 2 и пункту 12 Положения о составе затрат.

Кассационная инстанция считает, что возможная последующая компенсация истцу арендодателем расходов, связанных с капитальным ремонтом помещений (после расторжения либо прекращения договора аренды), не лишает арендатора - ЗАСО "Русь" права на включение в себестоимость страховых услуг фактически произведенных расходов на капитальный ремонт здания в том отчетном периоде, к которому эти расходы относятся. В случае компенсации арендодателем арендатору расходов по капитальному ремонту помещений полученные средства будут для арендатора - ЗАСО "Русь" внереализационными доходами, которые увеличат налогооблагаемую прибыль страхового общества того отчетного периода, в котором эти средства поступят от арендодателя.

По мнению налоговой инспекции, ЗАСО "Русь" неправомерно включило в себестоимость услуг расходы по медицинскому страхованию своих сотрудников - Давыдова В.В. и Аршинова Н.В. - выезжавших в служебные командировки за рубеж. Указанные расходы в 1996 году составили 79 руб. 55 коп. и в 1997 году - 301 руб. 69 коп. (пункт 2.5.1 "в" акта проверки; пункты 114, 115, 120, 121 приложения N 12 к нему; пункт 1.4.3. решения налоговой инспекции). В связи с этим нарушением налоговая инспекция доначислила ЗАСО "Русь" налогооблагаемую прибыль и налог на прибыль.

Решением суда от 12.10.2000 иск ЗАСО "Русь" в этой части удовлетворен.

Постановлением апелляционной инстанции от 26.12.2000 решение суда по указанному эпизоду отменено и в удовлетворении иска отказано.

Кассационная инстанция считает, что постановление суда апелляционной инстанции по этому эпизоду подлежит отмене, а решение суда следует оставить в силе.

Как видно из материалов дела, согласно требованиям законодательства стран въезда медицинское страхование работников, направляемых ЗАСО "Русь" в командировки за рубеж, обязательно. При такой ситуации расходы на медицинское страхование направляемых в командировки за границу лиц непосредственно связаны с производственной деятельностью ЗАСО "Русь" и могут быть отнесены к затратам на оформление выездных документов, связанных с командировками, а потому правомерно включены в себестоимость страховых услуг на основании подпункта "и" пункта 2 Положения о составе затрат.

В ходе проверки налоговая инспекция установила занижение ЗАСО "Русь" страховой выручки вследствие ее необоснованного уменьшения на суммы выплат, превышающих страховые суммы, указанные в договорах страхования, что привело к занижению налогооблагаемой прибыли и недоплате налога на прибыль. Занижение выручки по указанным основаниям в 1996 году составило 146 861 руб., в 1997 году - 5 686 руб. 26 коп. (пункт 2.1.1 "в" акта проверки и приложение N 3 к нему; пункт 1.1.2 решения налоговой инспекции; протокол сверки от 06.03.2000 N 2 - том 1, л.д.131, 132, 138).

Суды первой и апелляционной инстанций отказали ЗАСО "Русь" в удовлетворении иска по этому эпизоду.

Согласно подпункту "а" пункта 1 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.94 N 491 (далее - Положение об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками), выручка страховщика формируется за счет поступлений страховых взносов по договорам страхования, сострахования и перестрахования за вычетом страховых выплат, отчислений в страховые резервы и страховых взносов по договорам, переданным в перестрахование.

К страховым выплатам в соответствии со статьей 9 Закона Российской Федерации "О страховании" в редакции, действовавшей в 1996-1997 годах, относятся при страховом случае с имуществом - страховое возмещение, и при страховом случае с личностью страхователя или третьего лица - страховое обеспечение. Согласно статье 10 названного Закона и статье 947 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) страховой суммой является определенная договором страхования денежная сумма, исходя из которой устанавливаются размеры страхового взноса и страховой выплаты.

Согласно пунктам 2 и 3 статьи 947 ГК РФ при страховании имущества или предпринимательского риска, если договором страхования не предусмотрено иное, страховая сумма не должна превышать их действительную стоимость (страховую стоимость). Для имущества такой стоимостью является его действительная стоимость в месте его нахождения в день заключения договора страхования. В договорах личного страхования и договорах страхования гражданской ответственности страховая сумма определяется сторонами по их усмотрению.

Из материалов дела видно, что ЗАСО "Русь" в договорах страхования согласовывало со страхователем страховую сумму, исходя из которой определяло размер страхового взноса и страховой выплаты в виде страхового возмещения либо страхового обеспечения. В соответствии с условиями договоров ЗАСО "Русь" обязывалось при наступлении страхового случая выплатить именно согласованную сторонами страховую сумму. Отдельным же пунктом договора сторонами предусмотрена дополнительная к страховой выплата по договору страхования при отсутствии страхового случая по окончании срока страхования. Размер дополнительной выплаты застрахованному лицу определялся исходя из индексированной страховой суммы, индексация производилась ежемесячно за каждый полный месяц страхования. Даже из содержания заключенных ЗАСО "Русь" договоров видно, что суммы, выплаченные застрахованным лицам сверх предусмотренных в договорах страховых выплат, не являются страховыми, а поэтому уменьшение выручки страховщика в целях налогообложения на эти суммы противоречит подпункту "а" пункта 1 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками.

Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает, что решение и постановление суда по этому эпизоду соответствуют законодательству и отмене не подлежат.

В ходе проверки налоговая инспекция доначислила ЗАСО "Русь" налоги и пени за 1997 год в связи с занижением страховой выручки за счет выплат по договорам страхования гражданской ответственности водителей автомобилей. Оспариваемая истцом сумма составляет 19 977 руб. 94 коп. (пункт 2.1.1 "г" акта проверки; пункт 1.1.3 решения налоговой инспекции).

Суды первой и апелляционной инстанций отказали ЗАСО "Русь" в удовлетворении этой части исковых требований.

Как следует из материалов дела, ЗАСО "Русь" 22.08.96 заключило договор страхования гражданской ответственности с владельцем и водителем автотранспортного средства - автомашины MAZ, государственный номер 064 AIU - Репиным А.Н. (полис N 0024034). Согласно пунктам 2.1, 2.2 и 3.10.9.3 Правил страхования ответственности владельцев автотранспортных средств, утвержденных решением Правления ЗАСО "Русь" от 30.08.95 N 34/95, объектом страхования по данным Правилам являются имущественные интересы застрахованного, связанные с его обязанностью в порядке, установленном гражданским законодательством, возместить убытки, причиненные водителем третьим лицам, в результате наступления страхового случая. В страховое покрытие входит возмещение в порядке, установленном гражданским законодательством, убытков, причиненных водителем третьим лицам в результате страхового случая, если иное не оговорено в договоре страхования. При причинении застрахованным ущерба имуществу, застрахованному в других страховых организациях, страховщик - ЗАСО "Русь" производит расчеты непосредственно с этими страховыми организациями. Гражданин Репин А.Н. 23.08.96 стал участником дорожно-транспортного происшествия (далее - ДТП). В результате ДТП была повреждена и автомашина другого лица - гражданина Фацлайона С., застрахованная в страховом обществе "СОГАЗ" (далее - СО "СОГАЗ"). В соответствии с представленными СО "СОГАЗ" документами объектом страхования по договору страхования автотранспортного средства, заключенного этой страховой организацией с Представительством "DTZ St.Petersburg", являлся автомобиль Ниссан-Патрол, номерной знак АА 561 В78, который и был поврежден в результате ДТП. Ущерб, причиненный владельцу этой автомашины в результате ДТП составил 7 027 638 руб.; СО "СОГАЗ" возместило владельцу ущерб в сумме 4 372 138 руб. Поскольку органами ГАИ установлена обоюдная вина участников ДТП, водитель Репин А.Н. должен нести ответственность за причиненный третьему лицу ущерб в размере 50 процентов от его суммы. В связи с тем, что гражданская ответственность Репина А.Н. застрахована ЗАСО "Русь", а также в соответствии с Правилами страхования ответственности владельцев автотранспортных средств ЗАСО "Русь" в такой ситуации вправе было перечислить страховое возмещение непосредственно страховой организации, за свой счет возместившей ущерб застрахованному лицу - гражданину Фацлайону С. Истец правомерно перечислил указанное страховое возмещение в сумме 2 186 руб. 07 коп. СО "СОГАЗ" и уменьшил страховую выручку за 1997 год на выплаченную по этому основанию сумму страхового возмещения. С учетом изложенного решение и постановление суда в данной части подлежат отмене, а кассационная жалоба - удовлетворению.

ЗАСО "Русь" заключило договор страхования гражданской ответственности владельца автотранспортных средств с гражданином Пекаревским А.М. (страховой полис от 26.04.97 N 526539). Согласно пункту 2 страхового полиса, пунктам 3.1 и 3.2 Правил страхования гражданской ответственности владельцев автотранспортных средств в страховое покрытие входит возмещение в порядке, установленном гражданским законодательством, убытков, причиненных водителем третьим лицам в результате страхового случая, произошедшего в процессе эксплуатации застрахованного автотранспортного средства, в случае вины водителя. Страхователем и выгодоприобретателем по страховому полису N 526539 является Пекаревский А.М., и по указанному договору застрахована его гражданская ответственность перед третьими лицами. Согласно документам, имеющимся в деле (том 5, л.д. 51-101), в момент дорожно-транспортного происшествия автотранспортным средством, названным в договоре страхования, управляли лица, имеющие доверенности от владельца автомашины, а не сам Пекаревский А.М. Следовательно, Пекаревский А.М. не может нести ответственность за причиненный в результате ДТП ущерб. По договору страхования (полис N 526539) гражданская ответственность лиц, виновных в ДТП перед третьим лицами, пострадавшими в результате ДТП, застрахована не была, поэтому выплаченные ЗАСО "Русь" потерпевшим в нарушение условий договора страхования 17 791 руб. 87 коп. налоговой инспекцией и судом правомерно не признаны страховыми выплатами, уменьшающими выручку страховщика. Судом апелляционной инстанции обоснованно со ссылкой на пункт 2 статьи 931 ГК РФ отклонен довод ЗАСО "Русь" о том, что по указанному договору страхования застрахована ответственность любого лица, которое в момент совершения ДТП управляло транспортным средством.

Таким образом, решение и постановление судов первой и апелляционной инстанций в этой части являются законными и не подлежат отмене, а жалоба ЗАСО "Русь" - удовлетворению.

Налоговой инспекцией установлено занижение истцом страховой выручки в результате осуществления страховых выплат по договорам страхования экспортных грузов. Сумма выплат в 1996 году составила 988 869 руб. (пункт 2.1.1 "д" акта проверки; пункт 1.1.4 решения налоговой инспекции). По мнению налоговой инспекции, страховые выплаты производились при отсутствии страхового случая и не страхователю либо выгодоприобретателю по заключенному договору страхования, а лицам, не поименованным в договоре страхования.

Как видно из материалов дела, ЗАСО "Русь" заключило договор страхования грузов с фирмой "Илим Палп Энтерпрайз" и выдало фирме генеральный страховой полис N 4 от 01.04.94 (том 6, л.д. 32-37). Договор страхования заключен на условиях Правил страхования грузов, утвержденных Правлением ЗАСО "Русь" 03.02.92 (далее - Правила), а также на условиях, оговоренных в генеральном страховом полисе. В соответствии с разделом 2 Правил страховщиком компенсируется прямой ущерб от наступления таких страховых рисков, как утрата и повреждение груза в результате пожара, явлений стихийного характера, аварии перевозочного средства, неприбытия транспортного средства в пункт назначения, противоправных действий третьих лиц, в том числе хищения груза и его порчи.

Согласно пунктам 3 и 6 генерального страхового полиса от 01.04.94 N 4 (далее - Полис) грузы считаются застрахованными от и до любых пунктов отправления и назначения от рисков, связанных с перевозкой морем, предшествующей и последующей перевозкой по сухопутным, воздушным и внутренним водным путям, а также с предшествующим и последующим складским хранением и перегрузкой. Такие экспортные грузы как целлюлоза и бумага, считаются застрахованными на условиях: "С ответственностью за все риски".

Пунктом 1 Правил предусмотрено, что страхователь - фирма "Илим Палп Энтерпрайз" обязуется передавать, а страховщик принимать на страхование экспортируемые страхователем грузы, перевозимые между иностранными портами или пунктами, находящиеся в распоряжении как самого страхователя, так и учреждений и организаций, производящих страхование через посредство страхователя.

В соответствии с пунктом 7 Правил ответственность страховщика начинается с момента взятия груза в пункте, указанном в заявлении для его перевозки, и продолжается в течение всей перевозки, включая перегрузки и перевалки, а также хранение на складах в пунктах перевалки и перегрузки, до тех пор, пока груз не будет доставлен на склад грузополучателя в пункте назначения, указанном в заявлении, но не далее как по истечении 21 дня. Ответственность страховщика по экспортным груза оканчивается с момента поступления груза на склад получателя в месте назначения, а под местом назначения в отношении экспортных грузов понимается место, до которого груз застрахован страхователем.

Документом, удостоверяющим, что груз застрахован, является генеральный полис либо страховые полисы, выданные страховщиком по отдельным "запродажным контрактам" и отдельным отправкам груза (пункт 14 Правил).

Страхователь - фирма "Илим Палп Энтерпрайз" заключил контракт со швейцарской фирмой "INTERTSEZ S.A." на поставку ей продукции, приобретенной страхователем у Котласского целлюлозно-бумажного комбината, а фирма "INTERTSEZ S.A." реализовала указанную продукцию третьим организациям. Доставка экспортной продукции конечным получателям осуществлялась морским транспортом, что подтверждается коносаментами и страховыми полисами, выданными страховщиком - ЗАСО "Русь" на каждую отправку груза морем. В названных документах в соответствии с условиями пунктов 3, 6 и 7 генерального полиса от 01.04.94 N 4 приведены условия страхования перевозимого груза, указаны пункт назначения, в который должен быть доставлен груз и до которого груз застрахован страховщиком от всех рисков, а также условия поставки - "CIF", то есть в соответствии с Международными правилами толкования торговых терминов "Инкотермс, 1990" при отправке оплачены стоимость, фрахт и страхование груза. Указание в страховом полисе и коносаменте на уплату страховой премии (страхового тарифа) согласно статье 198 Кодекса торгового мореплавания СССР, действовавшего в 1996 - 1997 годах (далее - КТМ), означало, что договор страхования перевозимого груза заключен.

После доставки застрахованного груза в пункт его назначения покупатели этой продукции производили ее приемку у перевозчика. Если в ходе приемки были установлены недостача либо порча груза, то получатели продукции в соответствии со статьями 194, 199, 201, 203 КТМ обращались к страховщику - ЗАСО "Русь" с требованиями о страховой выплате, подтверждая наличие у них права на получение страхового возмещения страховым полисом страховщика, сопровождавшим груз, а также документами, свидетельствующими о наступлении страхового случая - недостачи либо порчи доставленного груза. ЗАСО "Русь" после проверки обоснованности предъявленных к нему требований, в том числе и путем переписки с фирмой "Илим Палп Энтерпрайз", перечисляло получателям груза страховые выплаты и впоследствии обращалось к перевозчику с регрессными требованиями о возмещении убытков.

Налоговая инспекция, руководствуясь нормами Гражданского кодекса Российской Федерации и полагая, что денежные средства, перечисленные ЗАСО "Русь" получателям груза, не являются страховыми выплатами, посчитала уменьшение страховой выручки на суммы указанных выплат противоречащим подпункту "а" пункта 1 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками.

Суды первой и апелляционной инстанций согласились с таким выводом.

Кассационная инстанция считает, что вывод налогового органа противоречит Правилам страхования грузов, генеральному полису от 01.04.94 N 4, страховым полисам по страхованию грузов по конкретным отправкам, статьям 960 и 970 ГК РФ, а также положениям КТМ и фактическим обстоятельствам дела.

В соответствии со статьей 970 ГК РФ правила, предусмотренные главой 48 ГК РФ "Страхование", применяются к отношениям по морскому страхованию постольку, поскольку законами об этих видах страхования не установлено иное.

Согласно статье 960 ГК РФ при переходе прав на застрахованное имущество от лица, в интересах которого был заключен договор страхования, к другому лицу права и обязанности по этому договору переходят к лицу, к которому перешли права на имущество. Лицо, к которому перешли права на застрахованное имущество, должно незамедлительно письменно уведомить об этом страховщика. Аналогичная норма содержится и в статье 203 КТМ, в соответствии с которой в случае отчуждения застрахованного груза договор страхования сохраняет силу, причем на приобретателя груза переходят все права и обязанности страхователя. Покупая застрахованный груз, его приобретатель тем самым становится на место бывшего собственника и в страховом правоотношении. Данная норма является императивной, а потому для передачи прав и обязанностей страхователя в этом случае не требуется никакой особой сделки, кроме той, посредством которой отчуждается сам груз.

Поскольку по данному делу страхователя груза - фирма "Илим Палп Энтерпрайз" - являлся собственником этого груза и заключал договоры страхования в своих интересах, при последующей реализации этого груза все права и обязанности его как страхователя и выгодоприобретателя в соответствии со статьей 960 ГК РФ и статьей 203 КТМ переходили к покупателям груза.

Как следует из решений Морской арбитражной комиссии при Торгово-промышленной палате Российской Федерации (том 6, л.д. 98-102, 111-114, 123-129), факты наступления страховых случаев - недостача либо порча груза в процессе морской перевозки, - а также получение страховщиком от конечных приобретателей груза как от страхователей суброгации установлены. Именно по этим основаниям и удовлетворены иски страховщика - ЗАСО "Русь" к перевозчику груза о возмещении убытков вследствие его недостачи либо порчи.

В связи с изложенным ЗАСО "Русь" обоснованно посчитало выплаченные приобретателям застрахованного груза в соответствии со страховыми полисами средства страховыми выплатами и правомерно в целях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль уменьшало на суммы этих расходов выручку. Поэтому решение суда первой инстанции и постановление апелляционной инстанции по указанным основаниям подлежат отмене, а жалоба ЗАСО "Русь" - удовлетворению.

В ходе проверки налоговая инспекция установила, что ЗАСО "Русь" в нарушение статьи 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций", пункта 2 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 10.08.95 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций", подпункта "а" пункта 1 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками, статей 9 и 10 Закона Российской Федерации "О страховании" неправомерно уменьшило в 1996 году выручку на 162 820 руб. - сумму непроизведенных (депонированных) страховых выплат по договорам страхования жизни, - в связи с чем доначислила по этому эпизоду налоги и пени (пункт 2.1.1 "к" акта проверки; пункт 1.1.9 решения налоговой инспекции).

Суды первой и апелляционной инстанций согласились с выводом налоговой инспекции и отказали ЗАСО "Русь" в удовлетворении иска по данному эпизоду.

Кассационная инстанция считает решение и постановление суда в этой части законными.

Согласно статье 2 Закона Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объектом обложения налогом на прибыль является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными настоящей статьей.

Валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

Порядок определения налогооблагаемой прибыли у страховщика имеет некоторые особенности. Подпунктом "а" пункта 1 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками установлено, что выручка страховщика формируется за счет поступлений страховых взносов по договорам страхования, сострахования и перестрахования за вычетом страховых выплат, отчислений в страховые резервы и страховых взносов по договорам, переданным в перестрахование.

Согласно статье 9 Закона Российской Федерации "О страховании" страховыми признаются выплаты в виде страхового возмещения либо страхового обеспечения.

Поэтому, если страховщик не произвел выплаты страхового возмещения либо страхового обеспечения, а только начислил их, он не вправе уменьшать поступления страховых взносов по договорам страхования, сострахования и перестрахования на начисленные, но не выплаченные суммы возмещения либо обеспечения, так как это противоречит положениям приведенных норм права.

На основании изложенного кассационная жалоба ЗАСО "Русь" в этой части не подлежит удовлетворению.

В ходе проверки налоговая инспекция пришла к выводу о занижении ЗАСО "Русь" выручки от страховой деятельности вследствие уменьшения поступлений страховых взносов по договорам страхования, перестрахования и сострахования на суммы выплат, произведенных по окончании сроков действия договоров страхования жизни, что повлекло недоплату налогов. Занижение выручки по этому основанию в 1996 году составило 32 499 руб. и в 1997 году - 34 816 руб. (пункт 2.1.1 "и" акта проверки; пункт 1.1.8 решения налоговой инспекции).

Суды первой и апелляционной инстанций согласились с выводами налоговой инспекции и отклонили иск ЗАСО "Русь" в части признания недействительным решения налоговой инспекции по этому эпизоду.

Как следует из материалов дела, ЗАСО "Русь" на основании соглашений, подписанных с предприятиями и организациями, указанными в Приложении N 1 к акту проверки (том 1, л.д.124 и 129), заключало договоры страхования жизни сотрудников этих предприятий и организаций на условиях Правил страхования жизни от 28.12.94 - по дожитию застрахованным до окончания срока страхования (пункт 2.3.1 указанных Правил, том 5 л.д. 2-6, том 9, л.д. 1-187).

Далее, по соглашению сторон размер страховой суммы уменьшался на основании заявлений застрахованных лиц, что допустимо в соответствии с пунктом 3.4 договоров страхования жизни. В заявлениях застрахованные физические лица просили возвратить разницу между уплаченной страхователем суммой страховых взносов и суммой страховых взносов, подлежащей уплате с учетом измененной страховой суммы. Возврат страховых взносов в заявлениях предлагалось произвести в следующем порядке: 50 процентов перечислить застрахованному лицу, а оставшиеся 50 процентов - страхователю, уплатившему страховой взнос.

По окончании срока страхования, то есть при наступлении страхового случая, ЗАСО "Русь" выплачивало застрахованным страховое обеспечение и возвращало часть страхового взноса. Налоговая инспекция установила, что физическим лицам страховое обеспечение выплачивалось в размере, превышающем резерв, который мог быть сформирован с учетом лицензированной и согласованной с Росстрахнадзором тарифной ставки нетто, применяемой по договорам страхования жизни. Фактически ЗАСО "Русь" формировало страховой резерв по данным договорам, применяя тарифные ставки нетто 95 процентов и 99 процентов вместо ставки, согласованной с Росстрахнадзором, которая составляет 80 процентов, и выплачивало страховое обеспечение в пределах сформированного таким образом резерва. В результате указанного нарушения ЗАСО "Русь" занизило налогооблагаемую прибыль на суммы, составляющие разницу между фактически произведенными выплатами страхового обеспечения и суммами, которые должны быть выплачены с учетом тарифной ставки нетто в размере 80 процентов, согласованной с Росстрахнадзором.

При таких обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанций пришли к правильному выводу о наличии в действиях ЗАСО "Русь" нарушения подпункта "а" пункта 1 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками и правомерности действий налоговой инспекции по доначислению налогов и пеней по этому эпизоду.

Кассационная инстанция считает, что судом правомерно не приняты во внимание доводы истца о том, что примененные им тарифные ставки нетто - 95 и 99 процентов утверждены Правлением ЗАСО "Русь", а следовательно, могли применяться при определении страхового резерва по договорам страхования жизни и сумм страхового обеспечения. Из материалов дела усматривается, что указанные тарифные ставки действительно утверждены решениями Правления ЗАСО "Русь" от 09.07.96 N 30/96 и от 12.03.97 N 10/97, но в соответствии с названными решениями могли применяться только при заключении одновременно 50 и более договоров страхования жизни в 1996 году и 500 и более договоров страхования жизни в 1997 году (том 8, л.д. 106, 107). Истец же в указанные периоды такого количества договоров страхования жизни одновременно не заключал. Кроме того, в нарушение пункта 1 статьи 27 и подпункта "в" пункта 3 статьи 30 Закона Российской Федерации "О страховании" названные тарифные ставки нетто не согласованы страховщиком с Росстрахнадзором.

В ходе проверки налоговая инспекция установила, что ЗАСО "Русь", расторгая или изменяя договоры страхования жизни и частично возвращая при этом страховые взносы, поступившие по договорам страхования жизни, на счет страховщика, неправомерно уменьшило выручку страховщика на суммы возвращенных взносов (пункты 2.1.1 "з", 2.6.1, 2.6.2 акта проверки; пункт 1.1.7 решения налоговой инспекции; пункт 4 кассационной жалобы), что привело к недоплате налогов в 1996 и 1997 году.

Из акта проверки следует, что по договорам страхования жизни согласно данным ЗАСО "Русь" поступили следующие страховые взносы: в 1996 году - 931 646 руб. (форма N 2), в 1997 году - 2 497 791 руб. (форма N 2). По заявлениям застрахованных лиц произведен возврат части страховых взносов в размере 92-99 процентов от поступивших сумм взносов в связи с уменьшением страховых сумм вследствие изменения условий договоров или расторжения договоров, и ЗАСО "Русь" в указанные периоды уменьшало выручку, поступившую по договорам страхования жизни, на суммы возвращенных страховых взносов.

Налоговая инспекция не оспаривает право страховщика при изменении условий договора страхования жизни либо его досрочном расторжении частично возвратить страхователю уплаченные им страховые взносы. Однако налоговый орган считает, что с учетом условий и порядка формирования страховых резервов по страхованию жизни, определенных Росстрахнадзором, структуры страхового тарифа по Правилам страхования жизни, залицензированной в Росстрахнадзоре и используемой при заключении договоров страхования, письма Росстрахнадзора от 04.10.94 N 09/1-11р/02, а также установленного законодательством порядка расчета налогооблагаемой прибыли ЗАСО "Русь" имело право при определении налогооблагаемой прибыли уменьшить сумму полученных по договорам страхования страховых взносов на сумму возвращенных страховых взносов, рассчитанную с применением залицензированной тарифной ставки нетто в размере 80 процентов, то есть в 1996 году - на сумму 649 829 руб., в 1997 - на 1 996 940 руб.

В кассационной жалобе истец указал, что при досрочном расторжении договоров либо изменении его условий возвращаемые страхователю взносы являются страховыми выплатами, так как в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета страховых организаций и Инструкций по его применению, утвержденных приказом Государственного страхового надзора Российской Федерации от 27.11.92 N 02-02/5 (с изменениями и дополнениями), они учитываются на счете 22 "Страховые выплаты по прямому страхованию". Кроме того, по мнению истца, им правильно определены суммы подлежащих возврату страховых взносов при расторжении и изменении договоров, так как в данном случае использована формула расчета величины резерва по видам страхования, относящимся к страхованию жизни, разработанная и рекомендованная к применению Росстрахнадзором в письмах от 27.12.94 N 09/2-16р/02 и от 05.04.95 N 09/2-12р/02, в которой истцом применены тарифные ставки - нетто по формированию страховых резервов в размере 95 и 99 процентов, утвержденные решениями Правления ЗАСО "Русь" от 09.07.96 N 30/96 и от 12.03.97 N 10/97.

Суды первой и апелляционной инстанций согласились с доводами налоговой инспекции и отказали налогоплательщику в удовлетворении иска по этому эпизоду.

Кассационная инстанция считает решение и постановление суда по этому эпизоду соответствующими законодательству.

Довод истца о том, что возвращенные страховые взносы при досрочном расторжении договоров страхования либо изменении страховой суммы, являются страховыми выплатами, противоречит положениям статей 9, 10, 11 Закона Российской Федерации "О страховании", в соответствии с которыми страховой выплатой признается выплата при наступлении страхового случая в виде страхового возмещения либо страхового обеспечения, а страховым взносом - плата за страхование, которую страхователь обязан внести страховщику в соответствии с договором страхования или законом. Ссылка ЗАСО "Русь" на Инструкцию по применению Плана счетов бухгалтерского учета страховых организаций, утвержденную приказом Росстрахнадзора от 27.11.92 N 02-02/5, не может быть принята во внимание, так как определенный в этой Инструкции порядок бухгалтерского учета в страховых организациях денежных средств не может изменить сущность тех или иных выплат, если определение этим выплатам дано в Законе.

В соответствии со статьей 23 Закона Российской Федерации "О страховании" договор страхования может быть прекращен досрочно по требованию страхователя или страховщика, если это предусмотрено условиями договора страхования, а также по соглашению сторон.

Согласно пункту 3.9 Правил страхования жизни от 28.12.94 (том 5, л.д.4), на условиях которых ЗАСО "Русь" заключены договоры страхования жизни, при досрочном прекращении договора страхования, предусматривающего обязанности страховщика по выплате страхового обеспечения в случае дожития застрахованного до срока, установленного договором страхования, возврату подлежит сумма, сформированная с целью выполнения страховщиком указанных обязанностей по договору страхования, в размере выкупной суммы. Выплата производится из страхового резерва.

Из акта проверки, решения налоговой инспекции, представленных по делу доказательств и пояснений истца и ответчика следует, что ЗАСО "Русь" при поступлении страховых взносов по договорам страхования жизни часть средств в виде отчислений в страховые резервы в соответствии с пунктами 1 "а" и 4 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками направляло на формирование страховых резервов, необходимых в случае досрочного расторжения договоров для последующих выплат выкупных сумм в соответствии с пунктом 3.9 Положения о страховании жизни от 28.12.94. Отчисление средств в страховые резервы производилось страховщиком с применением завышенных ставок нетто (в размере 95 и 99 процентов) вместо согласованной с Росстрахнадзором ставки в размере 80 процентов, в связи с чем происходило занижение выручки страховщика в указанные периоды. С учетом сформированного страхового резерва и примененной при его формировании ставки нетто истец рассчитывал размеры выкупных сумм, подлежащих выплате застрахованным лицам, используя формулу расчета, рекомендованную Росстрахнадзором в письмах от 27.12.94 N 09/2-16р/02 и от 05.04.95 N 09/2-12р/02.

Кассационная инстанция считает, что налоговая инспекция правомерно при расчете суммы заниженной выручки применил тарифную ставку нетто в размере 80 процентов, так как эта ставка в соответствии с пунктом 1 статьи 27 и подпунктом "в" пункта 3 статьи 30 Закона Российской Федерации "О страховании" согласована с Росстрахнадзором и ее применение не ограничено количеством одновременно заключаемых договоров по страхованию жизни. Примененные же страховщиком ставки в нарушение положений названных норм Закона не согласованы с Росстрахнадзором, и страховщиком не учитывались ограничения по применению этих ставок, установленные решениями Правления ЗАСО "Русь" от 09.07.96 N 30/96 и от 12.03.97 N 10/97.

На основании изложенного жалоба ЗАСО "Русь" по этому эпизоду удовлетворению не подлежит.

В ходе проверки налоговая инспекция доначислила налогоплательщику налоги на пользователей автомобильных дорог и на содержание объектов социально-культурной сферы в связи с уменьшением выручки на суммы возвращенных страховых взносов по досрочно расторгнутым договорам страхования жизни, автотранспортных средств, имущества предприятий и физических лиц (пункт 2.1.1 "б" акта проверки и пункт 2.2 решения налоговой инспекции). Суд первой инстанции удовлетворил иск налогоплательщика, а суд апелляционной инстанции отменил решение суда и отказал в удовлетворении иска, ссылаясь на статьи 2 и 26 Закона Российской Федерации "Об организации страхового дела" и подпункт "а" пункта 1 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для исчисления и уплаты налога на прибыль страховщиками.

Кассационная инстанция считает, что постановление суда апелляционной инстанции должно быть оставлено в силе по следующим основаниям.

В соответствии с пунктами 2, 3.1, 4.1 Положения о налоге на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы, утвержденного распоряжением мэра Санкт-Петербурга от 28.01.94 N 66-р "Об утверждении положений о местных налогах", с изменениями, внесенными распоряжением мэра Санкт-Петербурга от 19.05.94 N 504-р, налога на содержание жилищного фонда и объектов социально-культурной сферы страховыми организациями исчисляется и уплачивается от суммы поступления страховых взносов (премий), комиссионных вознаграждений по перестрахованию и выручки по другим услугам, связанным со страховой и нестраховой деятельностью.

Согласно статье 5 Закона Российской Федерации "О дорожных фондах в Российской Федерации" налог на пользователей автомобильных дорог уплачивается с выручки, полученной от реализации продукции, работ, услуг. Пунктом 21.12 Инструкции Государственной налоговой службы Российской Федерации от 15.05.95 N 30 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" предусмотрено, что страховые организации уплачивают налог с выручки, полученной от реализации услуг. Под суммой реализуемых услуг понимается сумма, полученная от реализации страховых услуг и определенная в соответствии с пунктами 1 и 2 раздела 1 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками.

В связи с тем, что пунктами 1 и 2 раздела 1 названного Положения при определении выручки, подлежащей налогообложению, не предусмотрено ее уменьшение за счет сумм страховых взносов, возвращаемых при расторжении договоров страхования, налоговая инспекция и суд апелляционной инстанции правомерно отклонили доводы налогоплательщика по этому эпизоду.

Как правильно указал суд апелляционной инстанции, поступившие страховые взносы являются доходами (выручкой) страховщика того отчетного периода, к которому они относятся, и служат основой для финансирования обязательств страховщика, наступивших в том отчетном периоде, в котором расторгнуты договоры страхования. Согласно статьям 2 и 26 Закона Российской Федерации "О страховании" и подпункту "а" пункта 1 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками поступившие страховые взносы по договорам страхования (страховые премии) в целях определения налогооблагаемой выручки уже уменьшаются на суммы отчислений в страховые резервы, необходимые для обеспечения обязательств страховщика по договорам страхования, в том числе и для частичного возврата страховых взносов за счет этих резервов при досрочном расторжении договоров. Порядок частичного возврата страховых взносов при досрочном расторжении договоров страхования за счет страховых резервов определен письмом Росстрахнадзора от 04.10.94 N 09/1-11р/02, однако это не означает, что указанные выплаты страховых взносов являются страховыми выплатами, определение которых дано в статье 9 Закона Российской Федерации "О страховании".

На основании изложенного и руководствуясь статьей 174, пунктом 4 статьи 175 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа

постановил:

решение от 12.10.2000 и постановление апелляционной инстанции от 26.12.2000 Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области по делу N А56-2448/00 изменить и изложить в следующей редакции.

Признать недействительным решение Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Центральному району Санкт-Петербурга от 13.01.2000 N 01-14/274/6167, согласованное с Управлением федеральной службы налоговой полиции Российской Федерации по Санкт-Петербургу, в части:

1) доначисления ЗАСО "Русь" налога на прибыль, пеней и штрафов по эпизодам:

включения в себестоимость арендной платы за аренду автомашин у физических лиц;

включения в себестоимость износа по основным средствам и малоценным быстроизнашивающимся предметам;

включения в себестоимость командировочных расходов, связанных с участием сотрудников ЗАСО "Русь" в семинарах за рубежом;

включения в себестоимость износа по капитальным вложениям в арендованное здание;

включения в себестоимость расходов по медицинскому страхованию работников, выезжающих в командировки за рубеж.

2) доначисления налогов, пеней и штрафов по эпизодам уменьшения страховой выручки на сумму страхового возмещения - 2 186 руб. 07 коп., выплаченную СО "СОГАЗ";

уменьшения страховой выручки на суммы страхового возмещения, выплаченные по договору страхования экспортных грузов;

3) применения ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за нарушения, допущенные до 01.01.97, то есть в 1996 году.

В остальной части иска ЗАСО "Русь" отказать.

Председательствующий Судьи

Л.И.Кочерова М.В.Пастухова

Н.В.Троицкая